Формирование системы управленческого учета на промышленных предприятиях. Монография

2) условно-постоянные, в состав которых можно отнести:

-амортизация основных средств,

-заработная плата административно-управленческого персонала,

- отчисления на социальные нужды административноуправленческого персонала,

-арендная плата,

-расходы на освоение,

-коммерческие расходы в части постоянных затрат,

-затраты на содержание административно-управленческого персо-

нала,

-затраты на содержание как производственных, так и непроизводственных зданий,

-и другие.

Так как на ООО«Запчасть» выпускается широкий спектр продукции как промышленного, так и народного потребления (более 1000 номенклатурных единиц), то целесообразно всю товарную продукцию объединить в следующие номенклатурные группы:

Таблица 12 Выпуск товарной продукции ООО «Запчасть» по номенклатуре

Наибольший удельный вес в выпущенной продукции занимает емкостное оборудование – 50,23%, а наименьший – швейные изделия (0,21%). Так как ООО «Запчасть» производит пошив спецодежды, постельного белья и др. изделий в основном для собственного потребления, хотя 24,1% всей произведенной продукции швейного производства реализуется на сторону на основе поступающих заказов, то есть приносит дополнительный доход по обычным видам деятельности.

Использование системы «директ-костинг» позволит проанализировать прибыльность или убыточность различных групп выпускаемой продукции и принять управленческие решения по продолжению или прекращению убыточных производств.

В связи с тем, что модель предприятия должна отражать финансовую структуру, описывать порядок движения материальных, денежных и документарных потоков, выявлять центры концентрации финансовых ресурсов, то с целью обеспечения взаимосвязи управленческой отчетности и бюджетирования, необходимо усовершенствовать план счетов

ООО «Запчасть» следующим образом:

счет 20 «Переменные производственные расходы основного производства» – счета второго и третьего порядка открываются по цехам и номенклатурным группам в зависимости от характера производства;

счет 23 «Переменные расходы вспомогательного производства» – счета второго порядка открываются по каждому цеху вспомогательного производства, счета третьего порядка – по видам продукции, работ, услуг, выполняемых данным цехом. Аналитический учет по элементам затрат;

счет 25 «Переменные общепроизводственные расходы» – счета второго порядка открываются по каждому цеху, а третьего порядка – по номенклатурным группам;

счет 26 «Постоянные расходы» – счета второго порядка открываются по цехам, в третьего порядка – по номенклатурным группам выпускаемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг;

счет 28 «Брак в производстве» – счета второго порядка по видам производств или цехам, счета третьего порядка – по номенклатурным группам;

счет 29 «Переменные расходы обслуживающих хозяйств и производств» – счета второго порядка по видам обслуживающих производств.

Кроме того, для аналитического учета по элементам затрат создаются следующие счета: счет 30 «Материальные затраты», счет 31 «Затраты на оплату труда», счет 32 «Отчисления на социальные нужды»,

счет 33 «Амортизация», счет 34 «Прочие затраты». К вышеперечисленным счетам 30-34 открываются счета второго порядка по номенклатурным группам продукции, работ и услуг, направлениям затрат. Аналитический учет по затратам в пределах плана и отклонениям от плана .

Счет 37 «Отражение общих затрат» – и к нему счета второго поряд-

ка:

37.1«Основное производство» (счета третьего порядка по цехам, четвертого порядка по номенклатурным группам. Аналитический учет по элементам затрат по плану и отклонениям от плана );

37.2«Переменные расходы вспомогательного производства» (счета третьего порядка по цехам, четвертого порядка по номенклатурным группам. Аналитический учет по элементам затрат по плану и отклонениям от плана);

37.3«Переменные общепроизводственные расходы» (счета третьего порядка по цехам, четвертого порядка по номенклатурным группам. Аналитический учет по элементам затрат по плану и отклонениям от плана);

37.4«Переменные расходы обслуживающих хозяйств и производств» (счета третьего порядка по видам обслуживающих хозяйств и производств);

37.5«Постоянные расходы» (счета третьего порядка по цехам, четвертого порядка по номенклатурным группам. Аналитический учет по элементам затрат по плану и отклонениям от плана).

Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг) » – счета второго порядка по номенклатурным группам.

Счет 43 «Готовая продукция» – счет второго порядка по номенклатурным группам. Аналитический учет по уровням качества продукции.

Счет 44 «Коммерческие расходы» – счета второго порядка: 44.1 «Постоянные расходы на продажу», 44.2 «Переменные расходы на продажу», к ним открываются счета третьего порядка по цехам и четвертого порядка по номенклатурным группам выпускаемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг(аналитический учет по элементам затрат).

Всвязи с усовершенствованием рабочего плана счетов организации, операции по производству и реализации продукции предприятия в бухгалтерском учете будут иметь вид:

Д 30.3 – К 10.1.1, 10.3 – отпущено сырье, топливо и энергия в механозаготовительный цех для производства комплектующих изделий ;

Д 31.3 – К 70 – начислена заработная плата рабочим, изготовившим комплектующие детали;

Д32.3 – К 69 – начислены отчисления на социальные нужды;

Д33.3 – К 02 – начислена амортизация по оборудованию и зданию механозаготовительного цеха;

Д34.3 – К 60, 71, 76, 97, 96 и др. – отражены прочие расходы на производство комплектующих деталей, в т.ч. услуги производственного характера;

Д37.3 – К 30.3, 31.3, 32.3, 33.3 и 34.3 – закрываются счета по эле-

ментам затрат в дебет отражающего счета по механозаготовительному цеху;

Д20.3 – К 37.3 – изготовлены комплектующие детали;

Д30.1 – К 10.1.1, 10.3, 20.3 – отпущено сырье, топливо и энергия, готовые комплектующие детали для сборки оборудования в котельносборочный цех № 1;

Д31.1 – К 70 – начислена заработная плата рабочим, собирающим оборудование;

Д32.1 – К 69 – начислены отчисления на социальные нужды;

Д33.1 – К 02 – начислена амортизация по оборудованию и зданию котельно-сборочного цеха;

Д34.3 – К 60, 71, 76, 97, 96 и др. – отражены прочие расходы на сборку оборудования, в т.ч. услуги производственного характера;

Д37.1 – К 30.1, 31.1, 32.1, 33.1 и 34.1 – закрываются счета по эле-

ментам затрат в дебет отражающего счета по котельно-сборочному цеху № 1;

Д20.1, 23, 25, 26, 29 и 44 – К 37.1 – собранные затраты по элементам распределяются между калькуляционными счетами;

Д43.2 (43.3) – К 20.1 – готовые изделия переданы на склад хранения готовой продукции.

Для более рационального управленческого учета и эффективного контролинга постоянные затраты ООО«Запчасть» необходимо представить следующим образом:

1) постоянные расходы на номенклатурную группу изделий, приходящиеся на многие аналогичные виды продуктов, которые можно объединить в одну группу. Такого рода расходы относятся на соответствующую группу изделий, но подлежат распределению между изделиями этой группы (например, капитальные затраты на оборудование, связанное с производством соответствующей группы изделий);

2) постоянные расходы подразделения(например, расходы на содержание и эксплуатацию цеха). Они подлежат покрытию из еще не распределенной суммы покрытия всех изделий, выпускаемых этим подразделением;

3) постоянные расходы предприятия, которые представляют собой расходы, их остаток, который нельзя распределить между специальными калькуляционными объектами (например, расходы на управление предприятием).

При таком применении«директ-костинга» дифференцируются не только переменные, но и постоянные расходы, с помощью которых и определяются ставки покрытия по видам продукции, местам изготовления и сбыта. Особенностью данной системы является ее постоянная направленность на конечный результат деятельности– прибыль, на определение маржинального дохода по предприятию в целом, а также по изделиям, видам работ и услуг и секторам рынка. Для представления финансового результата продаж используются три вида изделий, выпускаемых предприятием: аппарат ВПП 001 (1-1-6-0.); воздухосборник У=6.3М3; фильтр ФРНК 90ВУ. Для расчета финансового результата используются следующие исходные данные.

Таблица 13 Исходные данные для расчета финансового результата

ООО «Запчасть»

Теперь можно рассчитать постоянные расходы, приходящиеся на каждое выпускаемое изделие по видам, на номенклатурную группу выпускаемых изделий и в целом на предприятие :

Как видно, наибольший вклад в покрытие переменных издержек вносит производство фильтров, его маржинальный доход на единицу продукции равен 62713,24 р. А наименьший вклад на покрытие вносит производство воздухосборников, его маржинальный доход на единицу изделия составил 33392,10 р. Производство фильтров более прибыльное.

Однако выпуск фильтров данной сборки мал, всего 13 изделий в год, а объем производства воздухосборников выше– 132 изделия. То есть на производство воздухосборников поступает большее количество заказов. И в целом получается, что наибольший вклад на покрытие вносит производство 132 изделий воздухосборника У=6.3М3 – 4408 тыс.р., а наименьший – производство 13 фильтров. В целом на объем продаж наблюдается обратная ситуация. Таким образом, по расчетам маржинального дохода, исчисляемого по объему выпуска в целом, производство воздухосборников наиболее доходное.

Таблица 16

Финансовый результат продаж

ООО «Запчасть» на основе маржинального подхода

По номенклатурным группам изделий наиболее выгодно производство емкостного оборудования (аппаратов ВПП 001), так как маржинальный доход в целом на группу составил42 896 тыс.р. Таким образом, отчет о финансовых результатах, составленный по методу«ди- рект-костинг», можно представить в следующем виде.

Таблица 17

Отчет о финансовых результатах

ООО «Запчасть» на основе маржинального дохода

Для анализа точки безубыточности по видам продукции данные представлены в табл. 18.

В данной ситуации наиболее эффективно с точки зрения прибыльности осуществляется производство и реализация аппарата ВПП001. Продажа данного вида продукции ООО«Запчасть» значительно превосходит точку безубыточности на 32 изделия, тем самым организация получила значительную величину выручки от реализации(на 10081 тыс. р. больше, чем критический объем реализации). А менее

эффективно ООО «Запчасть» использует производственные возможности выпуска фильтров.

Критический объем производства данного вида продукции составляет 12 изделий. Организация изготовила и реализовала всего13 изделий, что всего только на одно изделие больнее критического минимума производства, способного приносить прибыль. Однако учитывая тот факт, что производство фильтров наиболее рентабельное(маржинальный доход на единицу изделия составляет63 тыс.р.), то предприятие получило 1678 тыс.р. выручки сверх установленного безубыточного объема продаж.

Хуже всего дело обстоит с производством и реализацией воздухосборников. Критический уровень продаж, при котором предприятие может получить прибыль, установлено на уровне118 изделий или 21556 тыс.р. При этом предприятие получило выручки всего на2933 тыс.р. больше установленного критического минимума, хотя изготовило и реализовало на 14 изделий больше установленного безубыточного объема продаж. Это связано с тем, что производство и продажа воздухосборников наименее рентабельное (маржинальный доход на единицу изделия составляет всего 33 тыс.р.). Таким образом, можно заключить, что предприятию необходимо наращивать производство фильтров, и

исключить производство убыточных производств для максимизации прибыли.

Для предприятий, работающих на заказ, существует принципиальное отличие в подходе к планированию объема выпуска от предприятий массового и серийного производства. Это связано с тем, что ООО

«Запчасть» не имеет остатков готовой продукции на складах, предприятие работает «с колес» (за исключением продукции народного -по требления). Это обусловлено позаказным методом производства продукции, выполнении работ и оказании услуг. В данном случае, сформированный пакет заказов(в т.ч. бюджет продаж) непосредственно определяет производственную программу, которая является расчетным параметром, а исходными параметрами будут целевой объем и структура продаж.

Для определения целевого объема продаж необходимо задать целевую прибыль, которую хотелось бы получить ООО«Запчасть» при производстве и реализации выше проанализированных видов продукции.

На отчетную дату коэффициент независимости предприятия составил 22,8%, что гораздо ниже критического уровня, равного 50%. Поэтому для того чтобы величину коэффициента независимости довести до уровня, превышающего уставленный минимум, необходимо в течение пяти лет повышать прибыль от продаж на 20% по всем видам продукции. При этом допускаем, что в целом валюта баланса существенно не изменится.

Таким образом, чтобы в планируемом году предприятие получило прибыли на 20% больше, чем в предыдущем году, необходимо увеличить объем производства и реализации аппаратов ВПП 001 на 71 изделие, воздухосборников У=6.3М3 – на 198 изделий, а фильтров ФРНК 90ВУ – на 16 изделий.

Следующим шагом бюджетного планирования является определение потребности в основных материалах. При этом необходимо строго различать плановые величины материальных оборотных средств, определяющихся различными стадиями финансового цикла, и лишь потом структурировать совокупную потребность в разрезе отдельных видов продукции.

Для планирования основных материалов, которые расходуются на производственные цели, используют технологическое нормирование, то есть удельные нормы расхода по видам сырья и материалов в расчете на одну единицу отдельного вида продукции. Для планирования основных материалов, которые относятся на сбытовые расходы исполь-