31. Особливості сплати пдв при імпорті, порядок відображення в обліку.

Хоча з моменту внесення змін до Закону про ПДВ минуло вже більше року, все одно виникає багато запитань щодо порядку нарахування та сплати ПДВ при імпорті послуг. У підході до вирішення цього питання немає єдності. Торік ми розглядали цю тему (див., зокрема, «ДК» №24 на с. 22). Сьогодні знову повертаємося до неї, щоб з’ясувати особливості сплати ПДВ (порядку відшкодування), визначення місця поставки, відповідальності за нарахування, утримання та сплату податку до бюджету при імпорті послуг.

Як було до 31.03.2005 р.

До 31.03.2005 р. об’єктом оподаткування, серед інших, були:

1) операції з поставки послуг на митній території України;

2) отримання робіт (послуг) від нерезидентів для їх використання або споживання на митній території України (імпорт послуг);

3) поставки послуг (виконання робіт) для їх споживання за ме­жами митної території України (експорт послуг).

Тобто об’єкт оподаткування залежав не від того, де послуга надавалася фактично (де було місце її надання), а від того, де використовувалися результати. Тепер навпаки: об’єкт оподаткування залежить від місця надання послуг, а не від місця використання результатів. Проте і надалі під імпортом послуг слід розуміти надання (поставку) послуг нерезидентами, а під експортом послуг — надання послуг нерезидентам.

Надання послуг на митній території України

З 31.03.2005 р. об’єкт оподаткування при наданні послуг визначається виходячи з їх місця поставки.

Відповідно до п. 3.1.1 Закону України «Про податок на додану вартість» (далі — Закон про ПДВ, Закон), об’єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України. Звідси випливає: якщо місце надання послуг знаходиться за межами митної території України, то операція з поставки таких послуг до числа об’єктів оподаткування не включається (не є об’єктом оподаткування) і податкові зобов’язання не нараховуються. Або, простіше кажучи, місце поставки може бути де завгодно — важливо, щоб послуги надавалися на митній території України.

Проте такий висновок однозначним назвати важко, і ось чому.

Визначення місця поставки послуг

Визначаючи об’єктом оподаткування, так би мовити, фактичне місце надання послуг, Закон про ПДВ дає визначення місцю поставки послуг. Місце поставки послуг визначається нормами п. 6.5 Закону. Проте досить туманно, один підпункт суперечить іншому. Тож немає однозначності у трактуванні словосполучення «місце надання послуг», яке наводиться у пп. 3.1.1 Закону, і «місце поставки послуг», про яке йдеться у п. 6.5.

Роз’яснення ДПАУ з цього приводу знаходимо, наприклад, у листах від 04.05.2005 р. №3792/6/15-2415 (див. «ДК» №26/2005) та від 21.11.2005 р. №23256/7/16-1517. У них зазначається, що при отриманні платником податку послуг, у тому числі від нерезидента, об’єкт оподаткування визначається на підставі вимог пп. 3.1.1 Закону¹ і з урахуванням визначення місця поставки, встановленого п. 6.5 Закону.

Розрізняє місце поставки і місце надання послуг також п. 4.3 Закону, який визначає базу оподаткування послуг. Відповідно до п. 4.3, база оподаткування визначена тільки для послуг, які поставляються нерезидентами з місцем їх надання на митній території України.

Податковий орган однозначно поставив знак рівності між двома термінами. Тому, на нашу думку, для уникнення проблем з податковими органами «місце надання послуг» і «місце поставки послуг» є можливість розглядати як синоніми. У майбутньому підприємство відшкодує сплачений податок на додану вартість, і з податковими органами конфліктна ситуація не виникатиме.

Відповідно до загального правила для визначення місця поставки послуг, встановленого пп. «а» п. 6.5 Закону про ПДВ, місцем поставки послуг вважається місце, «де особа, яка надає послугу, зареєстрована платником цього податку, а в разі якщо така послуга надається нерезидентом, — місце розташування його представництва, а за відсутності такого — місце розташування резидента, який виконує агентські (представницькі) дії від імені такого нерезидента, а за відсутності такого — місце фактичного розташування покупця (отримувача), який у цьому разі виступає податковим агентом такого нерезидента».

Для послуг, наведених у пп. «в», «г», «д» — «е» цього пункту, встановлено окремі правила для визначення місця поставки.