Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Бухгалтерский управленческий учет в сельскохозяйственных организациях. Т.1. Учебное пособие.pdf
31
, в отличие от простых элементных, могут быть
мер, затраты на семена, корма, минеральных удобрений, затраты других материалов, топлива, производственная заработная плата (оплата труда), амортизация основных средств и т.д.
Комплексные (сложные) затраты
подразделены на различные элементы (составные части). К ним, в частности, относятся общепроизводственные и общехозяйственные расходы, расходы на ремонт основных средств и
т.д. Они распределяются по отдельным видам продукции единой комплексной величиной
соответствующих затрат (общепроизводственных, общехозяйственных и других расходов)
без подразделения и детализации в себестоимости различных видов готовой продукции по
отдельным элементам затрат.
По сфере кругооборота средств все затраты разграничиваются на затраты в сфере
производства, затраты в сфере обращения, затраты в сфере капитальных вложений, затраты в
сфере управления.
Затраты в сфере производства – затраты на производственной стадии кругооборота.
Они включают затраты труда и средств производства, направленные непосредственно на
производство продукции. В зависимости от места их возникновения подразделяются по конкретным отраслям и видам производств.
Затраты в сфере обращения – затраты, связанные с продажей или реализацией про-
дукции (расходы на продажу), а также выполнением снабженческо-заготовительных операций.
В состав расходов на продажу включают расходы по транспортировке продукции, по
содержанию собственных торговых точек, магазинов, ларьков и т.д., складов на рынке, на
оплату рыночных сборов, оплату труда работников, занятых сбытом и продажей продукции,
оплату комиссионных сборов, расходы на рекламу и другие расходы.
К расходам по снабженческо-заготовительным операциям относятся затраты на оплату погрузочно-разгрузочных работ, комиссионных вознаграждений снабженческим (посредническим), внешнеэкономическим организациям, таможенных импортных пошлин, а также
затраты, обусловленные транспортировкой приобретаемых материально-производственных
и биологических запасов.
Затраты в сфере инвестиций (капитальных вложений) – затраты по восстановле-
нию и расширению основного имущества (строительство и приобретение основных средств,
формирование основного стада и т.д.). Затраты в данной сфере находятся за пределами цикла кругооборота производственных средств. Поэтому их выделяют в особую группу, и они
осуществляются за счет специально выделенных на эти цели источников и не включаются в
производственные затраты.
Затраты в сфере управления – затраты, связанные с общим управлением хозяйственной деятельностью организации. Непосредственно их нельзя отнести к какой-либо одной стадии кругооборота средств. Они в той или иной мере относятся к обслуживанию всех
стадий кругооборота и необходимы для нормального функционирования производства и
обеспечения непрерывности процесса кругооборота.
В связи с тем, что затраты в сфере управления относятся ко всем видам деятельности
организации, появляется необходимость учитывать их отдельно и в конце отчетного периода
распределять с помощью соответствующих приемов и списывать на все виды деятельности.
По отношению к временным периодам (периоду действия) затраты разграничиваются
на:
- затраты будущих отчетных периодов (затраты произведены в текущем периоде,
но относятся к будущим отчетным периодам), т.е. это затраты, несовпадающие во времени
их осуществления и выполнения работ;
- затраты текущего отчетного периода, включаемые в себестоимость данного пери-
ода;
- резервируемые (единовременные) затраты (затраты, включаемые в себестоимость
продукции в текущем периоде впредь до возникновения фактических расходов в будущем).
Данный классификационный признак весьма важно соблюдать при составлении учет-
32
ной политики и при разработке системы производственных счетов. При умелом оперировании резервируемых счетов сельскохозяйственная организация, соблюдая допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности и требование осмотрительности в
учетной политике, может иметь определенный финансовый выигрыш во времени.
По степени готовности продукции (по законченности производственного цикла) затраты подразделяются на затраты на готовую продукцию (работы, услуги), затраты на полуфабрикаты, затраты в незавершенном производстве.
Готовая продукция – продукция, завершенная в производстве, подготовленная к
продаже потребителям и соответствующая действующим стандартам (техническим и иным
условиям).
Полуфабрикаты – продукция отдельных стадий производства, которая может быть
использована в качестве материалов или комплектующих изделий в следующей стадии (фазе) производства в данной организации или на других предприятиях.
Незавершенным производством считается продукция частичной готовности, не
прошедшая всех процессов обработки в соответствии с технологией производства и не представляющая собой полуфабрикат (например, вспашка зяби, посев озимых культур, внесение
удобрений под урожай будущего года и т.д.).
Традиционно для целей управления затратами применяется группировка их по двум
признакам: экономическим элементам и калькуляционным статьям.
Экономические элементы затрат – это укрупненная группировка затрат по элемен-
там, предусматривающая объединение отдельных затрат по признаку их однородности, безотносительно к тому, на что и где они произведены. Она обязательно представляется во
внешней бухгалтерской (финансовой) отчетности организации. Эта группировка позволяет
внешним пользователям иметь информацию о структуре затрат организации по укрупненным экономически однородным элементам, а также исчислять макроэкономические показатели развития региона, отрасли, страны в целом, вырабатывать экономическую политику и
осуществлять стратегию развития государственных механизмов регулирования.
На уровне хозяйствующих субъектов группировка по экономическим элементам может использоваться при составлении смет бюджетов, затрат на производство по предприятию, цехам, другим подразделениям и объектам управления затратами. Однако она не показывает назначения производственных затрат, их связи с результатами производства и целесообразности. Устранить этот недостаток позволяет перегруппировка производственных затрат, осуществляемая по калькуляционным статьям.
Калькуляционные статьи затрат представляют собой группировку производственных элементов затрат, которые показывают роль, назначение, взаимосвязь с объемом и другими факторами в процессе производства продукции (работ, услуг).
По статьям осуществляется текущий учет производственных затрат и калькулирование себестоимости выпускаемой продукции. По составу статей затраты могут быть как одно-
элементными, так и комплексными, состоящими из разнородных элементов затрат.
Группировка затрат по статьям позволяет определить производственные элементы затрат на конкретный вид продукции (работ, услуг), осуществить нормирование, планирование, контроль за использованием ресурсов, координировать процесс соединения разных по
характеру составляющих процесса производства, дает детальную информацию о количественных и качественных характеристиках осуществляемых затрат на производство, обеспечить исчисление себестоимости единицы по видам выпускаемой продукции (выполняемых
работ, оказываемых услуг).
В целях совершенствования учета и контроля можно практиковать, кроме того, выделение контролируемых и неконтролируемых, нормируемых и ненормируемых затрат.
По области деятельности затраты разграничиваются на производственные, коммерческие и административные.
Производственные - это затраты на изготовление продукции, т.е затраты входящие в
себестоимость продукции. Они подразделяются на:
33
- прямые материальные и биологические затраты;
- прямые затраты на оплату труда;
- общепроизводственные затраты (расходы)
Величина производственных затрат определяется объемами незавершённого производства, запасов материалов и готовой продукции организации.
Коммерческие затраты (расходы на продажу) – это расходы на маркетинговые и
транспортные (логистические) работы и услуги, а также трансакционные, связанные с поиском информации о сбыте продукции и снабжении.
Административные расходы – это расходы непроизводственные они образуются в
связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им в целом по предприятию.
Относительную новизну для сельскохозяйственных организаций представляет признак классификации, относящийся к биологическим активам, заимствованный из МСФО, которые относят к ним регенерируемые (возобновляемые) растения и животные.
Поддерживающие из них представляют собой используемые биологические ресурсы
(например, корма на поддержание нормального физиологического состояния биоактивов),
продуктивные отличаются тем, что они обеспечивают получение продукции (например, молоко, прирост живой массы и др.) от биологических активов.
Возможны и другие группировки в зависимости от целей управления и потребностей
конкретной сельскохозяйственной организации.
Рекомендуемая классификация затрат по одному или нескольким признакам в сельскохозяйственной организации позволяет:
- организовать достаточно правильный и точный учет затрат;
- калькулировать себестоимость продукции (работ услуг);
- анализировать фактический уровень затрат и определять возможности их снижения;
- принимать экономически обоснованные решения по управлению затратами.
Следует отметить, что идеальной системы классификации затрат, позволяющей получить однозначные и простые решения производственных задач и ситуаций, в принципе не
существует. У каждого признака классификации затрат свои преимущества и недостатки,
своя область применения.
2.2.1. Классификация затрат для различных целей в системе управленческого
учета
Система управленческого учёта ориентирована на внутренних пользователей своей
информации. Поэтому этот учет ведётся с отступлениями от правил и предписаний государственных органов. В нем фигурируют многие понятия и категории экономики, без которых
актуальная оценка затрат и результатов невозможна. В этой связи при создании классификации затрат в системе управленческого учёта необходимо иметь ввиду, что она существует не
сама по себе, а преследуют определённые цели, являясь базой для учёта, анализа и принятия
решений.
Теория и практика организации управленческого учёта рассматривает разные варианты классификации затрат в зависимости от целевой установки и направлений учёта затрат. В
обобщенном виде классификация по трём его направлениям приведена в таблице 3.
Для целей калькулирования и бюджетирования она обеспечивает повторяющиеся
операции в целях калькулирования она используется как в производственном, так и в управленческом учёте:
- для принятия ситуационных оперативных, тактических и стратегических управлен-
ческих решений;
- для целей контроля и управления подразделениями организации.
Таблица 2.2 - Классификация затрат по основным направлениям управленче-
№
п/п
1. Для целей связанных с производством продукции, калькулированием и бюджетированием
1.
Зависимость от периода
отнесения на прибыль
-затраты на продукт
-затраты на период (периодические)
2.
Аналитический разрез
-экономические элементы
-общебригадные (общефермские) расходы;
3.
Отношение к себестоимости продукции
- входящие затраты
- истекшие затраты
4.
Область деятельности
- производственные затраты:
• общепроизводственные затраты (расходы);
5.
Зависимость для определения себестоимости
-прямые
-косвенные
6.
Зависимость для отне-
-затраты по традиционным объектам учета; затраты по не-
операции, жизненный цикл)
7.
Обеспечение процесса
-прогнозирование (кратко,-средне и долгосрочные)
стандартов и смет)
2. Для принятия оперативных, тактических и стратегических решений
8.
Существенность для
ских решений
-релевантные
9.
Зависимость от объема
- переменные, условно – переменные
- постоянные
10.
Степень усреднения
-средние (удельные)
-общие (совокупные)
11.
Релевантность для
пекте
-затраты прошлых периодов
-маржинальные
3. Для целей контроля и управления подразделениями организации
12.
Степень подконтроль-
-контролируемые
-неэффективные
ского учета
Признак группировки Виды затрат
34
затрат
сения на объект учета
бюджетирования
-статьи калькуляции
На уровне подразделения (в составе комплексной статьи финансовые затраты и накладные расходы) вводятся следующие:
-арендная и лизинговая плата по арендованным объектам
материальных и биологических средств труда;
-работы и услуги сторонних организаций;
• прямые материальные и биологические затраты;
• прямые затраты на оплату труда
традиционным объектам учета (бизнес-процессы, процессы,
-планирование (планируемые и не планируемые)
-нормирование (нормативные и бюджетные на основе норм,
принятия управленче-
деятельности
управленческого решения во временном ас-
ности
Для лучшего использования на практике классификаций затрат в зависимости от
происхождения производственных ресурсов, исходя из их натурально вещественной струк-
- нерелевантные
- смешанные
-альтернативные(вмененные) затраты
-приростные (инкрементные)
-неконтролируемые
-регулируемые
-нерегулируемые
-эффективные
35
туры, а также степени участия в создании новой продукции, затраты сельскохозяйственных
организациях целесообразно подразделить на следующие элементные группы: материальные затраты, биологические затраты, трудовые затраты, финансовые затраты.
К материальным – в сельскохозяйственных организациях относятся: затраты топли-
ва, средства защиты растений и животных амортизация части стоимости материальных основных средств, затраты различных материалов (ремонтных, строительных) и других.
К биологическим затратам относятся затраты на семена, посадочный материал, корма, подстилку, органические удобрения, а также амортизация биологических активов (продуктивного скота). Выделение их из состава материальных затрат в особую группу вызвано
необходимостью решения следующих задач:
-организации надлежащего планирования затрат материальных и биологических
предметов труда, создание по ним страховых резервов;
-использование научно-обоснованных методик оценки затрат материальных и биоло-
гических предметов труда, включаемых в себестоимость сельскохозяйственной продукции;
-определение предложений по учету затрат на потребление биологических активов
(продуктивного скота) посредством совершенствования методики амортизации их стоимости;
-правильного отражения на счетах учета затрат материальных и биологических пред-
метов труда.
Трудовые затраты – это затраты живого труда на производство продукции, выра-
женные в трудовых единицах измерения и отражаемые в денежной (стоимостной) оценке в
форме начисленной оплаты труда.
Финансовые затраты выражаются в форме кредиторской задолженности различным
организациям за выполненные ими работы в растениеводстве и животноводстве а также
начисленных налогов, сборов, страховых платежей, платежей по социальному страхованию
и обеспечению работников отрасли.
Наряду с отраслевой элементной группировкой затрат, которая составляет исходную
основу постатейной их группировки, сохраняется и общеэкономическая классификация по
этому признаку для целей производственного учета.
Деление производственных затрат на прямые и косвенные имеет определенное сходство с разделением их на основные и накладные. Поэтому в хозяйственной практике вместо
двух признаков классификации обычно применяют одну общую классификацию затрат с делением всех затрат на прямые и косвенные.
При разделении затрат на прямые и косвенные, следует учитывать длительность действия и последствия отдельных затрат в процессе производства, как основу жизненного цикла, включая и биологические активы.
Так, например, если удобрение были внесены под многолетние травы, то затраты на
удобрения должны быть распределены по годам на производство продукции многолетних
трав. В данном случае по отношению к многолетним травам, как отдельному объекту производства, расходы на удобрения будут прямыми затратами, а по отношению ко времени или
периоду отнесения их на себестоимость - косвенными. Если же удобрение вынесены под
зерновую культуру с подсевом трав, то отнесение всей стоимости израсходованных удобрений на себестоимость продукции данной культуры (как это обычно делается на практике)
будет необоснованным, так как действия и последствия удобрений в почве продолжительнее
по времени, чем процесс производства зерновых культур. В данном случае по отношению к
зерновым культурам затраты на удобрения являются косвенными.
Таким образом, одни и те же виды затрат на производство продукции могут быть
прямыми, а на производство других - косвенными, что обусловлено особенностями сельского хозяйства. Поскольку подобная классификация в силу определенной условности не может
быть применима исключительно к отдельному продукту, поэтому в сельском хозяйстве она
используется по отношению к отдельному объекту производства.
При учете прямых затрат по объектам производства практически исключена неточ-
36
ность в определении их сумм. Сам характер этих издержек позволяет избежать неточностей
отнесения их и на объекты калькулирования по данному объекту производства. При составлении же калькуляционных расчетов по косвенным затратам, полностью избежать условности практически невозможно, что обусловлено их характером. В связи с этим правильное деление затрат на прямые и косвенные имеют большое значение для объективной оценки производства и его результатов.
По отношению к себестоимости продукции затраты делятся на входящие и истекшие.
Входящие затраты – это средства, ресурсы, которые ранее были приобретены име-
ются в наличии и, как ожидается, должны принести доход в будущем.
Истекшие затраты – это ресурсы организации, использованные в своей деятельности
с целью получения дохода и потерявшие способность приносить доход в будущем. Истекшие
затраты включаются в себестоимость проданной продукции. При этом их относят на уменьшение финансового результата в отчётном периоде, то есть сопоставляют с доходами. Входящие затраты являются синонимом «Затрат» а истекшие - «Расходов».
Затраты на продукт или затраты, входящие в себестоимость продукции – это затра-
ты на производство продукции, составляющие ее себестоимость до момента продажи (реализации).
Расходы отчётного периода (затраты на период - периодические) – расходы, поне-
сенные в течение периода, которые в полной сумме всегда оказывают влияние на исчисления
прибыли того периода, в котором они были произведены. Они не проходят через стадию запасов, а сразу же относятся на себестоимость проданной продукции. По сути, эти расходы
являются убытками данного отчётного периода.
В сельскохозяйственных организациях затратами на продукт будут все производственные затраты, а расходами отчётного периода (расходами на период) – все непроизводственные расходы (административно - управленческие и расходы на продажу).
Затраты на продукт до продажи продукции являются входящими затратами, а расходы
на период - истекшими затратами. Поэтому они не включаются в стоимость производственных запасов.
С целью более рациональной организации учета, а также контроля и обоснованного
исчисления себестоимости продукции сельского хозяйства, особенно растениеводства, затраты представляется возможным подразделять таким образом, чтобы их доля, включаемая в
себестоимость продукции в отчётный период, соответствовала количеству продукции, производимой в этом же периоде. Отсюда по длительности действия в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной жизни целесообразно разделять их
на текущие, периодические, расходы будущих периодов (отложенные расходы) и предстоящие (резервируемые, единовременные).
Текущие затраты обеспечивают ход производственного процесса, а длительность их
действия не превышает одного года. Периодические затраты производятся периодически и
обеспечивают ход производственного процесса в течение ряда лет. Их необходимо отражать
как расходы будущих периодов или как капитальные вложения (инвестиции) в объекты основных средств неинвентарного характера.
Расходы будущих периодов – отложенные расходы, которые связаны с фактами хозяй-
ственной жизни по использованию ресурсов организации и производимые в данном отчётном периоде в целях получения по ним возможных доходов в будущем, то есть это затраты,
не совпадающие во времени их осуществления.
Предстоящие (резервируемые, периодические) затраты – это затраты, включаемые в
себестоимость продукции в текущем периоде впредь до возникновения фактических расходов в будущем.
Для обеспечения процесса бюджетирования издержки представляют собой единый и
планово-учётный комплекс, техническая их характеристика предполагает разграничение затрат на различные группы: краткосрочные, нормативные и другие, приведенные ниже.
Краткосрочные издержки – это важная часть технико - экономического планирова-
37
ния. Являются составной частью смет (бюджетов) для организации на конкретный период
времени. Главная цель бюджета-сметы, которая ставится администрацией при ее разработке
– координация отдельных планов-бюджетов, структурных подразделений, обеспечения их
согласованности.
Среднесрочные и долгосрочные издержки. Характер таких издержек устанавливается решениями руководителей соответствии с установленными полномочиями по разделению ответственности в организации. Как правило, среднесрочные издержки включаются в
прогнозы развития на 3-х летний период, долгосрочные на 5 и более лет. Примером таких
издержек могут служить затраты, которые могут быть предприняты в будущем: расходы на
НИОКР, программы развития отраслей, маркетинга и управления, программы развития персонала и социального развития.
Планируемые издержки, часто называемые сметами – это те группы и статьи затрат,
которые предусмотрены бюджетами – сметами для конкретных условий производства,
учтенных при составлении бюджета производства. В связи с тем, что конечным результатом
деятельности организации в целом и его обособленных структурных подразделений является
готовая продукция или продукция разной степени готовности, либо виды работ, услуг, для
производства и выпуска которых организовано данное предприятие или структурное подразделение, согласованность смет – бюджетов должна быть осуществлена через объект планирования: продукт, издержки по производству этого продукта, его эффективность. Все планируемые издержки, за исключением случайно возникающих, является планируемыми. В конкретных центрах ответственности к ним относят только ту группу издержек, за которую
несёт ответственность руководитель (менеджер) центра. Такие издержки, которые не включаются в бюджет-смету относятся к категории не планируемых.
Нормативные издержки – те виды издержек, которые могут планироваться в форме
нормы расхода на единицу продукта, полупродукта, единицу производственной работы
и т.п. или охвачены таким нормированием. В конкретных центрах ответственности нормируемые затраты могут быть включены в бюджет – смету или же заданы в виде норм расхода
на единицу продукции или работы. Такие издержки характерны для нормируемых переменных затрат.
К ненормированным относятся те издержки, которые не охвачены нормированием,
или же те, которые нецелесообразно нормировать в данных условиях, или их технически невозможно определить через контролируемую норму расхода.
В целях снижения ошибочных решений в управленческом учёте используются специальные группы затрат, которые способствует снижению ошибочных решений, принимаемых
управленческим персоналом организации.
Для того, чтобы знать, насколько затраты значимые для конкретного решения в
управленческом учёте применяют термины релевантные и нерелевантные издержки.
Релевантные затраты – это информация содержащая данные, которые следует при-
нимать в расчет при подготовке её для руководства. Как правило, релевантные затраты представляют оцениваемые будущие затраты, которые различаются в зависимости от выбора разных курсов действий. Смысл релевантности и состоит в том, что проявляются два основных
свойства любых решений:
1. наличие выбора между альтернативными действиями;
2. связь с будущим периодом.
Нерелевантные затраты – это информация, включающая несущественные и даже
избыточные данные о затратах и доходах. Она может привести к следующим последствиям:
1. принятию ошибочного решения;
2. снижению оперативности и повышению трудоёмкости процесса принятия ре-
шения.
35. Для целей исчисления себестоимости, а также при анализе и прогнозировании, са-
мостоятельное значение имеет деление затрат на переменные, условно-переменные, смешанные и постоянные.
38
Переменные затраты – это издержки, которые изменяются вместе с уровнем деловой
активности, то есть зависят от объема производства продукции. Они характеризуют стоимость собственно продукта, все же остальные по большому счёту (постоянные). В сельском
хозяйстве они связаны с функциональными изменениями – это изменение размеров посевных площадей в период выращивания сельскохозяйственных культур, изменения количества
голов продуктивного скота и объемов производства продукции против запланированных параметров. Следует отметить, что переменные затраты неоднородны. В зависимости от соотношения изменения затрат их можно подразделить на пропорциональные, прогрессив-
ные, дегрессивные и регрессивные. Указанные выше издержки можно назвать пропорцио-
нальными по отношению к объему работ или объему производства (Крз=1). Эти затраты так-
же следует считать прогрессивными, так как коэффициент реагирования (Крз >1).
Для описания поведения затрат в управленческом учёте используется специальный
показатель – коэффициент реагирования затрат (Крз). Он характеризует соотношение между
темпами роста деловой активности организации и рассчитывается по формуле:
Крз = У ⁚ Х, где
У- темп роста затрат, %;
Х – тепы роста деловой активности, %.
В хозяйственной практике довольно сложно разделить затраты, которые являлись бы
исключительно переменными или постоянными. Если в затраты включаются как элементы
постоянных, так и переменных расходов, то они называются условно – переменными (или
условно-постоянными).
К условно-переменным относятся затраты, которые изменяются по регрессивному
закону, их называют регрессивными (Крз<1), они сокращаются абсолютном выражении несмотря на рост обмена производства, т.е. в определённом интервале производственного процесса по отношению к функциональным изменением деятельности. По отношению к объему
выполняемых работ, например, растениеводства, к ним можно отнести оплату труда, начисленную за объем полученной продукции, отчисления на социальное страхование работников,
начисленную за объем полученной продукции, стоимость работ автомобилей специального
название и др. По отношению к объему производства продукции в данной отрасли
к условно-переменным следует отнести оплату труда, отчисления на социальные страхования по сезонным и временным работникам, затраты на горюче-смазочные материалы, водоснабжение, электроснабжение и др.
Другим видом переменных затрат являются дегрессивные затраты. Темпы их роста
отстают от темпов роста деловой активности организации. В случае, когда (0 < К
< 1), сви-
рз
детельствует о том, что затраты является дигрессивными.
К смешанным затратам относятся затраты, величина которых изменяется не значительно с изменением объема производства, но в отличие от переменных и условно – переменных затрат изменяются не по прогрессивному и регрессивному закону, а скачкообразно,
то есть эти затраты содержит в себе как переменный, так и постоянный компонент. К ним
следует отнести оплату труда, отчисления на специальные нужды бригадирам, заведующим
фермерами, амортизацию и арендную плату по основным средствам производства и другие.
Постоянные затраты – это затраты, относящиеся ко времени и не изменяющиеся с
уровнем деловой активности организации. В расчёте на единицу продукции они изменяются
вместе с изменением объема. Расходы считаются постоянными, если (Крз=1 ). Совокупные
постоянные затраты являются константой и не зависят от объема деловой активности, но могут изменяться под воздействием других факторов. Если цены растут, то совокупные постоянные затраты тоже растут. В сельском хозяйстве, в частности, к ним относят оплату труда,
отчисления на социальные нужды административно-управленческого персонала отрасли и
организации в целом, общие производственные расходы в части расходов на охрану труда,
технику безопасности, расходы по содержанию служебного транспорта, общехозяйственные
расходы. Группа общих и средних затрат выделяется для того, чтобы при оперативном
управлении можно учитывать разную модель их поведения относительно объема производ-
39
Затраты, на основе которых
осуществляют планирование,
учет и принятие решений
Постоянные
Условно
-
постоянные
Переменные
Условно
-
переменные
Фактические затраты
Прочая
информация: о
производстве,
технике,
технологии,
организации и т.д.
Прогнозирование
(изучение
альтернативных
вариантов)
Моделирование
(сравнение затрат по
альтернативным
вариантам)
Внедрение
(использование
одной из выбранных
моделей)
Анализ и оценка
результатов
Затраты прошлых
периодов
Принимаемые
Не принимаемые
Вмененные
затраты
Безвозвратные
затраты
Инкрементные затраты и (доходы)
Маржинальные затраты и (доходы)
В расчет при принятии решений
Предстоящие
затраты
ства или продаж.
В целях повышения релевантности используются следующие группы затрат: затраты
прошлых периодов, альтернативные затраты, приростные, маржинальные (рисунок 2.1).
Рисунок 2.1 - Содержание правил релевантности затрат для процесса принятия ре-
шений
Затраты прошлых периодов – стоимость уже приобретённых ресурсов, когда выбор
в пользу какой-либо альтернативы не может повлиять на сумму затрат. Это иначе – затраты,
которые возникли в результате ранее принятого решения и которые не могут быть изменены
никаким решением в будущем. Их ещё называют безвозвратными. Они не учитываются при
принятии решения. Однако не все не принимаемые в расчёт затраты являются безвозвратными. Например, при бюджетировании производства путём сопоставления двух альтернативных вариантов одинаковые предполагаемые расходы на материалы будут не приниматься в
расчёт, но они не будут безвозвратными, так как будут понесены в будущем.
Альтернативные (вменённые) издержки – это затраты, измеряющие возможность,
которая потеряна, или которой жертвуют в результате выбора одного из вариантов действий,
при котором от остальных вариантов пришлось отказаться. Эту категорию вводят для того,
40
чтобы получить ответ на вопрос о том, насколько выгоднее принимать намеченное решение,
а не противоположное. Данный прием позволяет ускорить подготовку информационной ба-
зы и обеспечить своевременность решения.
Следует заметить, что с точки зрения принятия решений такие затраты не могут быть
учтены нормальным образом в рамках системы производственного учёта, поскольку это
нарушает установленные нормативные требования, так как в ней отражаются только те затраты, которые были реально понесены. По существу речь идёт о таких затратах, которые на
самом деле не требует расходов. Их поэтому и называют альтернативными или вменёнными.
В практике ведения управленческого учёта западных сельскохозяйственных фирм
обычным делом является количественное определение вменённой или упущенной выгоды
на связанный капитал при сравнении конкурентоспособности различных культур и видов
животных. В отечественной практике этот вид издержек упускается из виду и не учитывается. При расчётах вменённых издержек на связанный капитал принимается допущение, что
любое производство требует вложения денежных средств, либо собственных, либо заемных.
Привлекая заемные средства (кредит), управляющий производством (менеджер) берет на себя обязательства уплаты процентов, которые являются дополнительными затратами. В случае фиксирования производства за счёт собственных средств управляющий лишает себя возможности вложения этих средств банк или в ценные бумаги, т.е получения процентов от
собственного капитала, и упускают определённую выгоду. Эта упущенная выгода является
дополнительными или вменёнными издержками, которые относятся к прямым переменным
(пропорциональным) затратам производства любого вида продукции и используется при
расчётах экономической эффективности производства. Например, в отраслях растениеводства необходимо учесть конкретные сроки связывания капитала по каждому виду оборотных
средств. Расчёт ведётся по формуле: ∑ денежных средств на приобретение материала (удобрения и др.) х 12% (удобрения приобретены за счёт кредита под 12% годовых) х 8 (удобрения были куплены за 8 месяцев до посева) : 12 месяцев.
В целях упрощения расчётов можно также исходить из того, что оборотные средства в
отраслях растениеводства связываются на полгода. Когда процент на связанный капитал
рассчитывается исходя из общей суммы прямых переменных затрат.
В молочном животноводстве процент на связанный капитал рассчитывается исходя из половины суммы стоимости нетели и остаточной стоимости коровы при ее выбраковке.
Практика включения упущенной выгоды в издержки производства из бухгалтерского
превращает учёт в экономический (управленческий учёт + анализ затрат).
Приростные (инкрементные) затраты – это дополнительные затраты, которые возникают при производстве дополнительной продукции или её продажи. В приростные затраты могут включаться, так и не включаться постоянные затраты. Если они изменяются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как приростные затраты. Если
приростные затраты не изменяются в результате принятого решения, то они будут равны
нулю. В управленческом учёте аналогичный подход применяется и к доходам. Приростные
или дифференциальные затраты обычно выделяются для подготовки удобной для руководителя организации информации, что ускоряет процесс принятия решений.
Маржинальные (предельные) затраты – это дополнительные затраты на единицу
продукции (а не на весь выпуск).
Классификация затрат по степени подконтрольности играет важную роль в организации управленческого учёта по центрам ответственности (ЦО).
В целях контроля и регулирования ЦО за показатели деятельности затраты классифицируются на контролируемые и неконтролируемые.
Контролируемые затраты – это затраты, которые поддаются контролю со стороны
субъектов управления. Особенно важно выделение таких расходов в организациях со множе-