Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Особенности расследования налоговых преступлений. Учебное пособие.pdf
31
зации. Необходимо обеспечивать активное участие новых сотрудников в мероприятиях налогового контроля изначально в качестве наблюдателей, а в последующем под руководством опытного наставника, так как изучение нормативноправовых актов и различных регламентирующих документов не могут обеспечить развитие практических навыков, необходимых для успешного выполнения
поставленных перед инспектором задач.
Исходя из способа уклонения от уплаты налогов, можно выделить
две типовые следственные ситуации.
Во-первых, налогоплательщиком применена схема уклонения от уплаты
обязательно установленных налогов путем оформления «искусственных» взаимоотношений с фирмами-однодневками, которые, в свою очередь, фактически
хозяйственную деятельность не осуществляют. Так, например, согласно Постановлению Шпаковского районного суда № 1-471/2021 от 17 февраля
2022 г. установлено, что ФИО включил в декларацию заведомо ложную
информацию, тем самым уклонился от налогов в особо крупном размере.
Согласно разработанному преступному плану ФИО решил найти организацию,
состоящую на учете в налоговом органе, находящуюся на общем режиме налогообложения, имеющую открытый расчетный счет в банке, при этом фактически не осуществляющую хозяйственную деятельность, а производящую
транзитные операции по перечислению денежных средств без фактического
выполнения работ и доставки товарно-материальных ценностей и их обналичивание10.
Во-вторых, налогоплательщиком неверно применены нормы налогового
законодательства в результате чего размер налога был занижен.
Во втором случае необходимо путем допроса лиц руководящего состава
юридического лица-налогоплательщика, а также лиц, отвечающих за ведение
бухгалтерского учета установить обстоятельства внесения сведений в первичные бухгалтерские документы, а также налоговые декларации.
10
Постановление Шпаковского районного суда № 1-471/2021 от 17 февраля 2022 г //
Судебные и нормативные акты РФ: [сайт]. – URL : https://sudact.ru/regular/doc/I7fJ7TZ2NMlP/
(дата обращения: 10.10.2023).
32
Кроме того, оценку действиям подозреваемого следует давать с учетом
показаний должностных лиц налогового органа, в части предоставления налоговых деклараций за другие налоговые периоды. С учетом указанного, следователь сможет объективно установить умысел подозреваемого.
Также, следователю необходимо обращать внимание на факты, когда
руководитель организации и учредитель являются разными лицами. В указанном случае, в ходе предварительного следствия необходимо дать уголовноправовую оценку действиям всех лиц с учетом требований ст. 33 УК РФ.
Таким образом, уже на первоначальной стадии, при производстве предварительного следствия необходимо выдвинуть все возможные следственные
версии обстоятельств совершенного преступления, с учетом сложившейся
следственной ситуации. От конкретной следственной ситуации в дальнейшем
также будет зависеть план расследования.
Важно отметить, что правильное планирование расследования уголовного
дела о налоговом преступлении представляет собой необходимый элемент
в обеспечении принятия законного и обоснованного решения.
Таким образом, анализируя практику, можно прийти к выводу о том, что
выбор конкретного вида следственного действия, их количества и очередности
в дальнейшем зависит от конкретной следственной ситуации, первоначальной
исходной информации, которой обладает следствие: механизм уклонения
от уплаты налогов, способа совершения преступления (преступной схемы).
2.2. ТАКТИКА ПРОИЗВОДСТВА ОТДЕЛЬНЫХ
СЛЕДСТВЕННЫХ ДЕЙСТВИЙ, НАПРАВЛЕННЫХ
НА ПРИМЕНЕНИЕ ОБЕСПЕЧИТЕЛЬНЫХ МЕР
От преступной деятельности неплательщиков налогов страдает экономика государства, поэтому одним из ключевых направлений деятельности как
органов предварительного следствия, так и правоохранительных органов
в целом, является возмещение ущерба, причиненного преступными действиями
подозреваемых (обвиняемых). Возмещение ущерба позволяет дать оценку
работе следователя по расследуемым делам, а также свидетельствовать о степени защиты конституционных прав.
33
По делам о налоговых преступлениях следователь обычно должен распланировать мероприятия, которые позволят установить все обстоятельства,
и принять обеспечительные меры. К ним, в частности, относят установление
учредителя и руководителей организации-налогоплательщика (налогового
агента), их местонахождение; не являются ли эти лица подставными или
ненастоящими.
В отношении налогоплательщика – физического лица необходимо установить фамилию, имя, отчество (при наличии), гражданство, место регистрации, совпадает ли оно с местом его фактического проживания, паспортные
данные (реквизиты, серия, номер), образование, семейное положение, иные
данные, характеризующие личность.
В каких кредитных организациях у налогоплательщика (налогового
агента) имеются банковские счета (депозитный, расчетный, текущий, ссудный,
валютный и др.)? Когда и кем они открыты? Какие наблюдаются движения
денежных средств по этим счетам? Какое у организации хозяйственное положение? Какое финансовое состояние налогоплательщика (налогового агента);
не является ли он банкротом? Именно на эти вопросы необходимо ответить,
чтобы верно сформулировать следующие ориентиры для следователя.
Не следует забывать о работе со штатом налогоплательщика, его численность, характер служебных и личных взаимоотношений между руководителями
организации, а также руководителями и непосредственными подчиненными.
С какими предпринимательскими структурами налогоплательщик (налоговый агент) имеет деловые и финансовые взаимоотношения (в том числе
фактические, когда официально договор не заключался)? В чем выражаются
данные отношения? Когда такие отношения возникли, когда и как оформлены,
при каких обстоятельствах? Эти вопросы следует задавать для того, чтобы
верно распланировать следственные мероприятия для сбора максимального
количества интересующей органы следствия информации.
Также следует задать вопросы касательно того, кто является субъектом
преступления, кто составлял, и кто в конечном счете подписал документы
налоговой и бухгалтерской отчетности, в которые заведомо были внесены ложные сведения.
34
Также не стоит забывать об обстоятельствах составления указанных
документов, кем и каким образом, способом (лично, по почте, по электронной
почте с использованием электронной цифровой подписи и т.д.) представлены
документы в налоговый орган.
Необходимо определить умысел на уклонение от уплаты налогов или
сборов. Был ли сговор относительно внесения ложных сведений в налоговую
декларацию между руководителем организации и лицами, которые их туда
по итогу внесли. Какие мотивы преследовали лица, которые внести в документы ложные сведения.
Стоит определить какое отношение к финансово-хозяйственной деятельности имеют учредители налогоплательщика (входят в состав совета директоров, занимают административные должности – директор, главный бухгалтер,
главный инженер и т.п.).
После этого необходимо понять, каким образом оформлены права собственности на имущество предприятия-должника (все или отдельное имущество может быть оформлено в собственность физических лиц-учредителей,
сотрудников или членов их семей, иных лиц).
В процессе расследования могут быть установлены лица, которым
имущество предприятия-должника передано в собственность, в том числе
в целях его сокрытия от взыскания в погашение ущерба.
Однако не всегда суды удовлетворяли ходатайства следствия о наложение ареста на имущество, находящееся в собственности лиц, не являющихся
подозреваемыми (обвиняемыми) по уголовному делу. Как правило, суды
не соглашались с позицией следствия и прокурора о наложении ареста
на имущество, принадлежащее лицам, статус которых в качестве подозреваемого (обвиняемого) по уголовному делу не был определен на момент рассмотрения ходатайства о наложении ареста на имущество.
После определения круга лиц, информация об имуществе которых может
быть интересна следствию, необходимо принять меры к установлению конкретных видов имущества и мест его нахождения, а также юридических правообладателей.
35
В целях получения информации о наличии имущества и денежных
средств, на которые может быть наложен арест, следственным органам необходимо взаимодействовать с органами государственной власти, банковскими и
кредитными учреждениями.
Особый интерес представляет совершение подозреваемым (обвиняемым)
действий, направленных на отчуждение имущества в пользу третьих лиц
на первоначальном этапе расследования. Таким образом, перед следствием возникает задача установить отчужденное имущество и доказать мнимость сделок.
Далее, при составлении плана расследования, необходимо предусмотреть
производство следственных действий, направленных на установление, например, сокрытого подозреваемыми (обвиняемыми) имущества, а также доказательств его отчуждения (при условии совершения мнимых сделок), необходимых для предъявления суду с ходатайством о наложении ареста на данное
имущество. Следует отметить высокую роль межведомственного взаимодействия различных уполномоченных субъектов для верного и своевременного
расследования налогового преступления.
При получении информации от налоговых органов и органов дознания
о фактах отчуждения имущества (переоформления на родных и близких, передачи имущества юридического лица в собственность иного зависимого предприятия и т.п.) обычно проводятся следующие следственные действия:
обыски, выемка документов и компьютерных носителей, подтверждающие
информацию об отчуждении имущества налогоплательщика (налогового
агента); запросы в государственные органы, производящие регистрацию
имущества и сделок с ним (движимого и недвижимого имущества); обыск,
выемка документов в учреждениях банков, в которых имеются счета налогоплательщика (налогового агента), о движении денежных средств; обыски,
выемка документов и (при необходимости) компьютерных носителей информации на предприятиях-партнерах налогоплательщика (налогового агента);
наложение ареста на имущество, оформленное налогоплательщиком в пользу
третьих лиц, и обеспечение его сохранности до принятия решения о взыскании
в обеспечение заявленных исковых требований; запросы нотариусам в районе
проживания подозреваемого и места нахождения налогоплательщика о сделках
36
с имуществом; допросы подозреваемого (обвиняемого) и свидетелей по фактам
отчуждения имущества, использования данного имущества после перерегистрации в собственность иных лиц самим подозреваемым и членами его семьи;
при необходимости производство очных ставок для устранения противоречий
в показаниях допрошенных лиц и получения новой полезной для следствия
информации; осмотры изъятых документов и компьютерных носителей информации.
В целях возмещения причиненного преступлением ущерба комплекс
следственных действий должен быть ориентирован на установление следующих фактов:
наличие имущества в собственности подозреваемых (обвиняемых), его
вида и наименования, количества и объема, места его нахождения, хранения,
источника и времени происхождения;
наличие имущества, приобретенного подозреваемым как в период
совершения преступления, так и в более ранний период, зарегистрированного
на зависимых лиц (супруга, родственников по линии жены, мужа, подчиненных
по работе, обслуживающий персонал (домработница, водитель), коллег по бизнесу) и иных лиц (соседи, друзья, знакомые);
сведения о доходах и расходах подозреваемого и членов его семьи
в определенный период времени;
сведения об источниках доказательств преступной деятельности подо-
зреваемого (обвиняемого) и действий по сокрытию денежных средств и имущества, добытого преступным путем, а также имущества, на которое может быть
наложен арест;
сведения о приобретении подозреваемым и членами его семьи дорого-
стоящих товаров и предметов роскоши;
сведения о фактическом управлении подозреваемым (обвиняемым)
иными предприятиями, зарегистрированными на других (номинальных) собственников;
имущественное положение данных предприятий;
наличие у подозреваемого акций, ценных бумаг и долей в уставном
капитале других коммерческих предприятий и обществ;
37
обстоятельства и факты, которыми обладают иные лица, имеющие
значение как для уголовного дела в целом, так и для обнаружения имущества,
на которое может быть наложен арест.
Установление указанной информации об имуществе налогоплательщика
позволяет на первоначальном этапе расследования принять меры к наложению
ареста на имущество и его последующему обращению к взысканию по исполнению исковых требований о погашении причиненного ущерба. В некоторых
случаях предпринимаемые меры позволяли убедить виновное лицо в необходимости полного возмещения ущерба.
В связи с этим необходимо объяснить обвиняемому (подозреваемому),
что возмещение ущерба является обстоятельством, влекущим прекращение
уголовного преследования (ст. 28.1 УПК РФ).
В случае, когда лицо отказывается возместить ущерб, причиненный налоговым преступлением в добровольном порядке, необходимо принять меры
к установлению имущества, используя всевозможные регистрирующие органы,
обладающие соответствующей информацией (Россреестр, ГИБДД, Банки и др.).
В данном случае стоит прибегнуть к возможностям налоговых органов
по взысканию доначисленных налогов (сборов). Речь идет о проведении выездных налоговых проверок (ст. 89 НК РФ), направлении требований об уплате
налогов, сборов (ст. 69 НК РФ), выставлении инкассовых поручений на счетах
налогоплательщика, открытых в банках (ст. 46 НК РФ), приостановление
операций по счетам налогоплательщика (ст. 76 НК РФ), взыскании налогов
(сборов) за счет иного имущества налогоплательщика силами судебных приставов-исполнителей (ст. 47 НК РФ), арест имущества налогоплательщикаорганизации (ст. 77 НК РФ).
Таким образом, одной из основных задач следственных органов при расследовании налоговых преступлений является своевременное и обязательное
принятие мер по обеспечению возмещения имущественного вреда, причиненного преступлением.
38
3. КРИМИНАЛИСТИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ
РАССЛЕДОВАНИЯ НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЙ
3.1. ОСОБЕННОСТИ ТАКТИКИ ПРОИЗВОДСТВА ОТДЕЛЬНЫХ СЛЕДСТВЕННЫХ ДЕЙСТВИЙ
На начальном этапе расследования налоговых преступлений следователь
должен в кратчайшие сроки провести неотложные следственные действия,
такие как обыск и выемка. Они необходимы для получения максимально возможного количества доказательств по уголовному делу, для противодействия
возможному воспрепятствованию со стороны подозреваемого, в том числе при
уничтожении им доказательств.
В ходе подготовки к обыску и выемке следует провести ряд оперативнорозыскных мероприятий, благодаря чему необходимо установить местонахождение документов и предметов, подлежащих изъятию, а также их объем.
Также необходимо выяснить местонахождение файловых серверов,
на жестких дисках, на которых аккумулируется необходимая следствию
информация; пароли для входа в эти серверы и другие компьютеры.
Для осуществления всех действий необходимо заранее обеспечить
возможность участия в следственном действии специалистов и понятых. Для
упаковки результатов поиска следует подготовить упаковочные материалы,
автотранспорт для перемещения изъятых документов, предметов, техники
в следственный орган.
Следует отметить высокую степень важности подобных подготовительных действий, так как в ином случае это может привести к утрате или уничтожению следов преступления, а также предметов и документов, имеющих доказательственное значение. Также целесообразно производство обысков по месту
жительства, работы подозреваемого и иных возможных соучастников преступлений.
39
Задачами, стоящими перед следователем на данной тактической операции, является поиск следов преступления, предметов, документов, техники,
которые имеют доказательственное значение, а также отыскание и изъятие
дорогостоящего имущества, на которое в последующем имеет смысл наложение ареста.
Кроме того, при формировании следственно-оперативных групп необходимо произвести инструктаж всех лиц о том, какого рода предметы и документы подлежат отысканию и изъятию в ходе обысков.
При этом, при формировании следственно-оперативных групп в их состав
необходимо включить: следователя или следователя-криминалиста; оперативных сотрудников органа дознания, уполномоченных на осуществление оперативно-розыскных мероприятий; специалиста, при помощи которого будет осуществляться изъятие компьютерной техники; специалиста в области бухгалтерского учета и налогообложения, а также, при необходимости, оперативных
сотрудников подразделений специального назначения.
При непосредственном производстве обыска, необходимо предпринять
все меры к отысканию и последующему изъятию документов, связанных
с совершенным преступлением, к которым можно отнести первичные бухгалтерские документы, учредительные документы, платежные документы, договора о взаимоотношениях организаций с иными юридическими и физическими
лицами.
Также необходимо принять меры к предотвращению уничтожения
информации, хранящейся в памяти компьютеров, выставив охрану около щита
электрического напряжения и не допуская к компьютерам работников организации.
Данные, находящихся на электронных устройствах, при необходимости
изымаются. При этом следует учитывать требования ст. 164.1 УК РФ, в силу
которых изъятие электронных носителей по уголовным делам о налоговых
преступлениях допускается лишь в случае, когда вынесено постановление
о назначении судебной экспертизы в отношении электронных носителей
информации, когда на электронных носителях информации содержится инфор-
40
мация, полномочиями на хранение и использование которой владелец электронного носителя информации не обладает, либо которая может быть использована для совершения новых преступлений, либо копирование которой,
по заявлению специалиста, может повлечь за собой ее утрату или изменение,
а также когда такое изъятие проводится на основании судебного решения.
В иных случаях, при производстве обыска с участием специалиста необходимо
произвести копирование информации, содержащейся на электронном носителе.
Особое значение имеют данные, содержащиеся в электронных устройствах подозреваемого и главного бухгалтера организации, где могут содержаться сведения о внесении данных в первичные бухгалтерские документы,
в том числе через программу – «1С-Бухгалтерия».
Вместе с тем необходимо помнить, что подмена одних процессуальных
действий другими (в данном случае подмена обыска – осмотром места происшествия) при отсутствии регламентации таковой возможности ведет к утрате
важнейших доказательств. Необходимо отграничивать данные следственные
действия при их производстве.
Первоначальным является проведение обысков и выемки. Осмотр места
происшествия следует производить как удостоверение нахождения организации по фактическому адресу и принадлежности осматриваемого помещения
к организации, осмотр места происшествия производится для изучения обстановки преступления – офиса, бухгалтерии, административных помещений
и как производное в случае обнаружения дополнительных сведений об имеющей значение для следствия – последующее изъятие. Особую роль играет
осмотр места происшествия при расследовании уголовных дел о преступлениях, предусмотренных ст. 199.2 УК РФ.
Так, например, согласно Апелляционному постановлению Ставропольского
краевого суда № 22-6649/2020 от 28 декабря 2020 г. по делу № 1-314/2019 г.
подсудимый Ш.М.А. разработал схему документооборота между своей организацией и контрагентами. Документы содержали сведения о мнимых сделках –
покупке товаров. По данному факту были проведены обыски по месту организации подсудимого Ш. с дальнейшим изъятием соответствующей документации за период с 12.04.2015 по 03.07.2015 гг. Данные документы были исследо-