1.1. Порівняльна характеристика пазаказного та попроцесного методів калькулювання.

Позаказна і попроцесна калькуляції витрат - це два загальні методи для визначення собівартості одиниці продукції. Позаказна система калькулювання витрат використовується там, де одночасно задіяні декілька видів робіт або типів продукції. Прикладами галузей промисловості, де зазвичай використовується позаказна система калькулювання витрат, являються виробництво меблів, виготовлення спеціальної друкарської продукції, кораблебудування і багато інших видів послуг, що надаються організаціями. По контрасту, калькулювання витрат за процесами найширше застосовується в галузях промисловості, що виробляють в основному однакову (однорідну) продукцію на постоянній основі, таку як цеглу, кукурудзяні пластівці або папір. Попроцесне калькулювання витрат, зокрема, використовується компаніями, які переробляють основні сировинні матеріали в однорідну продукцію, наприклад, Reynolds Aluminum(алюмінієві форми), Scott Paper(туалетний папір), General Mills(борошно), Exxon(бензин і олія), Coppertone(сонцезахисний крем) і Kellogg(сніданки із злаків). Крім того, попроцесна калькуляція витрат іноді використовується в компаніях, що займаються складанням. Форма калькуляції витрат за процесами може використовуватися комунальними підприємствами що постачають газ, воду і електрику. У цьому питанні нашою метою є пояснення того, як калькуляція собівартості продукції працює в системі попроцесного калькулювання витрат.

Порівняння розрахунку позаказного і попроцесного калькулювання витрат

У певному відношенні калькулювання витрат за процесами дуже схоже на калькулювання витрат на замовлення, а в якомусь відношенні вони різні. У цьому питанні ми сконцентруємося на загальних рисах і відмінностях, щоб мати основу для детального обговорення попроцесного калькулювання витрат, представленого нижче.

Схожі риси позаказного і попроцесного калькулювання витрат

Схожі риси між позаказним і попроцесним калькулюванням витрат можуть бути представлені таким чином. 1. Обидві системи мають однакові цілі - віднесення витрат на сировину і матеріали, витрат праці і накладних витрат на продукцію для використання механізму розрахунку витрат на одиницю продукції. 2. Обидві системи використовують однакові базові рахунки виробничих витрат, включаючи накладні виробничі витрати, сировину, незавершене виробництво і готову продукцію. 3. Потік витрат через рахунки виробничих витрат в основному однаковий для обох систем.

Різниця між попроцесним і позаказним калькулюванням витрат

Відмінності між калькулюванням витрат на замовлення і за процесами пов'язана з двома чинниками. Перший: потік одиниць продукції при системі попроцесного калькулювання витрат є більш менш постійним, другий: одиниці готової продукції не відрізняються один від одного. При попроцесному калькулюванні витрат немає сенсу намагатися ідентифікувати витрати на сировину і матеріали, витрати праці і накладні витрати з певним замовленням, що поступив від споживача (як це можна зробити із позаказним калькулюванням витрат), оскільки окреме замовлення - одне з багатьох із безперервного потоку, по суті, однакових одиниць продукції, які сходять з виробничих ліній. При попроцесному калькулюванні витрат ми акумулюємо витрати, понесені в певному підрозділі, а не по окремому замовленню і відносимо ці витрати на усі одиниці продукції, які проходять через цей підрозділ за певний період. Інші відмінності між двома системами калькулювання витрат полягають в тому, що відомість собівартості замовлення не використовується для попроцесного калькулювання витрат, оскільки основним пунктом для цієї системи калькулювання витрат є виробничі підрозділи. Замість використання відомостей собівартості замовлення використовується звіт про виробництво по кожному підрозділу, в якому виконуються відповідні дії над продукцією, що виробляється. Звіт про виробництво має декілька функцій. Він дає цифру загальної кількості одиниць продукції, яка проходить через виробничий підрозділ упродовж певного періоду і також дозволяє робити калькуляцію витрат на одиницю продукції. Крім того, він показує, які витрати були нараховані на підрозділ і яким чином ними розпорядилися. Звіт про виробництво підрозділу - ключовий документ в системі попроцессного розрахунку витрат. [5, с. 180-181]

Основні відмінності між позаказною і попроцесною калькуляцією витрат

Табл. 1.1.1.

Калькулювання витрат на замовлення	Калькулювання витрат за процесами
1. Різні замовлення виконуються упродовж певних періодів, і по кожному замовленню існують різні виробничі вимоги.	1. Один і той же продукт робиться на постійній основі або упродовж тривалого періоду. Усі одиниці зробленої продукції ідентичні.
2. Витрати акумулюються по окремих замовленнях.	2. Витрати акумулюються по виробничому підрозділу.
3. Відомість собівартості замовлення є ключовим документом, що дозволяє контролювати накопичення витрат по замовленнях.	3. Звіт про виробництво підрозділу є ключовим документом, що представляє витрати по підрозділу і визначальним, яким чином ці витрати відносяться на одиницю продукції.
4. Витрати на одиницю продукції розраховуються по замовленнях у відомості собівартості замовлення.	4. Витрати на одиницю продукції розраховуються в звіті про виробництво підрозділу.

Деякі типи технологічного середовища можуть вимагати застосування змішаної системи калькулювання, тобто поєднання як позамовного, так і попроцесного підходів. Розглянемо приклад компанії Healthblend Nutritional Supplements детальніше. Як видно з листа, надісланого консультантом (Додаток А), на підприємстві існує три процеси, кожен з яких зосереджено у виробничому секторі. В цеху підготовки матеріалу прямі витрати на оплату праці пов'язані з підготовкою відповідних трав'яних препаратів, вітамінів, мінералів і "неактивних" матеріалів (як правило, це кукурудзяний крохмаль), які йдуть на виготовлення ліків. Необхідна кількість матеріалів відмірюється і змішується в міксері з метою утворення суміші необхідної якості. Коли змішування закінчено, суміш передається до цеху інкапсуляції. На цьому етапі суміш вітамінів, мінералів чи рослинних препаратів завантажується в машину, яка заповнює сумішшю половину желатинової капсули. Заповнена половинка капсули вкладається в другу половинку і капсула безпечно запечатується. Цей процес повністю механізований. Накладні витрати на цьому етапі складаються з амортизації обладнання, витрат на обслуговування обладнання, технічний нагляд, доплат до зарплати, витрат на електроенергію та опалення. Останній цех - цех пакування. Наповнені капсули транспортуються до цього цеху, завантажуються в бункер і автоматично відлічуються в належну тару. Заповнені пляшки автоматично закупорюються, і робітник вручну пакує необхідну кількість пляшок у тару, після чого коробки з пляшками відвантажуються в роздрібну мережу. Тепер поглянемо на компанію Healthblend з точки зору бухгалтерського обліку. Припустимо, компанія Healthblend має лише один цех підготовки матеріалу, через який ідуть усі три продуктові лінії. Оскільки продуктові лінії суттєво відрізняються між собою з погляду матеріальних витрат, акумулювання матеріальних витрат за процесами не здається виправданим. Більш точного калькулювання собівартості можна досягти шляхом акумулювання собівартості нарівні партії виробів. У цьому випадку прямі витрати на оплату праці і накладні витрати все ж можна акумулювати за процесами, але прямі матеріальні витрати будуть віднесені на партії виробів з використанням позамовного підходу. Однак пам'ятайте, що навіть за умов подібної зміни система калькулювання за процесами буде застосовуватися для цехів інкапсуляції та пакування. У цих двох цехах кожний продукт одержує однакову частку матеріальних витрат, витрат на оплату праці і накладних витрат. Даний приклад демонструє, що деякі типи технологічного середовища можуть вимагати застосування змішаної системи калькулювання, тобто поєднання як позамовного, так і попроцесного підходів. Використання процедур калькулювання за замовленнями для віднесення на продукцію матеріальних витрат і попроцесного підходу для віднесення на продукцію конверсійних витрат відомо як калькулювання собівартості за циклами обробки (operation costing). Також можуть використовуватися й інші типи змішаних систем. Наведений приклад також свідчить, що в рамках однієї фірми можна використовувати більш ніж одну систему калькулювання собівартості. Саме так відбувається, коли компанія Healthblend використовує калькулювання собівартості за циклами обробки для цеху підготовки матеріалу і попроцесне калькулювання для двох інших цехів.

Основний принцип полягає в тому, що система калькулювання повинна відповідати природі операцій. Системи калькулювання за замовленнями і за процесами придатні для середовища чистого позамовного та попроцесного виробництв відповідно. Тим часом існує багато ситуацій, коли ефективним може виявитися застосування комбінації цих двох систем. [18, с. 219-220]