конспект лекцій ысторыя облыку
.pdfМіністерство освіти і науки, молоді та спорту України Інститут економіки і менеджменту
Кафедра обліку та аналізу
Конспект лекцій
з предмету «Історія обліку, аналізу та аудиту» для студентів третього курсу напряму підготовки 6.030509 «Облік і аудит»
Львів 2012
ТЕМА 1
ГОСПОДАРСЬКИЙ ОБЛІК І ВИНИКНЕННЯ ПОДВІЙНОЇ БУХГАЛТЕРІЇ
ЛЕКЦІЯ 1. ПОЧАТОК ЗАРОДЖЕННЯ БУХГАЛТЕРІЇ. ОСВОЄННЯ ЧИСЕЛ ТА ПІДРАХУНКІВ
1.1.Загальні методологічні підходи до вивчення історії
бухгалтерського обліку
Упродовж тривалого часу бухгалтерські працівники практично не цікавились історією свого фаху. Інтерес до історії як науки в людства виник лише на певному етапі розвитку. Домінувала думка, що історичні події не мають будь-якого практичного значення, тому й не потрібно займатись дослідженням минулого.
Тільки на початку XX ст. зародився науковий інтерес до вивчення історії бухгалтерського обліку, як зрештою багатьох інших прикладних дисциплін. В історичному процесі було набуто великий практичний досвід вивчення історії, який полягає в узагальнення всього кращого, що створило людство.
Вивчаючи історію, минуле науки про бухгалтерський облік по-різному розуміють і трактують методи її вивчення та дослідження. Тому й підходи до узагальнення та викладення питань розвитку обліку були і є різними:
1.Філософський. Його головна ідея полягає в тому, що дослідники намагаються пояснити історичний екскурс філософськими законами розвитку та з'ясувати як вони впливали на ті чи інші процеси в т.ч. й на формування рахівництва і обліку. Незважаючи на значну, на перший погляд, науковість і значущість такого підходу, він сьогодні вважається невдалим. На основі побудованих схем згідно з цим підходом деякі факти з історії обліку не набули відображення, загалом не пояснює діалектики та еволюції розвитку бухгалтерського обліку. Основоположниками названого напряму були А. Хаар і відомий оригінальними ідеями російський вчений Ф.В. Єзерський. Останній взагалі заперечував подвійну бухгалтерію, називаючи її "злодійською" та неправильною. Це він обґрунтовував "потрійною бухгалтерією", що базувалась на таких категоріях матеріального обліку, як "прихід", "видатки", "залишок". Пізніше цей напрям підтримував й інший російський вчений Я.М. Гальперін (1894-1952). Не вдаючись до позитивних та негативних характеристик такого підходу, сміливо можна стверджувати, що сьогодні в нього немає послідовників не тільки в Україні, а й усьому світі.
2.Документальний. На відміну від попереднього, дослідники історії обліку
опираються на факти у тісному зв'язку з їх документальним підтвердженням. Такий підхід ґрунтувався на збиранні та опрацюванні багатьох документів — історичних фактівматеріалів, що формує підставу для осмислення історичного розвитку бухгалтерського обліку. Прихильниками документального підходу слід назвати О.О. Бауера, В.Ф. Широкого, Б. Пенндорфа, Ф. Меліса, Р. де Рувера, Г. де Кройса, Е. Стевелінка, В. Стона. Наприклад, німець О.О. Бауер пропагував видання текстів старовинних книг з обліку, утримуючись від їх коментарів. В.Ф. Широкий, українець за походженням, вивчав бухгалтерські документи і книги Росії XVIII ст., теж не вдаючись до глибокого аналізу їхніх недоліків і переваг. Ще й сьогодні відомі на Заході праці Р. де Рувера, особливо його робота "Як виникла подвійна бухгалтерія", до якої далі ми ще будемо звертатися.
2
3.Синтетичний підхід — це узагальнена (поєднана за багатьма ознаками) парадигма виникнення і розвитку бухгалтерського обліку. Його прихильники на підставі дослідження історичного досвіду і фактів узагальнюють зміст історичного розвитку обліку
врамках кількох концепцій. Так, український вчений A.M. Ґалаґан, учень відомого українського вченого-економіста А.П. Рудановського, викладав методологічні засади обліку на підставі історичного розвитку суспільства. Серед зарубіжних авторів до прихильників цього напряму слід віднести Н.С. Помазкова, К.П. Кейля, К.Т. Деметреску, Р. Теофановича, Ф. Гертца. На нашу думку, сьогодні цей підхід є найбільш виправданим і вдалим, має багато послідовників і прихильників та найбільшу перспективу.
4.Аналітичний підхід — це підхід до вивчення окремих елементів методу
бухгалтерського обліку: балансу, рахунків, подвійного запису тощо, а не до бухгалтерського обліку, його розвитку загалом. Відомими представниками цього методу були А.Ч. Літтл-тон, Б.С. Ямей, Н.Р. Вейцман. Загалом, не аналізуючи певні переваги цього напряму, слід зазначити основний недолік, який завадив його широкому розвитку, — це відсутність системного підходу до вивчення окремих категорій обліку, що значно порушує методологічні засади дослідження розвитку обліку.
Незалежно від обраного підходу до написання історії бухгалтерського обліку, дослідження на цю тему завжди турбували обліковців, викликали і викликають практичний інтерес вчених-економістів, бухгалтерів-практиків, простих читачів і широкого загалу в усьому світі. На сьогодні для вчених-економістів і методологів в Україні, які працюють у цьому напрямі, найважливішим і найменш дослідженим, на нашу думку, є документальний підхід. Його реалізація полягає у збиранні документальних свідчень, що підтверджують розвиток бухгалтерського обліку, починаючи від первісного ладу, через Київську Русь, Галицько-Волинське королівство, литовсько-польську добу, Козаччину, Російську та Австро-Угорську імперії аж до наших днів, та опрацюванні зібраного.
3
|
|
Таблиця 1.1. Періодизація розвитку бухгалтерського обліку, запропонована різними |
||||
|
|
|
|
aвmoрами |
||
|
№ |
Автор |
|
Поділ історії обліку |
|
|
|
з/п |
|
|
|
|
|
|
1 |
2 |
|
3 |
|
|
|
1. |
Родбертус К. |
Виділяв два етапи: |
|
|
|
|
|
(1870) |
1) |
натуральний (докапіталістичний) |
||
|
|
|
2) |
вартісний (капіталістичний) |
||
|
2. |
Чєрбоні Дж. |
Виділяв чотири етапи: |
|
|
|
|
|
(1873) |
1) |
стародавній світ |
||
|
|
|
2) |
епоха комерційної арифметики |
||
|
|
|
3) |
становлення подвійної бухгалтерії |
||
|
|
|
4) |
виникнення і розвиток наукової бухгалтерії |
||
|
3. |
СейЛ. |
Виділяв чотири етапи: |
|
|
|
|
|
(1883) |
1) |
мнемонічний: усний і символічний (дописьмовий) |
||
|
|
|
2) |
уніграфічний |
||
|
|
|
3) |
диграфічний |
||
|
|
|
4) |
логісмографічний |
||
|
4. |
Єзерський Ф.В. |
Виділяв сім етапів: |
|
|
|
|
|
(1908) |
1) |
переліковий |
||
|
|
|
2) |
переліковий борговий |
||
|
|
|
3) |
простий |
||
|
|
|
4) |
подвійний італійський |
||
|
|
|
5) |
англійський |
||
|
|
|
6) |
поєднаний подвійний і англійський |
||
|
|
|
7) |
російський потрійний |
||
|
|
|
|
|||
|
5. |
Рудановський О.П. |
Виділяв два етапи: |
|
|
|
|
|
(1925) |
1) |
статистичний |
||
|
|
|
2) |
бухгалтерський |
||
|
6. |
Хаар Антон |
Виділяв п'ять етапів: |
|
|
|
|
|
(1926) |
1) |
бухгалтерія без заключної інвентаризації та заключного |
||
|
|
|
балансу |
|||
2)пробний баланс без інвентарного опису
3)баланс без інвентаризації
4)статичний (майновий) баланс
5)динамічний (фінансовий) баланс
7.Лейєрер К. Виділяв три етапи за методами:
|
|
(1928) |
1) |
механічний |
||
|
|
|
2) |
формальний |
||
|
|
|
3) |
адаптивний |
||
|
8. |
Ґалаґан О.М. |
Виділяв три моменти в розвитку облікової ідеї: |
|
|
|
|
|
(1928) |
1) |
теологічний |
||
|
|
|
2) |
метафізичний |
||
|
|
|
3) |
позитивний |
||
|
9. |
Сгернінсон Д:Б. |
Виділяв п'ять етапів: |
|
|
|
|
|
(1936) |
1) |
інвентарно-натуральний |
||
|
|
|
2) |
інвентарно-грошовий |
||
|
|
|
3) |
розрахунковий |
||
|
|
|
4) |
проста бухгалтерія |
||
|
|
|
5) |
балансовий облік |
|
|
|
|
|
|
Продовження табл.1.1 |
||
4
1 |
2 |
|
3 |
|
10. Лозинський АХ, |
Виділяють наступні етапи розвитку обліку: |
|
||
|
Нікітін В.М., |
1) |
господарський облік і його розвиток в первісному ладі |
|
|
Сідєльніков В.А., |
2) |
облік рабовласницького ладу |
|
|
Зибін А.К., |
3) |
розвиток обліку феодального ладу |
|
|
Шишкін А.Г. |
4) |
облік капіталістичного ладу: |
|
|
(1940) |
а. домонополістичний капіталізм |
||
|
|
б. монополістичний капіталізм |
||
5)розвиток соціалістичного обліку
11.Шарара-Руссо Ж. Побудував наступний ряд за такими етапами:
(1963) |
1) |
бухгалтерія використовує тільки рахунки кореспондентів |
|
|
- |
|
|
|
третіх осіб, тобто рахунки розрахунків |
||
|
2) |
рахунки агентів |
|
|
3) |
в загальну систему рахунків включаються рахунки |
|
|
матеріальних цінностей |
||
12 Стекі Н. |
Поділив розвиток обліку на: |
|
|
(1972) |
1) |
докапіталістичний |
|
2)капіталістичний
3)період розвинутого капіталізму
13.Герберт Л. Виділив декілька періодів:
(1972) |
1) |
1775-1820 pp. - проста бухгалтерія |
||
|
2) |
1820-1835 pp.-подвійний запис |
||
|
3) |
1835-1875 pp. - поява результативних рахунків |
||
|
4) |
|
1875-1920 pp. - контроль рахунків, розповсюдження |
|
|
фінансових документів |
|||
|
5) |
1890-1950 pp. - облік витрат і калькуляція собівартості |
||
|
готової продукції та послуг |
|||
|
6) |
1902-1948 pp. - макрооблік - національне рахівництво |
||
|
7) |
|
1910-1950 pp. - вплив прибуткового (промислового) |
|
|
податку на бухгалтерський облік |
|||
|
8) |
1920-1948 pp. - стандарт-кост, аналіз собівартості |
||
|
9) |
1918-1960 pp. - формування бухгалтерської професії |
||
|
10) |
1918-1948-план рахунків |
||
|
11) |
1922-1950 pp. - контроль управління |
||
|
12) |
1925-1975 pp. - планування виробництва і контроль |
||
|
13) |
1949-1975 pp. - виникнення інформаційних систем і |
||
|
науки про управління |
|||
|
14) |
1947-1960 pp. - використання обліково-перфораційних |
||
|
машин |
|||
|
15) |
1950-1975 pp. - контроль витрат за центрами |
||
|
відповідальності і використання ЕОМ |
|||
|
161 1955-1975 pp. - виникнення соціального рахівництва |
|||
14. Обер P. |
Виділяв три етапи: |
|
||
(1979) |
1) |
інформативний (до 1673) |
||
|
2) |
юридичний (1673-1973) |
||
|
3) |
економічний (управлінський) |
||
Продовження табл.1.1
5
1 |
2 |
|
3 |
15. |
Джиннаї І. |
Виділяв три етапи: |
|
|
(1980) |
1) |
трансформація права єдиної (державної) власності в |
|
|
право приватної власності |
|
|
|
2) відокремлення управлінської функції від права власника |
|
|
|
31 відокремлення бухгалтерської функції від управлінської |
|
16. |
Канцані А. |
Виділяв п'ять етапів: |
|
|
(1980) |
1) від виникнення подвійного запису (пізнє середньовіччя) |
|
|
|
до кінця ХVІІІ ст. |
|
|
|
2) |
від Дегранжа до середини XIX ст. |
|
|
3) |
від Чербоні до кінця XIX ст. |
|
|
4) |
епоха Бести (до кінця Другої світової війни) |
|
|
5) |
від революції Дзаппа (1922_р.) — до наших днів |
17. |
Глаутьєр MB. |
Виділяв дві стадії: |
|
|
(1983) |
1) |
державний контроль, практикувався в Східних деспотіях |
|
|
2) |
автономний контроль, виникнення коллації |
18. |
Бакстер В.Т. |
Виділяв чотири періоди: |
|
|
(1983) |
1) |
класичний |
|
|
2) |
з 1200 по 1850 р. |
|
|
3) |
з 1850 по 1950 р. |
|
|
4) |
з 1950 р. - принципово новий період в розвитку обліку |
19. |
Нарібаєв К.Н. |
1. Розвиток обліку в різних суспільних формаціях: |
|
|
(1983) |
1) |
роль обліку в різних соціально-економічних формаціях |
|
|
2) |
перші господарські записи і античний облік |
|
|
3) |
виникнення подвійної системи обліку |
|
|
4) |
представники облікової науки середньовіччя |
|
|
5) |
роль обліку у феодальному суспільстві |
|
|
6) |
розвиток обліку при капіталістичному суспільному ладі |
|
|
7) |
промисловий переворот |
|
|
2. Розвиток обліку в нашій країні: |
|
|
|
1) |
облік в дореволюційній Росії |
|
|
2) |
становлення капіталістичного обліку |
|
|
3) |
розвиток соціалістичного обліку в 20-30 pp. |
|
|
4) |
розвиток обліку в 40-50 pp. |
|
|
5) |
удосконалення обліку в 60 pp. |
|
|
6) |
сучасний стан організації обліку |
|
|
7) |
перспективи подальшого розвитку обліку в нашій країні |
20. |
Шу В. |
З погляду "вглиб" виділяв п'ять стадій: |
|
|
(1987) |
1) |
елементарний рахунок |
|
|
2) |
простий запис |
|
|
3) |
подвійний запис |
|
|
4) |
рахівництво |
|
|
5) |
комп'ютерний облік |
|
|
З погляду "вшир" - розповсюдження обліку по всьому світу |
|
|
|
|
|
21. |
Едвардс Д.Р. |
Виділяв чотири періоди: |
|
|
(1989) |
1) |
докапіталістичний (4000 р. до н.е. - 1000 р. н.е.) |
|
|
2) |
торговельний капіталізм (1000 - 1760 pp.) |
|
|
3) |
промисловий капіталізм (1760 - 1830 pp.) |
|
|
4) |
фінансовий капіталізм (з 1830 р_. по даний час) |
Продовження табл.1.1
6
1 |
2 |
3 |
22. |
Лассек П. |
Виділяв три етапи: |
|
(1990) |
1) проста і подвійна бухгалтерія |
2)створення гігантських підприємств, перехід на паперові гроші
3)радикальні зміни в організації обліку
23.Коласс Б. Виділяв чотири періоди:
|
|
(1991) |
1) |
середньовіччя |
|
|
|
|
2) |
від кінця середньовіччя до початку XIX ст. |
|
|
|
|
3) |
ХГХ ст. і перша половина XX ст. |
|
|
|
|
4) |
сучасний облік |
|
|
24. |
Маттессіч Р. |
Виділяв шість етапів: |
|
|
|
|
(1994) |
1) |
символьний етап (8000-3000 pp. до н.е.): |
|
|
|
|
- 8000-4400 pp. до н.е. |
||
|
|
|
- 4400-3250 pp. до н.е. |
||
|
|
|
- 3250-3200 pp. до н.е. |
||
|
|
|
-3200-3100 pp. до н.е. |
||
|
|
|
-3100-3000 pp. до н.е. |
||
|
|
|
2) |
виникнення в Індії від'ємних чисел, яке пов'язане з тим, |
|
|
|
|
що індуські бухгалтери трактували цінності, здані в борг, |
||
|
|
|
як вилучені з господарства (від'ємні) |
||
|
|
|
3) |
чітка система відслідковування руху цінностей, що |
|
|
|
|
склалась в стародавньому Китаї, - династій Шан (1600-110 |
||
|
|
|
pp. до н.е.) і Чжоу (1121-255 pp. до н.е.) |
||
|
|
|
4) |
з моменту виникнення писемності до кінця XIX ст. н.е. |
|
|
|
|
5) |
XX ст. - облік стає наукою |
|
|
|
|
6) |
XXI ст. - виникнення і розповсюдження безпаперової |
|
|
|
|
бухгалтерії |
||
|
25 |
Соколов Я.В. |
Розвиток обліку класифікує за багатьма ознаками: |
|
|
|
|
(1996) |
а) характером облікових носіїв |
||
|
|
|
б) типом облікових регістрів |
||
|
|
|
в) видами обчислювальної техніки |
||
|
|
|
г) організаційною структурою |
||
|
|
|
д) цілями ведення |
||
|
|
|
є) методами обліку |
||
|
|
|
ж) складом рахунків |
||
|
|
|
з) формами рахівництва |
||
|
|
|
і) галузями народного господарства |
||
|
|
|
й) обліком витрат |
||
|
|
|
к) інтересами осіб, зайнятих в господарському процесі |
||
|
|
|
л) зміною наукових доктрин |
||
|
26 |
Чумаченко М.Г |
Виділяв чотири етапи: |
|
|
|
|
(1997) |
1) |
з моменту виникнення товарно-грошових відносин до |
|
|
|
|
кінця XVIII ст. |
||
|
|
|
2) |
кінець XV11I - кінець XIX ст. |
|
|
|
|
3) |
кінець XIX ст. — середина XX ст. |
|
|
|
|
4) |
з середини XX ст. до наших днів |
|
7
1.2. Початок зародження бухгалтерії. Освоєння чисел і підрахунків
Джерелами відомостей про господарський побут давніх народів є предмети побуту, зброя, малюнки, гончарні та інші вироби, які вчені знаходять під час археологічних розкопок.
Люди виготовляли знаряддя праці, за допомогою яких удосконалювали своє існування. Насамперед це засоби праці, яким вели примітивний рахунок. Підрахунку підлягали також кількість і пересування тварин, господарський реманент тощо. Холодні та довгі зими змушували людей створювати запаси їжі, що зумовлювало їх вимірювання і певною мірою елементарне прогнозування.
Зрозумілим є той факт, що усі первісні люди мали займатися рахунком. Професор Т.М. Малькова пише: "Цікаво, що в натсиліків — найбільш консервативної групи ескімосів Американської Арктики — існувала посада керівника. Вона мала назву "інхуматак" — той, хто думає"2. Цікаво, що інхуматак завжди одноособово приймав рішення після колективного обговорення всіх питань.
Облік завжди допомагав підтримувати порядок.
Пізнання історії розвитку обліку, як системи, відіграє принципово важливу роль у справі розробки концептуальних основ та структурно-логічного обґрунтування її внутрішньої конструкції. Акцент у пізнанні потрібно зробити не стільки на методологічному аспекті розвитку обліку, який у своїй основі метафізичний і фіксує незмінні постулати щодо існування обліку, скільки на соціологічному, що зосереджує увагу на вивченні тих чи інших сукупностей людських знань, ідей, переконань, уподобань, ментальності народу тієї чи іншої країни.
Феномен системи обліку та його роль в суспільній практиці належним чином не оцінені до цього часу і не знайшли відображення в економічних науках через те, що увага науковців була слабо зосереджена на її вивченні в методологічній площині. Методологія обліку а також соціальний фактор, визначають її цінність, про що свідчить світова історія. Поява давніх цивілізацій, таких як Єгипет, Шумер, Китай, Іудея ґрунтувалася на досягненнях науки - писемності, математики, астрономії, землеробства, ремесел, що в свою чергу, дало поштовх для розвитку обліку. Державні та храмові господарства, установи не могли обійтись без обліку, який став засобом підтримання ладу і порядку в суспільстві. Саме соціальний фактор — потреба суспільства у вимірюванні ділових операцій та їх фіксуванні на матеріальних речах - папірусі (в Єгипті) і глиняних табличках (в Шумерії) був визначальним у виникненні обліку, як засобу відображення тих чи інших подій, які цікавили окремі групи соціуму.
Облік не міг виникнути раніше, ніж виникла писемність та математичні знання. З знахідок у Месопотамії велика кількість записів, які стосуються різних торгових операцій. Така кількість пов’язується з тим, що Закон вимагав, щоб усяка ділова операція, включаючи найдрібніші, була певним чином зафіксована і «підписана» сторонами і свідками. Цей закон відноситься до 2000 р. до н.е.; у цьому контексті можна відзначити, що в Англії всього лише 250 років тому був прийнятий «Статут про шахрайство», який вимагав, щоби певні види контрактів складалися у письмовій формі.
Ділове життя у значній мірі концентрувалося у храмах. Храми Месопотамії були не лише культовими спорудами, а й здійснювали комерційну, соціальну та інтелектуальну діяльність. У храмах велася наукова діяльність, готувалися знавці письма, здійснювалося «промислове» виробництво. Храми були в кожному великому місті, в них концентрувалися великі земельні наділи та нагромаджувалися величезні багатства у вигляді дарів від правителів та населення.
Землі обробляли наймані працівники або її здавали в оренду. Храми, подібно до банківських установ, давали гроші в борг під проценти (20, а іноді 33,5% річних). Обов'язковими були жертвоприношення, які стали закріпленою формою податку і
8
стабільним доходом для храму. Податки і жертвоприношення, як правило, збиралися натурою. Як пише Е.К'єра: «Уявімо собі контору одного з храмів стародавньої Вавілонії. Довгих рядів машиністок, звичайно, немає, але зате є ряди писарів, які сидять на лавках і діловито перевіряють і доповнюють довгі рахунки на глиняних табличках.
Мистецтво освоєння чисел і підрахунків розвивалося в людей поступово. Спочатку всі предмети сприймались органами зору та на дотик, тобто органолептично. Підрахунки почалися тоді, коли первісна людина стала якісно пізнавати ті чи інші об'єкти свого буття. Відомі племена, які й сьогодні використовують різні чисельники для номінації однієї й тієї ж кількості неоднакових об'єктів.
Наступним кроком розвитку підрахунків було порівняння об'єктів за кількістю одиниць. За неписаними соціальними законами давніх народів існував гуманний спосіб розподілу здобутого: здобич споживалася членами общини повністю, а їжа та знаряддя полювання чи рибальства завжди ділилися однаково. Не було особистого нагромадження, а залишки завжди розподіляли рівномірно. Такий розподіл, на думку Т.М. Малькової, і породив двійкову систему числення.
Дуже важливим етапом на шляху еволюції підрахунків стали їх констатація та записи. Запам'ятати усі підрахунки людству ставало дедалі важче, тому люди почали їх занотовувати. Насамперед це стосувалося результатів діяльності. Первісними документами були кістки тварин, на яких робилися зарубки в певних послідовності, напрямі та формі. На теперішній час вчені-історики дотримуються погляду про існування впорядкованої щодо послідовності таких зарубок, їх комбінацій.
Усі стародавні носії облікової інформації вчені та археологи називають "обліковими бірками". Їх використання продовжувалось і тоді, коли вже існувала подвійна бухгалтерія, що в часі підтвердило практичну цінність здобутого.
Перший обліковий пристрій — квікус — винайшли давні інки. Це був простий "арифмометр", побудований на основі використання шнурів різного кольору. Один із них був основним, а інші закріплювалися на ньому. Кожен ґудзь на шнурах свідчив про певні облікові записи. Прості ґудзі об'єднувались у складні, і облік здійснювався в комбінації кольору, розміщення ниток і кількості ґудзів. Такі способи обліку дослідники знаходять на території стародавнього Китаю, Японії, Африки, Бенгалії, В'єтнаму, Індії, Перу. Функції облікових шнурів були значно ширшими, оскільки на них облікова інформація записувалася, зберігалася та використовувалася в подальшому. Так почала зароджуватись первісна бухгалтерія як напрям людської діяльності.
Необхідність обліку в зазначений період була об'єктивною потребою через те, що царювання вимагало спорудження нових храмів, утримання багаточисельного війська, управління державою. Керівник держави повинен був "спостерігати" над вищими чиновниками контролюючи як вони виконуючи свої функції, розглядати плани будівництва великих споруд у сільському господарстві і в царських маєтках, а також приймати послів і осіб, що приносять данину. Справи двору контролювали і вели різні вищі вельможі - візир, дворецький, а також голова відомства фінансів. Фінансами держави повинен був відати відповідний чиновник. Через відомство фінансів проходили всі доходи двору, незалежно від того, надходили вони у вигляді натуральних продуктів чи у вигляді дзвінкої монети.
Високого рівня розвитку досягла торгівля з іншими державами: вивозили продукти сільського господарства (зерно, борошно, бобові, кунжутне масло, фініки, сушену рибу), а також печатки, прикраси, мазі, ароматичні речовини, предмети розкоші та увозили в країну деревину, метали, камінь (базальт, діорит, мармур).
У шумерський період регулярну торгівлю здійснювали за допомогою основного продукту країни - зерна, а пізніше перейшли на металічну валюту — срібло у вигляді кусків, кілець, злитків різної маси. Використовували такі одиниці маси срібла:
1 ше = 0,0467 г (у часи Навуходоносора вийшли з ужитку); 1 сикль = 8,416г 60 сиклів = 1 міна = 0,5 кг;
9
60 мін = 1 талант — 30,5 кг.
Для виміру обсягу продукції одиницею служила сіла = 0,842л.
Широке розповсюдження мала система мір, уведена ніппурським храмом Шамаша (бога сонця), яка відігравала велику роль в економіці країни.
Вавілонська цивілізація сприяла наростанню класу власників, які не були ні рабами, ні селянами, ні жрецями, ні чиновниками. Це були вдови, нащадки знаті, багаті купці та ін. Торговці часто були вихідцями з чужих земель. У Вавилоні було безліч торговців-арамеїв, які володіли великими підприємствами з рабами, вільновідпущениками і різного роду найманими робітниками. У цивілізації, що не мала паперу, вже сама по собі бухгалтерія була поважною справою. Приходилося нагромаджувати величезну кількість глиняних табличок, які зберігалися у просторих глиняних чанах.
Незаперечним є той факт, що облік є такою наукою, в якій математичний апарат використовують з давніх часів, а застосування математики є критерієм зрілості будь-якої науки. Облік ґрунтується на рахунках, які призначені для групування фактів господарської діяльності з надходження і витрачання активів у відповідності до певних правил.
Цей принцип запису став можливим лише тоді, коли в обліку почали оцінювати всі факти господарської діяльності в єдиному грошовому вимірнику (цей принцип був відомий з часів еллінізму та знову відроджений у XIH-XIV ст.). Постає питання що ж примусило практиків застосувати математичний апарат і досить трудомісткі процедури при організації облікового процесу? Що дає ця система і яку мету ставить перед собою? Відповіді на ці питання були отримані лише у XIX ст.
Так, Е. Леоте і А. Гільбо вперше не тільки у французькій, а й світовій літературі (середина XIX ст.) обґрунтували мету обліку як:
•рахункову, яка пов'язана з розробкою спеціальної логіки, класифікації об'єктів, рахунків, сутності фактів господарської діяльності, оцінки та ін.;
•соціальну, яка відображає інтереси сторін, зацікавлених в обліковій інформації;
•економічну, яка, дозволяє з допомогою обліку здійснити управління господарськими процесами підприємства. Рахункова або методологічна мета обліку полягає в розробці такої моделі, яка б дозволила фіксувати, класифікувати, відображати факти господарської діяльності на рахунках методом подвійного запису та складати звітність найефективнішим способом. Для цього необхідно організувати документальне оформлення фактів, визначити номенклатуру рахунків системного обліку, знайти спосіб групування даних у регістрах обліку та в головній книзі, організувати аналітичний облік, розробити форми звітності. Бухгалтери прагнули до певної процедури обліку, яка полягає в логічному порядку виконання певних видів облікової роботи починаючи від отримання документів і закінчуючи складанням звітності. З одного боку, процедура є закономірним процесом, а, з іншого - зосередженість на формальній процедурі позбавляє бухгалтерів бачення досить важливого процесу — використання даних і свідомого відношення до отримання оригінальної інформації, яка виходить із цієї системи, а тому центральне питання формулюють таким чином: "кому і для чого потрібні дані облік)?".
Першою передумовою виникнення обліку стало виробництво сільськогосподарської продукції, будівництво житла і храмових споруд, виробництво тканин і одягу, харчів, окремих знарядь праці, розвиток ремесел. Так, у шумерів ще у III тисячолітті до н.е. будували велетенські храми, які були не лише культовими центрами, а й місцями, де вирувала комерційна, соціальна та інтелектуальна діяльність. Біля храму знаходилася школа писарів, які надавали послуги жителям міста. Храми були також науковими центрами та організовували "промислове" виробництво.
Зрозуміло, що облік вели у натуральній формі - фіксували випуск продукції та використання за допомогою інвентарного способу, коли за певний період у списку оприбутковували майно, в іншому - видавали, а порівнявши ці два списки можна було встановити залишки. Видача майна здійснювалася за нормами і таким чином була можливість виявити неточності в обліку і винних, за що вони каралися.
10