8.1. Ставка ндс 0%

Обратите внимание!

В связи с подготовкой и проведением в России чемпионата мира по футболу FIFA 2018 г. и Кубка конфедераций FIFA 2017 г. в Налоговый кодекс РФ внесен ряд изменений. В частности, с 1 октября 2013 г. расширен перечень операций, которые облагаются НДС по ставке 0% (п. 3 ст. 41, ч. 2 ст. 58 Федерального закона от 07.06.2013 N 108-ФЗ).

Подробнее об этом мы расскажем в одном из ближайших пополнений настоящего Практического пособия.

Перечень товаров (работ, услуг), реализация которых облагается НДС по ставке 0%, содержится в п. 1 ст. 164 НК РФ.

Ставку 0% при реализации таких товаров (работ, услуг) вы сможете применить, если представите в налоговый орган подтверждающие документы. Их перечень содержится в ст. 165 НК РФ.

Подтверждающие документы вы должны представить в налоговый орган вместе с разд. 4 налоговой декларации по НДС, утвержденной Приказом Минфина России от 15.10.2009 N 104н (п. 10 ст. 165 НК РФ).

8.1.1. Ставка ндс 0% по экспортируемым товарам

Ставка НДС в размере 0% применяется при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны (пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Перечень документов, необходимых для подтверждения нулевой ставки, указан в п. 1 ст. 165 НК РФ, а также в п. 2 (при реализации товаров через посредника) и п. 3 (при реализации товаров в счет погашения задолженности Российской Федерации и бывшего СССР или в счет предоставления государственных кредитов иностранным государствам) данной статьи.

Примечание

Подробнее о порядке и сроках представления в налоговый орган документов, подтверждающих применение ставки НДС 0% по экспортируемым товарам, вы можете узнать в гл. 16 "Вывоз товаров с территории РФ (экспорт)".

8.1.2. Ставка ндс 0% по работам (услугам), связанным с перевозкой (транспортировкой) товаров

С 1 января 2011 г. изменен перечень работ и услуг, облагаемых по ставке НДС 0%. Изменения внесены в п. 1 ст. 164 НК РФ Федеральным законом от 27.11.2010 N 309-ФЗ.

До 2011 г. по ставке 0% облагались работы и услуги по сопровождению, перевозке или транспортировке, погрузке и перегрузке ввозимых в РФ и вывозимых из РФ товаров (пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

С 2011 г. данная норма утратила силу. Теперь согласно пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ по ставке 0% облагаются услуги по международной перевозке товаров.

Далее в настоящем разделе мы рассмотрим работы (услуги), облагаемые НДС по ставке 0% до 1 января 2011 г. и после этой даты.

Быстро перейти к нужному разделу вы можете по следующим ссылкам:

разд. 8.1.2.1. Ставка НДС 0% по услугам международной перевозки товаров с 2011 г. >>>

разд. 8.1.2.2. Ставка НДС 0% по работам (услугам) по сопровождению, перевозке или транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых и импортируемых товаров до 2011 г. >>>

8.1.2.1. Ставка ндс 0% по услугам международной перевозки товаров с 2011 г.

С 1 января 2011 г. по ставке НДС 0% облагаются услуги по международной перевозке товаров (за исключением услуг, оказываемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте) (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Международными признаются перевозки, при которых пункт отправления или пункт назначения находится за пределами РФ. При этом товары могут перевозиться морскими или речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным либо автотранспортом.

Примечание

Если деятельность перевозчика подлежит лицензированию, то его услуги облагаются НДС по ставке 0% при наличии лицензии (например, при авиаперевозке) (Письмо Минфина России от 25.04.2011 N 03-07-08/124).

Кроме того, данная норма распространяется на следующие услуги, если они оказываются (абз. 3 - 5, 7 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ):

- российскими организациями или предпринимателями в связи с осуществлением международных перевозок;

- при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров в РФ до станции назначения на территории РФ.

Примечание

В отношении услуг, оказываемых при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров в РФ до станции назначения на территории РФ, ставка НДС 0% применяется с 1 октября 2011 г. (абз. 3, 4 пп. "а" п. 12 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ, ст. 163 НК РФ, Письмо ФНС России от 07.09.2011 N ЕД-4-3/14566@ (п. 2)).

1. Услуги по предоставлению собственного или принадлежащего на праве аренды (субаренды, лизинга) железнодорожного подвижного состава (см. также Письма Минфина России от 03.11.2011 N 03-07-08/305, от 13.07.2011 N 03-07-08/215, от 29.04.2011 N 03-07-08/134).

Если данные услуги оказываются через агента, то принципал также вправе применять ставку НДС 0% (Письмо Минфина России от 04.05.2011 N 03-07-08/141).

2. Транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции. К таким услугам относятся:

- участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов;

- прием и выдача, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги;

- информационные услуги;

- подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств;

- услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг (см. также Письмо Минфина России от 01.02.2013 N 03-07-08/2075);

- услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств (см. также Письмо Минфина России от 25.07.2011 N 03-07-08/240).

Примечание

До 1 октября 2011 г. по ставке 0% облагались услуги по организации таможенного оформления грузов и транспортных средств (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов;

- розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования;

- перемаркировка грузов;

- обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров;

- хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Примечание

Услуги по хранению грузов на открытых площадках экспедитора облагаются по ставке НДС 0% с 1 октября 2011 г. (абз. 2 пп. "а" п. 12 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Закона N 245-ФЗ, ст. 163 НК РФ). До указанной даты нулевая ставка применялась только в отношении услуг по хранению грузов в складских помещениях (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Заметим, что ставка в размере 0% применяется и в том случае, если договором транспортной экспедиции предусмотрено оказание только отдельных видов услуг, указанных в абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ (Письмо ФНС России от 16.09.2011 N ЕД-4-3/15169@).

Чтобы определить, относятся те или иные услуги к транспортно-экспедиционным, следует руководствоваться понятиями видов услуг, приведенными в Национальном стандарте ГОСТ Р 52298-2004 "Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования", утвержденном Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст (Письма Минфина России от 02.08.2011 N 03-07-15/72 (п. 2), ФНС России от 05.04.2012 N ЕД-4-3/5719, от 20.03.2012 N ЕД-4-3/4588@, от 16.09.2011 N ЕД-4-3/15169@).

Отметим, что ставка НДС 0% в отношении указанных услуг применяется независимо от таможенной процедуры, под которую помещается ввозимый (вывозимый) груз, а также от цели его ввоза (вывоза) (Письма Минфина России от 09.11.2011 N 03-07-08/311, от 19.08.2011 N 03-07-08/266, от 10.08.2011 N 03-07-08/255, от 18.04.2011 N 03-07-08/114, от 18.03.2011 N 03-07-08/73).

Следует учитывать, что при организации международной перевозки российская организация, которая оказывает транспортно-экспедиционные услуги, использует ставку НДС 0% независимо от количества перевозчиков и (или) применяемой ими ставки (Письма Минфина России от 01.02.2013 N 03-07-08/2075, от 01.06.2012 N 03-07-15/57, от 08.02.2012 N 03-07-13/01-06, от 10.08.2011 N 03-07-08/255, от 09.06.2011 N 03-07-08/172).

Добавим также, что, если международные перевозки осуществляются с использованием нескольких видов транспорта, транспортно-экспедиционные услуги также облагаются по нулевой ставке. На это указал Минфин России в Письмах от 28.02.2012 N 03-07-08/49, от 22.12.2011 N 03-07-08/354, от 18.04.2011 N 03-07-08/112, от 28.03.2011 N 03-07-08/84.

Стоит учитывать, что, по мнению контролирующих органов, ставка 0% не применяется в следующих случаях:

- при оказании услуг по международной перевозке (возврату) порожних вагонов и контейнеров (Письма Минфина России от 09.10.2012 N 03-07-08/280, от 23.11.2011 N 03-07-08/329, от 10.05.2011 N 03-07-08/142);

- при предоставлении подвижного состава (а также контейнеров) в аренду (субаренду) (Письма Минфина России от 28.01.2011 N 03-07-08/28, от 20.01.2011 N 03-07-08/14, от 11.01.2011 N 03-07-08/02);

- если услуги по предоставлению подвижного состава оказывает налогоплательщик, владеющий этим составом на ином основании, чем право собственности, аренды или субаренды (например, на праве хозяйственного ведения, оперативного управления) (Письма Минфина России от 22.04.2013 N 03-07-08/13926, от 11.08.2011 N 03-07-08/258);

- при оказании посреднических услуг по предоставлению подвижного состава (Письма Минфина России от 04.05.2011 N 03-07-08/141, от 20.01.2011 N 03-07-08/14);

- в случае оказания транспортно-экспедиционных услуг не в рамках договора транспортной экспедиции, а на основании иных договоров (например, о выполнении работ по перевалке или затарке грузов, отдельных посреднических договоров об организации транспортно-экспедиционных услуг, договоров возмездного оказания услуг, в том числе информационных услуг, услуг по подготовке вагонов-цистерн, смешанных договоров) (Письма Минфина России от 14.02.2012 N 03-07-08/37, от 22.12.2011 N 03-07-08/361, от 29.07.2011 N 03-07-08/244, от 13.05.2011 N 03-07-08/148, от 19.04.2011 N 03-07-08/117, от 20.01.2011 N 03-07-08/15, от 17.01.2011 N 03-07-08/10, от 12.01.2011 N 03-07-08/05, от 29.12.2010 N 03-07-08/375, ФНС России от 20.03.2012 N ЕД-4-3/4588@);

- если оказываются транспортно-экспедиционные услуги при организации перевозок железнодорожным транспортом по территории РФ между двумя станциями, одна из которых не является пограничной (Письмо Минфина России от 06.12.2011 N 03-07-08/345);

- при перевозке товаров между двумя пунктами, находящимися на территории РФ, или двумя пунктами за пределами РФ, в том числе при перевозке товаров в международном смешанном сообщении с использованием нескольких видов транспорта <1> (Письма Минфина России от 11.12.2012 N 03-07-14/114, от 20.07.2012 N 03-07-08/199, от 21.05.2012 N 03-07-15/49 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 20.06.2012 N ЕД-4-3/10120@), от 06.12.2011 N 03-07-08/345, от 09.11.2011 N 03-07-08/309, от 02.08.2011 N 03-07-15/72 (п. 1), от 04.07.2011 N 03-07-08/205, от 29.06.2011 N 03-07-08/197, от 12.05.2011 N 03-07-08/146, от 26.04.2011 N 03-07-08/131, от 26.04.2011 N 03-07-08/130, от 19.04.2011 N 03-07-08/117, от 15.03.2011 N 03-07-08/67, от 14.02.2011 N 03-07-08/41, от 01.02.2011 N 03-07-08/31, от 17.01.2011 N 03-07-08/11). Исключением являются случаи, когда товары перевозятся из пункта отправления до пункта выгрузки (перегрузки) в пределах РФ: перевозка организациями внутреннего водного транспорта товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта, а также перевозка товаров российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте (пп. 2.8, 9 п. 1 ст. 164 НК РФ, Письмо Минфина России от 15.03.2011 N 03-07-08/67).

Пунктами отправления и назначения, по мнению Минфина России, признаются пункты, указанные в договоре на оказание транспортно-экспедиционных услуг (Письма от 09.06.2011 N 03-07-08/172, от 14.02.2011 N 03-07-08/41). При этом не имеет значения тот факт, что по пути следования осуществляются промежуточные остановки (Письмо Минфина России от 01.07.2011 N 03-07-08/201);

- при оказании услуг, перечисленных в договоре транспортной экспедиции, но не поименованных в перечне, предусмотренном пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ (Письма Минфина России от 20.07.2012 N 03-07-08/200, от 21.06.2012 N 03-07-08/157, от 21.05.2012 N 03-07-15/49 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 20.06.2012 N ЕД-4-3/10120@), от 28.02.2012 N 03-07-08/49, от 03.08.2011 N 03-07-08/249, от 26.01.2011 N 03-07-08/25);

- при оказании услуг по сопровождению и охране железнодорожных вагонов, контейнеров с грузами в пути следования (Письмо Минфина России от 21.01.2011 N 03-07-08/22);

- при оказании транспортно-экспедиционных услуг налогоплательщиком, который не осуществляет организацию международной перевозки товаров <1> (Письма Минфина России от 15.05.2012 N 03-07-15/46 (направлено для сведения и использования в работе Письмом ФНС России от 21.06.2012 N ЕД-4-3/10199@), от 28.02.2012 N 03-07-08/49, от 11.05.2011 N 03-07-08/143, от 18.04.2011 N 03-07-08/114, от 17.02.2011 N 03-07-08/50, ФНС России от 05.04.2012 N ЕД-4-3/5719, от 20.03.2012 N ЕД-4-3/4588@).

--------------------------------

<1> Приведенные разъяснения не применяются в тех случаях, когда данные услуги оказываются при организации и осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию РФ (от портов или пограничных станций) до станции назначения товаров, расположенной в РФ (абз. 7 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

8.1.2.2. СТАВКА НДС 0% ПО РАБОТАМ (УСЛУГАМ)

ПО СОПРОВОЖДЕНИЮ, ПЕРЕВОЗКЕ ИЛИ ТРАНСПОРТИРОВКЕ,

ПОГРУЗКЕ И ПЕРЕГРУЗКЕ ЭКСПОРТИРУЕМЫХ

И ИМПОРТИРУЕМЫХ ТОВАРОВ ДО 2011 Г.

До 2011 г. по нулевой ставке облагались работы и услуги по сопровождению, перевозке или транспортировке, погрузке и перегрузке ввозимых и вывозимых товаров (пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

При этом работы (услуги) должны были выполняться (оказываться) непосредственно в отношении товаров, которые вывозятся за пределы территории Российской Федерации либо ввозятся на ее территорию (Постановления ФАС Московского округа от 09.07.2008 N КА-А40/2697-08, ФАС Поволжского округа от 13.09.2007 N А65-29261/2006).

Отметим, что при реализации указанных работ (услуг) в отношении ввозимых товаров ставка НДС 0% применялась, только если работы (услуги) были выполнены (оказаны) до дня выпуска товаров таможенными органами. Ведь после таможенного оформления, установления соответствующего таможенного режима и выпуска товаров таможенным органом они уже не признаются ввозимыми. Такие разъяснения приведены в Письме ФНС России от 16.07.2010 N ШС-37-3/6791@. Аналогичное мнение высказал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 15.02.2011 N 13485/10.

Если же товар не подлежал таможенному оформлению, "нулевую" ставку нельзя было применить (Постановление Президиума ВАС РФ от 15.02.2011 N 13485/10).

По мнению Минфина России, работы (услуги) в отношении ввозимых или вывозимых товаров облагались по ставке 0% независимо от того, под какой таможенный режим они были помещены (Письма от 26.07.2011 N 03-07-08/241, от 17.02.2011 N 03-07-08/47, от 29.11.2010 N 03-07-08/333, от 22.11.2010 N 03-07-08/319, от 15.10.2010 N 03-07-08/294, от 13.08.2010 N 03-07-08/228, от 04.06.2010 N 03-07-08/170, от 28.05.2010 N 03-07-08/159, от 17.03.2010 N 03-07-08/70, от 16.03.2010 N 03-07-08/69, от 05.03.2010 N 03-07-08/60, от 14.01.2010 N 03-07-08/05).

Это мнение также поддерживали и некоторые суды (Определения ВАС РФ от 30.09.2008 N 12299/08, от 15.02.2008 N 1409/08, Постановления ФАС Дальневосточного округа от 25.04.2011 N Ф03-729/2011, ФАС Северо-Западного округа от 04.02.2011 N А56-21388/2010).

Однако, на наш взгляд, ставку 0% следовало применять только в случае реализации товаров, вывозимых в режиме экспорта, а также если ввозимые товары помещены под таможенный режим свободной таможенной зоны. Основанием служит пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ. В нем четко сказано, что работы (услуги) должны быть непосредственно связаны с производством и реализацией товаров, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Аналогичная позиция содержится в Постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 21.10.2008 N А56-49125/2007, от 09.06.2008 N А56-10390/2007, от 05.06.2008 N А56-16679/2007.

Примечание

Подробнее о практике арбитражных судов по данному вопросу вы можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Необходимо отметить, что, по мнению Минфина России, ставка НДС 0% не применялась в отношении услуг по перевозке (организации перевозки) товаров между территориями государств - участников Таможенного союза. Ведь Налоговый кодекс РФ не предусматривал отдельного перечня документов, обосновывающих применение нулевой ставки для таких операций. В связи с этим чиновники отмечали, что по ставке 18% облагаются услуги (Письма Минфина России от 03.12.2010 N 03-07-08/354, от 30.11.2010 N 03-07-08/347, от 22.11.2010 N 03-07-08/320, от 10.11.2010 N 03-07-08/308, от 03.11.2010 N 03-07-08/306, от 14.10.2010 N 03-07-08/291):

- по перевозке товаров, ввозимых в РФ из стран Таможенного союза;

- по перевозке товаров, вывозимых из РФ в страны Таможенного союза;

- по перевозке товаров через территорию РФ из страны - участника Таможенного союза в другое государство (и наоборот);

- по погрузке в железнодорожные вагоны товаров, вывозимых из РФ в другие страны Таможенного союза.

Заметим, что перечень работ (услуг), указанный в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, не являлся исчерпывающим и не был ограничен только услугами по организации и осуществлению перевозочного процесса. Примерный перечень работ (услуг) был приведен в Письме Минтранса России от 20.05.2008 N СА-16/3729 (направлено Письмом ФНС России от 04.06.2008 N ШС-6-3/407@).

Кроме того, не был ограничен и перечень лиц, осуществляющих эти работы (услуги). К такому выводу пришел ВАС РФ (Постановление Президиума от 20.05.2008 N 12010/07, Определение от 25.06.2008 N 7967/08). В частности, суд указал, что основным критерием является непосредственная связь услуг (работ) с производством и реализацией товаров, вывезенных на экспорт.

Несмотря на то что налоговики указали примерный перечень работ (услуг), на практике вопрос о том, какие работы (услуги) связаны с реализацией товаров на экспорт (ввозом товаров), а какие нет, вызывал немало споров. Ниже в таблице представлены позиции контролирующих органов и судебных инстанций.

Наименование работ (услуг)	Позиция контролирующего органа и (или) арбитражного суда
	Применяется ставка 0%	Не применяется ставка 0%
Услуги таможенных брокеров	Постановления Президиума ВАС РФ от 20.05.2008 N 12010/07 (в части декларирования товаров), ФАС Московского округа от 14.01.2010 N КА-А40/14952-09, от 22.10.2009 N КА-А40/10961-09-02	Письма Минфина России от 12.05.2011 N 03-07-08/147, от 08.07.2009 N 03-07-08/145, от 29.12.2008 N 03-07-08/277, ФНС России от 22.01.2009 N ММ-22-3/53@
Услуги по организации страхования грузов		Письмо Минфина России от 28.04.2009 N 03-07-08/100
Приемка, выгрузка, размещение, хранение и дальнейшая отгрузка экспортируемых товаров	Определение ВАС РФ от 25.06.2008 N 7967/08, Постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 02.06.2009 N А32-16536/2008-70/176, от 20.02.2009 N А32-16535/2008-59/184
Услуги по организации погрузки и перегрузки ввозимых товаров		Письмо Минфина России от 29.11.2010 N 03-07-08/333
Услуги (работы), оказываемые (выполняемые) в рамках договора транспортной экспедиции (например, услуги по предоставлению в аренду цистерн и их ремонту, услуги по оформлению сертификатов происхождения товаров и т.д.)	Постановление Президиума ВАС РФ от 14.10.2008 N 6269/08, Определение ВАС РФ от 30.10.2008 N 13846/08, Постановления ФАС Московского округа от 01.09.2008 N КА-А40/7988-08, ФАС Поволжского округа от 21.07.2009 N А55-989/2009	Письмо ФНС России от 16.04.2007 N 03-2-03/688@
Возврат порожних вагонов (в том числе в рамках договоров транспортной экспедиции)	Постановление ФАС Московского округа от 28.05.2007, 30.05.2007 N КА-А40/4604-07-П	Постановления Президиума ВАС РФ от 28.10.2008 N 6068/08, от 28.10.2008 N 6080/08, от 28.10.2008 N 7752/08, Определение ВАС РФ от 22.12.2008 N 16581/08, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.04.2010 N А02-1082/2009, от 26.01.2009 N Ф04-86/2009(19324-А70- 41), ФАС Московского округа от 04.05.2011 N КА-А40/3719-11, от 17.02.2011 N КА-А40/392-11, ФАС Уральского округа от 21.01.2009 N Ф09-1334/08-С2
Работы (услуги) по подаче, уборке вагонов и формированию железнодорожных составов	Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А40/9385-10	Письмо Минфина России от 22.03.2010 N 03-07-08/72, Определение ВАС РФ от 10.07.2008 N 8799/08
Обслуживание порожних контейнеров (сортировка, ремонт, маркировка и т.д.)		Письмо Минфина России от 22.06.2010 N 03-07-08/185
Предоставление вагонов и контейнеров грузоотправителям и экспедиторам	Постановления ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А40/9385-10, от 18.01.2010 N КА-А40/14884-09, ФАС Уральского округа от 13.03.2009 N Ф09-1307/09-С2, от 02.03.2009 N Ф09-722/09-С2, ФАС Поволжского округа от 21.07.2009 N А55-989/2009	Письмо Минфина России от 26.08.2010 N 03-07-08/244, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.02.2009 N Ф04-269/2009(19815- А70-41), от 26.11.2008 N Ф04-7396/2008(16813- А70-25), ФАС Московского округа от 23.06.2008 N КА-А40/5351-08
Посреднические услуги, оказываемые в связи с реализацией товаров на экспорт	Постановление ФАС Московского округа от 10.03.2009 N КА-А40/1115-09	Письма Минфина России от 12.05.2011 N 03-07-08/147, от 18.03.2011 N 03-07-08/74, от 14.12.2010 N 03-07-08/363, от 01.04.2010 N 03-07-08/83, УФНС России по г. Москве от 30.12.2009 N 16-15/139247
Посреднические услуги агентам перевозчиков, агентам по страхованию и агентам, которые производят погрузочно- разгрузочные работы в аэропорту		Письмо УФНС России по г. Москве от 11.08.2008 N 19-11/75120
Услуги по зачистке вагонов, сепарации груза, оборудованию трюмов	Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 13.10.2008 N Ф08-5768/2008
Услуги по оформлению сертификатов происхождения товаров (кроме оказанных по договорам транспортной экспедиции)	Определение ВАС РФ от 17.10.2008 N 10345/08, Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 22.12.2008 N Ф04-7498/2008(16935- А70-14), Ф04-7498/2008 (20016-А70-14), ФАС Московского округа от 28.12.2009 N КА-А40/14362-09 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 16.06.2010 N ВАС-13202/09)	Письма Минфина России от 22.12.2009 N 03-07-08/267, от 27.04.2009 N 03-07-08/98
Услуги по уступке прав доступа к магистральным трубопроводам		Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 02.02.2009 N Ф04-269/2009(19815- А70-41), от 22.12.2008 N Ф04-7940/2008(18129- А70-41), от 22.12.2008 N Ф04-7498/2008(16935- А70-14), Ф04-7498/ 2008(20016-А70-14)
Услуги по обеспечению сохранности груза, осуществлению диспетчерского контроля за его своевременным продвижением; услуги по осуществлению расчетов за перевозку; услуги, связанные с организацией процесса отправления груза; оформление документов, организация вывоза груза, информационные услуги	Постановление ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А40/9385-10

Примечание

Подробнее о разъяснениях контролирующих органов и судебных решениях в отношении конкретных видов работ и услуг вы также можете узнать в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

8.1.3. СТАВКА НДС 0% ПО РАБОТАМ (УСЛУГАМ),

НЕПОСРЕДСТВЕННО СВЯЗАННЫМ

С ПЕРЕВОЗКОЙ (ТРАНСПОРТИРОВКОЙ) ИНОСТРАННЫХ ТОВАРОВ,

ПОМЕЩЕННЫХ ПОД ТАМОЖЕННУЮ ПРОЦЕДУРУ

ТАМОЖЕННОГО ТРАНЗИТА

По ставке 0% облагаются также работы (услуги), которые непосредственно связаны с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита. Речь идет о перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия в РФ до таможенного органа в месте убытия из РФ (пп. 3 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Примечание

До 2011 г. согласно пп. 3 п. 1 ст. 164 НК РФ по ставке 0% облагались работы (услуги), непосредственно связанные с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита. С 2011 г. формулировки Налогового кодекса РФ приведены в соответствие с Таможенным кодексом ТС.

Отметим, что, по мнению Минфина России, до 2011 г. ставка НДС 0% не применялась в отношении услуг по перевозке товаров через территорию РФ из страны - участника Таможенного союза в другое государство (и наоборот). Чиновники отмечали, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает отдельного перечня документов, обосновывающих применение нулевой ставки для указанных операций, поэтому такие услуги следует облагать по ставке 18% (Письма Минфина России от 30.11.2010 N 03-07-08/347, от 03.11.2010 N 03-07-08/306).

Например, услуги по перевозке товаров железнодорожным транспортом из Японии в Казахстан через территорию РФ облагаются НДС по ставке 18%.

Кроме того, согласно разъяснениям финансового ведомства такой порядок действует и в 2011 г. (Письма Минфина России от 10.05.2011 N 03-07-13/01-16, от 30.11.2010 N 03-07-08/347).

8.1.4. СТАВКА НДС 0% ПО ИНЫМ ТОВАРАМ (РАБОТАМ, УСЛУГАМ)

(РАБОТАМ ПО ПЕРЕРАБОТКЕ ТОВАРОВ,

ПОМЕЩЕННЫХ ПОД ТАМОЖЕННУЮ ПРОЦЕДУРУ ПЕРЕРАБОТКИ;

УСЛУГАМ ПО ПРЕДОСТАВЛЕНИЮ

ЖЕЛЕЗНОДОРОЖНОГО ПОДВИЖНОГО СОСТАВА;

УСЛУГАМ ПО ПЕРЕВОЗКЕ ПАССАЖИРОВ И БАГАЖА И Т.Д.)

Обратите внимание!

С 1 октября 2013 г. в связи с подготовкой и проведением в России чемпионата мира по футболу FIFA 2018 г. и Кубка конфедераций FIFA 2017 г. в Налоговый кодекс РФ внесен ряд изменений. В частности, расширен перечень операций, которые облагаются НДС по ставке 0% (п. 3 ст. 41, ч. 2 ст. 58 Закона N 108-ФЗ).

Подробнее об этом мы расскажем в одном из ближайших пополнений настоящего Практического пособия.

Кроме рассмотренных случаев, нулевая ставка НДС применяется и при реализации иных товаров, работ, услуг, указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ.

Так, по ставке 0% облагается реализация:

- услуг по перевозке пассажиров и багажа, если пункт отправления или пункт назначения расположен за пределами РФ и перевозка оформляется на основании единых международных перевозочных документов (пп. 4 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- товаров (работ, услуг) в области космической деятельности (пп. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ). Данные положения распространяются на космическую технику, работы (услуги) по исследованию космического пространства, объекты космической инфраструктуры, подготовительные (вспомогательные) наземные работы и услуги и т.д.

Примечание

В частности, к таким работам (услугам) могут относиться научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, связанные с космической деятельностью. При этом на основании пп. 16 или 16.1 п. 3 ст. 149 НК РФ данные работы могут освобождаться от НДС. В таких случаях нулевая ставка применяется, если налогоплательщик отказался от использования льготы в порядке п. 5 ст. 149 НК РФ (Письма Минфина России от 03.08.2012 N 03-07-15/95, от 09.06.2011 N 03-07-08/173);

- драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ, Центральному банку РФ, банкам (пп. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей (далее - представительства (их персонал и члены семей персонала)) (пп. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Примечание

Нулевая ставка применяется лишь в следующих случаях (абз. 2 пп. 7 п. 1 ст. 164 НК РФ):

- если товары (работы, услуги) реализованы представительствам (их персоналу и членам семей персонала) государств, законодательство которых предусматривает аналогичные нормы в отношении представительств (персонала и членов семей) Российской Федерации;

- если такая норма предусмотрена международным договором РФ.

Перечень иностранных государств, в отношении представительств (их персонала и членов семей персонала) которых действует указанное правило, утвержден Приказом МИД России и Минфина России от 14.12.2011 N 22606/173н;

- припасов, вывезенных с территории РФ (пп. 8 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Примечание

По мнению Минфина России, до 1 октября 2011 г. реализация припасов, вывозимых с территории РФ в страны Таможенного союза, облагалась НДС по ставке 18%. В настоящее время (после вступления в силу положений Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ) при реализации припасов, вывозимых в Белоруссию или Казахстан, на основании пп. 8 п. 1 ст. 164 НК РФ применяется ставка НДС 0% (пп. "а" п. 13 ст. 2 Закона N 245-ФЗ, Письма Минфина России от 04.04.2012 N 03-07-13/10, от 24.02.2012 N 03-07-13/01-12, от 03.02.2012 N 03-07-13/02, от 02.08.2011 N 03-07-15/72 (п. 6)).

Напомним, что положения Закона N 245-ФЗ в отношении документального подтверждения нулевой ставки при реализации припасов вступили в силу 1 октября 2011 г. (ч. 1 ст. 4 Закона N 245-ФЗ, ст. 163 НК РФ);

- выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке или транспортировке экспортируемых товаров и вывозу продуктов переработки, а также работ (услуг), связанных такой перевозкой (транспортировкой), если их стоимость указана в перевозочных документах (пп. 9 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- построенных судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов (пп. 10 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Отметим, что Законами N N 305-ФЗ, 245-ФЗ и 309-ФЗ в п. 1 ст. 164 НК РФ были внесены изменения. Так, помимо перечисленного выше предусмотрены следующие случаи применения нулевой ставки НДС.

1. С 1 января 2012 г. по ставке 0% облагается реализация работ (услуг) по перевозке (транспортировке) товаров, вывозимых за пределы РФ или ввозимых в РФ морскими судами и судами смешанного (река - море) плавания по договорам фрахтования судна на время (тайм-чартер) (пп. 12 п. 1 ст. 164 НК РФ, п. 4 ст. 3, ч. 2 ст. 12 Федерального закона от 07.11.2011 N 305-ФЗ).

Таким образом, по нулевой ставке облагаются услуги судовладельцев, предоставляющих суда по договору фрахтования на время для перевозок импортируемых или экспортируемых товаров. В свою очередь, услуги фрахтователя по перевозке указанных товаров облагаются по ставке 0% в случаях, предусмотренных пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ. Такие разъяснения дает Минфин России (Письма от 23.07.2012 N 03-07-08/212, от 28.12.2011 N 03-07-08/367).

2. С 1 октября 2011 г. по ставке 0% облагается реализация (пп. "г", "д", "е" п. 12 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Закона N 245-ФЗ, ст. 163 НК РФ):

- услуг по предоставлению принадлежащего на праве собственности или аренды (в том числе финансовой аренды (лизинга)) железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров для перевозки (транспортировки) железнодорожным транспортом товаров, перемещаемых через территорию РФ из одного иностранного государства в другое (абз. 2 пп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 23.11.2011 N 03-07-08/329). Данные положения не распространяются на услуги, оказываемые российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте (абз. 4 пп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основе договора транспортной экспедиции при организации услуг по перевозке (транспортировке) железнодорожным транспортом товаров, перемещаемых через территорию РФ из одного иностранного государства в другое (абз. 3 пп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 03.11.2011 N 03-07-13/01-45). Данные положения не распространяются на услуги, оказываемые российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте (абз. 4 пп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- работ (услуг) по перевозке (транспортировке) российскими перевозчиками <2> на железнодорожном транспорте товаров, вывозимых с территории РФ на территорию государства - члена Таможенного союза, и работ (услуг), непосредственно связанных с такой перевозкой (транспортировкой), если их стоимость указана в перевозочных документах (абз. 2 пп. 9.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

--------------------------------

<2> Положения пп. 9.1 п. 1 ст. 164 НК РФ действуют только в отношении российских организаций (индивидуальных предпринимателей), созданных (зарегистрированных) на территории РФ. В отношении аналогичных работ (услуг), оказываемых иностранными организациями, в том числе через их российские подразделения, нулевая ставка не применяется, поскольку местом реализации таких услуг территория РФ не признается и объекта налогообложения не возникает (пп. 1 п. 1 ст. 146, пп. 4.1 п. 1 ст. 148 НК РФ, см. также Письмо Минфина России от 15.02.2012 N 03-07-13/04).

Примечание

До 1 октября 2011 г., по мнению Минфина России, ст. 165 НК РФ не предусматривала перечня документов для подтверждения ставки 0% в случае перевозки товаров из РФ в другие страны Таможенного союза. Поэтому, например, услуги по погрузке товаров, вывозимых из России в Казахстан, облагались НДС по ставке 18% (Письмо Минфина России от 14.10.2010 N 03-07-08/291);

- работ (услуг) по перевозке (транспортировке) российскими перевозчиками <2> на железнодорожном транспорте товаров, перемещаемых через территорию РФ из одного иностранного государства в другое, а также работ (услуг), непосредственно связанных с такой перевозкой (транспортировкой), если их стоимость указана в перевозочных документах (абз. 3 пп. 9.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- товаров (работ, услуг) для официального использования международными организациями и их представительствами, осуществляющими деятельность на территории РФ (пп. 11 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Ставка 0% применяется, если международные организации и их представительства осуществляют деятельность на территории РФ на основании положений международных договоров РФ, предусматривающих освобождение от НДС.

Перечень таких международных организаций утвержден Приказом МИД России N 4938, Минфина России N 33н от 09.04.2007.

Примечание

Отметим, что реализация указанных товаров (работ, услуг) облагалась по нулевой ставке и до 1 октября 2011 г. на основании положений международных договоров - с момента вступления в силу указанного Приказа (п. 12 ст. 165 НК РФ, п. 2 Правил применения налоговой ставки 0 процентов НДС, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 22.07.2006 N 455, Письмо Минфина России от 06.09.2007 N 03-07-15/129).

3. С 1 января 2011 г. по ставке 0% облагается реализация:

- работ (услуг), выполняемых (оказываемых) организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов, по транспортировке, перевалке и (или) перегрузке нефти и нефтепродуктов (пп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Обратите внимание!

Положения пп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ распространяются в том числе на указанные работы (услуги), осуществляемые в отношении нефти и нефтепродуктов, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, а также вывозимых из РФ в страны Таможенного союза (пп. "б" п. 3 ст. 1, ч. 3 ст. 5 Федерального закона от 21.11.2011 N 330-ФЗ, см. также Письмо Минфина России от 10.11.2011 N 03-07-15/122);

- услуг по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа, вывозимого из РФ (ввозимого в РФ), в том числе помещенного под таможенную процедуру таможенного транзита, а также услуг по транспортировке (организации транспортировки) трубопроводным транспортом природного газа, ввозимого в РФ для переработки (пп. 2.3 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- услуг, оказываемых организацией по управлению единой национальной (общероссийской) электрической сетью по передаче электроэнергии, поставка которой осуществляется из России в иностранные государства (пп. 2.4 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- работ (услуг) по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу РФ, выполняемых (оказываемых) российскими организациями (кроме организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах, если в товаросопроводительных документах указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами РФ (пп. 2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ). Конкретный перечень услуг по перевалке, облагаемых НДС по ставке 0%, приведен в абз. 4 пп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ (см. также Письмо Минфина России от 18.04.2011 N 03-07-08/113).

Заметим, что услуги по хранению ввозимых на территорию РФ товаров, оказываемые российской организацией, которая не осуществляет работ по перевалке, подлежат обложению НДС по ставке 0% (Письмо Минфина России от 11.05.2011 N 03-07-08/144).

Нулевая ставка применяется и в том случае, если при оказании услуг привлекаются третьи лица (Письмо Минфина России от 12.10.2011 N 03-07-08/287). Кроме того, не имеет значения, является заказчик работ (услуг) грузоотправителем (грузополучателем) или нет (Письмо Минфина России от 31.10.2011 N 03-07-08/299).

Ставка НДС 0% применяется независимо от даты помещения товаров под соответствующие таможенные процедуры и вида таможенной процедуры (Письма Минфина России от 26.07.2011 N 03-07-08/241, от 03.02.2011 N 03-07-08/33, от 29.12.2010 N 03-07-08/375), а также в том случае, если в период хранения товара право собственности на него перешло от импортера к другому лицу (Письмо Минфина России от 28.01.2013 N 03-07-08/15).

Примечание

В некоторых случаях работы (услуги) по перевалке и хранению грузов облагаются по ставке 18%. Так, например, нулевая ставка не применяется, если:

- работы (услуги) выполняются (оказываются) не на территории порта (см., например, Письма Минфина России от 22.04.2013 N 03-07-08/13961, от 25.04.2011 N 03-07-08/122);

- отсутствуют товаросопроводительные документы с указанием пункта отправления и (или) назначения, находящегося за пределами РФ (например, работы (услуги) по перевалке и хранению бункерного топлива, вывозимого за пределы РФ и используемого в процессе движения судна по международному маршруту (Письмо Минфина России от 08.02.2012 N 03-07-08/32));

- пункт назначения товаров, поступивших с территории РФ, не определен. В то же время следует помнить, что нулевая ставка будет применяться в отношении услуг, оказанных с момента оформления товаросопроводительного документа, где указан пункт назначения, находящийся за пределами РФ (Письмо Минфина России от 24.01.2013 N 03-07-09/08));

- работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории (пп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 19.10.2011 N 03-07-08/293, от 19.07.2011 N 03-07-08/227, от 14.06.2011 N 03-07-08/184).

Примечание

Ставка 0% применяется и в том случае, если ввезенные для переработки иностранные товары заменены эквивалентными товарами Таможенного союза (Письмо Минфина России от 05.07.2012 N 03-07-08/170);

- услуг по предоставлению железнодорожного подвижного состава и (или) контейнеров российскими организациями и предпринимателями для перевозки (транспортировки) экспортируемых товаров или продуктов переработки, если пункты отправления и назначения находятся на территории РФ (пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ). С 1 октября 2011 г. ставка НДС 0% применяется также в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых при такой перевозке (пп. "в" п. 12 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Закона N 245-ФЗ, ст. 163 НК РФ).

Ставка 0% применяется в отношении услуг по предоставлению (подаче) железнодорожного подвижного состава его владельцем под погрузку для осуществления перевозочного процесса. Вместе с тем при оказании посреднических услуг по предоставлению подвижного состава либо в случае передачи его в аренду указанная ставка не применяется (Письма Минфина России от 04.05.2011 N 03-07-08/141, от 20.01.2011 N 03-07-08/14, от 11.01.2011 N 03-07-08/02).

Кроме того, отметим, что нулевая ставка применяется в отношении услуг, указанных в пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ, если организация (индивидуальный предприниматель), которая оказывает такие услуги, владеет железнодорожным подвижным составом (контейнерами) на праве собственности или аренды (лизинга). Если налогоплательщик владеет подвижным составом (контейнерами) на иных основаниях, ставка НДС 0% не применяется (Письмо Минфина России от 23.11.2011 N 03-07-08/330);

- работ (услуг), выполняемых (оказываемых) организациями внутреннего водного транспорта, в отношении товаров, вывозимых в таможенной процедуре экспорта при их перевозке (транспортировке) в пределах территории РФ из пункта отправления до пункта выгрузки или перегрузки (перевалки) на морские суда, суда смешанного плавания или иные виды транспорта (пп. 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Отметим, что, по мнению Минфина России, оснований для применения "нулевой" ставки НДС нет, если заранее неизвестно, какое количество перевозимых товаров впоследствии будет помещено под таможенную процедуру экспорта (Письма от 02.08.2011 N 03-07-15/72 (п. 5), от 29.03.2011 N 03-07-08/90).