5020

21

финансовой отчётности обусловили необходимость соответствующей трансформации системы бухгалтерского учёта в России.

Первый этап реформы бухгалтерского учёта в России пришёлся на 1992 – 1996 гг. и характеризовался наработкой новых методик учёта деятельности новых субъектов, формированием и нормативным закреплением концепции учёта в рыночной экономике, формированием основ публичной отчётности, основ разделения финансового и управленческого учёта, появлением зачатков налогового учёта. На этом этапе был принят Закон «О бухгалтерском учёте», который законодательно закрепил основы системы нормативного регулирования учёта. Было разработано 4 национальных стандарта, приближённых к международным стандартам финансовой отчётности, Но государственная программа перехода на международную систему учёта и статистики, в которой ставилась цель реформы – перейти на МСФО, – не была выполнена.

Второй этап реформы пришёлся на 1997 – 1998 гг. В этот период принимается Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России. Этот этап назван этапом корректировки реформы. 06 марта 1998 года была принята Программа реформирования бухгалтерского учёта в соответствии с международными стандартами финансовой отчётности. В этом документе сформулирована цель реформы бухгалтерского учёта: приведение национальной системы бухгалтерского учёта в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчётности.

1998 – 2000 гг. характеризуют 3-й этап реформирования системы бухгалтерского учёта. На этом этапе реализуется план мероприятий по реформированию бухгалтерского учёта и план внедрения ПБУ в практику учёта. В России организован Международный центр по реформе. В 1998 г. Россия вступила в комитет по международным стандартам финансовой отчётности. Продолжалось взаимодействие с международными и национальными организациями, взаимодействие с Координационным советом по методологии бухгалтерского учёта в странах СНГ. На этом этапе разработано 14 ПБУ, приближённых к международным стандартам финансовой отчётности.

2001 – 2005 гг. характеризуют четвёртый этап реформы и определяются мерами по реализации в 2001 – 2005 гг. Программы реформирования бухгалтерского учёта (одобрены Правительством Российской Федерации – письмо от 13.04.0 1. № КА – 11 – 13 – 06573).

22

01 июля 2004 г. приказом министра финансов РФ от 01 июля 2004 г. № 180 одобрена Концепция развития бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу.

Рассмотрение изменения объектов бухгалтерского учёта в ходе реформы актуальны для всех научных исследований.

1.2 Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России При выборе ориентира для реформы бухгалтерского учёта в России было

признано целесообразным использовать международные стандарты финансовой отчётности (МСФО) прежде всего при создании Концепции бухгалтерского учёта в рыночной экономике, для обеспечения сопоставимости бухгалтерской информации, формируемой российскими и международными компаниями, а также в процессе разработки национальных положений по бухгалтерскому учёту (стандартов) в качестве отправной точки соответствия международно принятой учётной практике.

29 декабря 1997 г. Концепция бухгалтерского учёта в рыночной экономике России, подготовленная разработчиками реформы, была одобрена методическим советом по бухгалтерскому учёту при Министерстве финансов Российской Федерации и президентским советом Института профессиональных бухгалтеров.

Концепция определяет основы построения системы бухгалтерского учёта в условиях новой экономической среды, складывающейся в России. Она основывается на достижениях бухгалтерской науки и практики, ориентируется на модель рыночной экономики, использует опыт стран с развитой рыночной экономикой, отвечает международно признанным стандартам финансовой отчётности.

Этот документ является основой построения системы нормативного регулирования бухгалтерского учёта и не заменяет никакие нормативные акты по бухгалтерскому учёту. Более того, если какое-либо положение Концепции противоречит положению законодательного или нормативного акта по бухгалтерскому учёту, то использованию подлежит положение законодательного или нормативного акта. Новая Концепция бухгалтерского учёта и разрабатываемые на её основе правила и нормы постановки и ведения бухгалтерского учёта, а также контроля за достоверностью и надёжностью финансовой информации, должны создавать элементы рыночной инфраструктуры, обеспечивающей благоприятный климат для частного инвестирования, в том числе иностранных инвестиций. Концепция представляет

23

собой описательную модель системы бухгалтерского учёта, адекватную рыночной экономике. Наполняемость модели осуществляется через национальные стандарты – положения по бухгалтерскому учёту. Программа реформирования бухгалтерского учёта включает разработку 22 национальных стандартов. В настоящее время разработано уже 20 стандартов, приближенных к международным стандартам финансовой отчётности.

Отметим основные положения Концепции.

Во-первых, в Концепции чётко сформулирована цель бухгалтерского учёта в рыночной экономике – формирование информации для внутренних и внешних пользователей.

Во-вторых, в Концепции впервые определено понятие «заинтересованные пользователи» и установлены их потребности в бухгалтерской информации.

Заинтересованные пользователи – это лица, имеющие какие-либо потребности в информации об организации и обладающие достаточными познаниями и навыками для того, чтобы понять, оценить, изучать и использовать эту информацию.

Заинтересованными пользователями могут быть инвесторы, персонал организации, заимодавцы, поставщики и подрядчики, покупатели и заказчики, органы власти и общественности.

В Концепции определены потребности заинтересованных пользователей в бухгалтерской информации:

–инвесторы (реальные и потенциальные) заинтересованы в информации о рискованности и доходности, предполагаемых или осуществленных ими инвестиций, о возможности и целесообразности распоряжаться инвестициями, о способности организации выплачивать дивиденды;

–персонал предприятия заинтересован в информации о стабильности и прибыльности предприятия; способности организации гарантировать оплату труда и сохранение рабочих мест;

–заимодавцы заинтересованы в информации, позволяющей определить, будут ли своевременно погашены предоставленные ими организации займы и выплачены причитающиеся проценты;

–поставщики и подрядчики заинтересованы в информации, позволяющей определить, будут ли выплачены в срок причитающиеся им суммы за поставленные товары, продукцию и оказанные услуги;

–покупатели и заказчики заинтересованы в информации о продолжении деятельности организации;

24

–органы власти заинтересованы в информации для осуществления возложенных на них функций: по распределению ресурсов; регулированию народного хозяйства; разработке и реализации общественной политики; ведению статистического наблюдения;

–общественность заинтересована в информации о роли и вкладе организации в повышение благосостояния общества на местном, региональном и федеральном уровнях.

Интересы внешних пользователей различны, и бухгалтерский учёт не может удовлетворить все информационные потребности этих пользователей в полном объёме. Поэтому информация, формируемая в бухгалтерском учёте, удовлетворяет потребности, являющиеся общими для всех пользователей. Решения, принимаемые заинтересованными пользователями, требуют оценки способности организации воспроизводить денежные средства и аналогичные им активы, времени и определённости их поступления. В результате такой оценки может быть установлена возможность организации обеспечить причитающиеся

ипредстоящие выплаты инвесторам, персоналу, кредиторам, поставщикам и подрядчикам, государству.

В-третьих, в Концепции определяется содержание информации, формируемой в бухгалтерском учёте для удовлетворения общих потребностей заинтересованных пользователей: о финансовом положении организации, её финансовых результатах и изменениях в финансовом положении организации.

Финансовое положение организации определяется ресурсами, находящимися в её распоряжении, структурой источников этих ресурсов, ликвидностью и платёжеспособностью организации, а также её способностью адаптироваться к изменениям в среде функционирования. Информация о финансовом положении формируется главным образом в виде бухгалтерского баланса.

Информация о финансовых результатах требуется для оценки потенциальных изменений в ресурсах, которые, вероятно, будет контролировать организация в будущем при прогнозировании способности вызывать денежные потоки на основе имеющихся ресурсов при обосновании эффективности, с которой организация может использовать дополнительные ресурсы. Эта информация обеспечивается главным образом отчётом о прибылях и убытках.

Информация об изменениях в финансовом положении организации необходима для оценки её инвестиционной, финансовой и операционной

25

деятельности в отчётном периоде. Эта информация обеспечивается главным образом отчётом о движении денежных средств.

В Концепции подчёркнуто, что содержание, порядок оформления и способы представления информации для внутренних пользователей определяются руководством организации и, следовательно, являются элементом учётной политики.

В-четвёртых, в Концепции по-новому сформулированы требования к информации, формируемой в бухгалтерском учёте. Информация должна быть полезной пользователям. Чтобы информация считалась полезной, она должна быть уместной, надёжной и сравнимой.

Уместной с точки зрения пользователей считается информация, наличие или отсутствие которой может оказать или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтвердить или изменить ранее сделанные оценки. На уместность информации влияют её содержание и сущность. Существенной признаётся информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей.

Надёжной признаётся информация, если она не содержит существенных ошибок.

Факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учёте не столько исходя из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования.

Информация, предоставляемая заинтересованным пользователям, должна быть нейтральной, т.е. свободной от односторонности.

Информация, формируемая в бухгалтерском учёте, должна быть полной. Требование сравнимости информации – пользователи должны иметь

возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы анализировать содержание информации, формируемой в бухгалтерском учёте: сравнивать финансовое положение, финансовые результаты и изменения в финансовом положении.

При формировании информации в бухгалтерском учёте должны приниматься во внимание факторы, ограничивающие уместность и надёжность этой информации. Ограничить уместность и надёжность может своевременность информации. Просрочка представления информации заинтересованным пользователям может привести к потере её уместности.

26

Полезность информации должна быть сопоставима с затратами на её подготовку.

В-пятых, в Концепции раскрыт для целей бухгалтерского учёта состав информации, формируемой в бухгалтерском учёте для заинтересованных пользователей. Указано, что в бухгалтерском балансе элементами информации о финансовом положении организации является имущество, кредиторская задолженность и капитал.

Имуществом признаются хозяйственные средства, контролируемые организацией в результате прошлых событий её хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем.

Кредиторской задолженностью признаётся обязательство организации, существующее на отчётную дату, которое является следствием прошлых событий её хозяйственной деятельности и расчёты по которой должны привести к оттоку ресурсов организаций, которые должны были привести ей экономические выгоды.

Капитал представляет собой остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности.

Вотчёте о прибылях и убытках элементами бухгалтерской информации о финансовых результатах являются доходы и расходы.

Доходом организации признаётся увеличение экономических выгод в течение отчётного периода или уменьшение кредиторской задолженности, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников. Доходы включают выручку от продажи, оплату за услуги, проценты и дивиденды к получению, роялти, арендную плату, а также прочие доходы (поступления от продажи основных средств; нереализованные прибыли, полученные вследствие переоценки рыночных ценных бумаг и др.).

Расходами признаются уменьшение экономических выгод в течение отчётного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала (кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников). Расходы включают материальные затраты, затраты на производство продукции (работ, услуг), оплату труда работников и управленческого персонала, амортизационные отчисления, иные затраты, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.).

ВКонцепции указано, что отчёт о движении денежных средств и информация об изменениях в финансовом положении организации, которая в

27

нём отражается, является производной от элементов бухгалтерского баланса и отчёта о прибылях и убытках.

В-шестых, в этом документе сформулированы два критерия признания имущества, кредиторской задолженности, доходов и расходов – надёжность и существенность. Информация считается надёжной, если она не содержит существенных ошибок. Существенной признаётся сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных бухгалтерской отчётности составляет не менее 5%.

И последнее, в Концепции определены методы оценки имущества, кредиторской задолженности, доходов и расходов: фактическая (первоначальная) стоимость (себестоимость); текущая (восстановительная) стоимость (себестоимость), текущая рыночная стоимость (стоимость продаж), дисконтированная стоимость.

Вопросы реализации принципов, заложенных в концепции в современных условиях хозяйствования будут своевременны для научных исследований.

1.3 Концепция развития бухгалтерского учёта и отчётности в Российской

Федерации на среднесрочную перспективу

Этот документ одобрен приказом МФ РФ от 01 июля 2004 г. № 180 и направлен на повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учёте и отчётности, и обеспечение гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям.

Целью развития бухгалтерского учёта и отчётности на среднесрочную перспективу (2004 – 2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учёта и отчётности присущих ей функций в экономике Российской Федерации, в частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.). Суть дальнейшего развития состоит в активизации использования МСФО для реализации этой функции путём создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учётного процесса.

28

Дальнейшее развитие бухгалтерского учёта и отчётности необходимо осуществлять по следующим основным направлениям:

1)повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учёте

иотчётности;

2)создание инфраструктуры применения МСФО;

3) изменение системы регулирования бухгалтерского учёта и отчётности; 4) усиление контроля качества бухгалтерской отчётности; 5)существенное повышение квалификации специалистов, занятых

организацией и ведением бухгалтерского учёта и отчётности, аудитом бухгалтерской отчётности, а также пользователей бухгалтерской отчётности.

Для реализации положений Концепции Министерства финансов РФ разработан план мероприятий, утверждённый приказом № 263 от 16 сентября 2004 г.

Практическая разработка новых направлений развития бухгалтерского учёта будет актуальна для научных исследований.

Лекция 2. Финансовый и управленческий учёт: сходство и различие

2.1 Базовые и основные принципы бухгалтерского учёта

Принципы – это правила, предписания.

Применительно к бухгалтерскому учёту базовые принципы закладываются при постановке бухгалтерского учёта, и они не должны меняться.

1.Имущественная обособленность. Активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций (допущение имущественной обособленности).

2.Непрерывность деятельности. Организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у неё отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности).

3.Последовательность применения учётной политики. Принятая организацией учётная политика применяется последовательно от одного отчётного года к другому (допущение последовательности применения учётной политики).

29

4. Временная определённость фактов хозяйственной деятельности.

Факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчётному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определённости фактов хозяйственной деятельности).

Применительно к бухгалтерскому учёту «требования» считают основным принципом, означающим соблюдение принятых правил организации и ведения бухгалтерского учёта:

–полноту отражения в бухгалтерском учёте всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

–своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учёте и бухгалтерской отчётности (требование своевременности);

–большую готовность к признанию в бухгалтерском учёте расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

–отражение в бухгалтерском учёте фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

–тождество данных аналитического учёта оборотам и остаткам по счетам синтетического учёта на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

–рациональное ведение бухгалтерского учёта исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации (требование рациональности).

2.2 Деление бухгалтерского учёта на финансовый и управленческий

Начиная с 2002 г. бухгалтерский учёт в России разделился на финансовый и управленческий учёт.

Финансовый учёт выделился в составе бухгалтерского как организационно-методологическая система, формирующая данные для составления публичной отчётности. Выделился не сразу, а в процессе более чем полувековой эволюции.

На выделение финансового учёта повлияли такие факторы, как потребность в конфиденциальной учётной информации и развитие оперативных методов управления производственными процессами. Изобретение Тейлором методов нормирования и оперативного управления производством в конце

30

XIX в. явилось началом создания производственного учёта. Контроль затрат, калькулирование методами стандарт-кост и директ-кост, применение гибких смет и бюджетов объективно закрепляли эту тенденцию. Принципы управления, сформулированные Файолем и Эмерсоном, поставили управленческий учёт на научную основу, способствовали отделению его в самостоятельную структуру, применявшуюся наряду с финансовым учётом. Информация управленческого учёта – коммерческая тайна, которая частично и весьма дозированно представляется в публичной финансовой отчётности.

Ещё одним фактором данного процесса выступало развитие норм хозяйственного права, коммерческого законодательства, регулировавшего рыночные отношения. Начиная с Кодекса Наполеона, германского торгового права содержание бухгалтерского учёта всё более и более опиралось на правовые нормы. Публичная отчётность породила непосредственное включение в коммерческое законодательство предписаний по бухгалтерскому учёту и отчётности. Правовые нормы относились к публичной отчётности. Внутренняя отчётность, построенная на управленческом учёте, не регулировалась и не могла регулироваться нормами коммерческого права. Она всецело зависела от методов управления и пожеланий управляющих. Всё это в совокупности требовало отделения финансового учёта от управленческого, порождало разделение единого бухгалтерского учёта на обособленные части.

В связи с глобализацией рынков товаров и капиталов в последние два десятилетия существенно повысились требования к качеству публичной финансовой отчётности. Стала очевидной потребность в прозрачной (более открытой) информации о финансовом положении и результатах деятельности каждого участника, выступающего на рынке. Прозрачная информация создаёт условия для прогнозирования рыночных отношений, позволяет с меньшими затратами осознанно действовать в характерных для любого рынка кризисных ситуациях и даже предвидеть такие ситуации на ранних стадиях их развития.

Участники рынка заинтересованы в получении полной и откровенной информации о действиях друг друга. Это обоюдный (всеобщий) интерес, поскольку рыночные отношения порождают заинтересованную подотчётность заёмщиков перед заимодавцами, эмитентов перед инвесторами, банков перед вкладчиками, директоров (управляющих) компаний перед акционерами. Прозрачная финансовая отчётность позволяет оценить эффективность принимаемых решений, персонифицирует ответственность за них, ведь под