5020

111

Согласно пункту 12 ПБУ 9/99, выручка в бухгалтерском учёте признаётся при выполнении ряда условий:

•организация имеет право получить эту выручку (его нужно подтвердить договором или иным образом);

•сумму выручки и расходы, связанные с этой операцией, можно определить;

•есть уверенность в том, что эта хозяйственная операция увеличит экономические выгоды организации;

•право собственности на продукцию (товар) перешло к покупателю, работа принята заказчиком или услуга оказана.

Без обязательного исполнения этих условий доход является не признанным в конкретном отчётном периоде, а отражается в бухгалтерском учёте:

•как дебиторская задолженность (когда денежные средства или иные активы не получены);

•как кредиторская задолженность (когда денежные средства или иные активы получены). В этом случае поступившие от покупателя средства отражаются в составе доходов будущих периодов или полученных авансов.

По общему правилу в момент отгрузки (передачи) товара право собственности на него переходит от продавца к покупателю (п. 1 ст. 223 ГК РФ).

Однако так бывает не всегда. Например, в договоре купли-продажи (поставки) можно предусмотреть, что право собственности на товары переходит к покупателю позже – после их оплаты, доставки в определённый пункт или после исполнения любого иного условия, установленного договором. Такой договор называют договором с особым порядком перехода права собственности.

Вэтом случае отгруженные товары (независимо от того, что может измениться их месторасположение) остаются в собственности продавца до тех пор, пока не выполнены все условия договора. И именно продавец имеет соответствующие обязанности по содержанию данного имущества. Вот почему выручки от реализации у него пока не возникает и организация не должна формировать на счетах бухгалтерского учёта обороты по реализации продукции. Переданное представителям покупателя (перевозчика) имущество отражается на счёте 45 «Товары отгруженные» по его фактической себестоимости, поскольку основания выставить покупателю счёт по продажным ценам ещё отсутствуют (право собственности ещё не перешло).

Выручку от продаж в бухгалтерском учёте можно отражать двумя способами:

112

–методом начисления (исходя из допущения временной определённости фактов хозяйственной деятельности);

–кассовым методом.

Большинство предприятий применяет метод начисления. При этом методе выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) отражается в бухгалтерском учёте в момент перехода права собственности на товары (результаты выполненных работ) от продавца (исполнителя) к покупателю (заказчику).

Малые предприятия могут вести бухгалтерский учёт по упрощённой форме. Об этом сказано в Типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учёта для субъектов малого предпринимательства, утверждённых приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. № 64н. Предприятие является малым, если оно отвечает критериям, установленным Федеральным законом от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации».

В Типовых рекомендациях сказано, что таким предприятиям при учёте доходов и расходов разрешено не соблюдать допущение временной определённости фактов хозяйственной деятельности, а можно использовать кассовый метод.

Кассовый метод учёта доходов и расходов означает, что выручка от реализации продукции (работ, услуг) может отражаться в бухгалтерском учёте в момент фактического поступления от покупателей денежных средств на расчётный счёт (в кассу) малого предприятия. .

Решение об использовании кассового метода должно быть отражено в приказе об учётной политике.

В пункте 13 ПБУ 9/99 предусмотрено, что организация может признать выручку от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг), с длительным циклом её создания, то есть более 12 месяцев. Данное положение применяется, к примеру, при определении дохода в строительстве или при осуществлении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Предусматривается, что организация может признать выручку от такой деятельности по мере готовности работы, услуги, продукции или по завершению выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

Если сумма выручки от продажи продукции (выполнения работ, оказания услуг) не может быть определена, то она подлежит учёту в размере признанных в бухгалтерском учёте расходов по изготовлению этой продукции (выполнению

113

работы, оказанию услуги), которые будут впоследствии возмещены организации

(п. 14 ПБУ 9/99).

8.3 Учёт прочих доходов и расходов

Счёт 91 «Прочие доходы и расходы» предназначен для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчётного периода.

Прочие поступления признаются в бухгалтерском учёте в следующем порядке:

•поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров, а также проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, и доходы от участия в уставных капиталах других организации (когда это не является предметом деятельности организации) — в установленном порядке. При этом для целей бухгалтерского учёта проценты начисляются за каждый истекший отчётный период в соответствии с условиями договора;

•штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, а также возмещения причинённых организации убытков — в отчётном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником;

•суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой срок исковой данности истёк, – в отчётном периоде, в котором срок исковой давности истёк;

•суммы дооценки активов (кроме внеоборотных активов) – в отчётном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка;

•иные поступления – по мере образования и выявления.

Ксчёту 91 «Прочие доходы и расходы» могут быть открыты субсчета:

91-1 «Прочие доходы»;

91-2 «Прочие расходы»; 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

На субсчёте 91-1 «Прочие доходы» учитываются поступления активов, признаваемые прочими доходами.

На субсчёте 91-2 «Прочие расходы» учитываются расходы.

При выбытии (продаже, списании по причине ветхости, морального износа, частичной ликвидации, передаче безвозмездно) остаточная стоимость выбывающих объектов подлежит списанию со счёта 01 «Основные средства» на счёт 91 «Прочие доходы и расходы». При этом к счёту 01 «Основные средства»

114

может открываться субсчёт «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит начисленной амортизации.

Определившаяся на счёте 01, субсчёт «Выбытие основных средств», остаточная стоимость по окончании процедуры выбытия объекта относится в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы».

При осуществлении операций по вкладам в уставный (складочный) капитал других организаций в бухгалтерском учёте организации-инвестора разница между оценкой вклада, отражённой по счёту 58 «Финансовые вложения», и стоимостью переданного имущества отражается по дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы» как прочий расход (в случае, если оценка вклада ниже стоимости имущества).

При осуществлении вкладов участников простого товарищества в общее имущество товарищей в неденежной форме (имуществом) разница между оценкой вклада, отражённой по счёту 58 «Финансовые вложения», и стоимостью имущества отражается в бухгалтерском учёте участников простого товарищества по дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы» как прочий расход (в случае, если оценка вклада ниже стоимости имущества).

При выбытии объектов нематериальных активов (списании в связи с окончанием срока их полезного использования, уступкой (продажей), передаче безвозмездно) их стоимость, учтённая на счёте 04 «Нематериальные активы», уменьшается на сумму начисленной за время использования амортизации (с дебета счёта 05 «Амортизация нематериальных активов»). Остаточная стоимость выбывших объектов списывается со счёта 04 «Нематериальные активы» на счёт 91 «Прочие доходы и расходы».

Списана остаточная стоимость выбывших объектов нематериальных активов:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 04 «Нематериальные активы».

При выбытии материалов (продаже, списании по причине порчи, передаче безвозмездно) их стоимость списывается в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно на сумму задолженности за проданные материалы счёт 91 кредитуется в корреспонденции со счётом 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками».

Списана фактическая себестоимость выбывших материалов: Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»;

115

Кт 10 «Материалы».

В соответствии с действующим порядком организация может создавать резерв под снижение стоимости материальных ценностей. При этом сумма созданного резерва подлежит отражению в бухгалтерском учёте по кредиту счёта 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» в корреспонденции со счётом 91 «Прочие доходы и расходы».

Отражена сумма резервов под снижение стоимости материальных ценностей:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие расходы»; Кт 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

Закрытие остатка по счёту 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (восстановление суммы ранее созданных резервов) производится с помощью обратной записи в периоде, следующем за периодом создания резерва.

По дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы» находит отражение ряд расходов, учитываемых на счетах учёта производственных затрат, с кредита которых они списываются как прочие расходы.

Списана фактическая себестоимость проданных работ или услуг, выполненных или оказанных в связи с формированием прочих доходов организации (к примеру, услуги, оказанные в связи с выбытием объектов основных средств); отражены расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции, а также расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие расходы»; Кт 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».

При осуществлении организациями таких хозяйственных операций, как предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участие в уставных капиталах других организаций, которые не являются предметом их обычной деятельности, расходы по таким операциям собираются на счетах учёта производственных затрат в корреспонденции с кредитом счетов осуществления расходов с последующим списанием в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы» в связи с формированием прочих доходов организации.

116

Отражены расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав и других видов интеллектуальной собственности:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства».

При выполнении обслуживающими производствами и хозяйствами организации работ или оказании ими услуг, не являющихся обычной деятельностью организации, сумма затрат этих подразделений подлежит списанию в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы».

Списана фактическая себестоимость работ и услуг обслуживающих производств и хозяйств, не признанных обычной деятельностью организации:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Остатки сырья, материалов, товаров, готовой продукции, цена на которые в течение отчётного года снизилась либо которые морально устарели и частично потеряли своё первоначальное качество, организация при составлении годовой отчётности вправе отразить в бухгалтерском балансе по рыночной стоимости, если она ниже первоначальной стоимости их приобретения (изготовления), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты. В разрешённых действующим законодательством и нормативными документами случаях организация правомочна производить уценку отдельных видов активов. По мере выявления результаты такой уценки списываются в дебет счёта 91 «Прочие доходы и расходы».

Отражена уценка товаров, готовой продукции, товаров:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция».

К прочим расходам могут относиться также отрицательные курсовые разницы, образовавшиеся в связи с текущим изменением курса рубля по отношению к иностранным валютам.

Стоимость активов и обязательств (денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платёжных документов, финансовых вложений, средств в расчётах, включая по заёмным обязательствам, с юридическими и физическими лицами, основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов, а также других активов и обязательств организации), выраженная в иностранной валюте,

118

Курсовая разница зачисляется на финансовые результаты организации по мере её принятия к бухгалтерскому учёту.

Отражены отрицательные курсовые разницы:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 50 «Касса», 51 «Расчётные счета», 52 «Валютные счета», 58

«Финансовые вложения», 60 «Расчёты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

В соответствии с установленным порядком штрафы, пени, неустойки, признанные организацией-должником и оплаченные (подлежащие оплате), отражаются в бухгалтерском учёте как прочие расходы по дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы».

Отражены суммы штрафов, пеней, неустоек, за нарушение условий договоров, уплаченные (подлежащие уплате) организацией:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 50 «Касса», 51 «Расчётные счета», 52 «Валютные счета» (76 «Расчёты с

разными дебиторами и кредиторами»).

Для уточнения оценки акций в указанных случаях производится образование резервов под обесценение вложений в ценные бумаги, являющихся разновидностью оценочных резервов и учитывающихся на пассивном счёте 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги создаются за счёт финансовых результатов организации и отражается записью по дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счёта 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» на сумму выявленного снижения стоимости акций или иных ценных бумаг.

Отражено создание резерва под обесценение вложений в ценные бумаги: Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги».

Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истёк, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведённой инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счёт средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период,

119

предшествующий отчётному, суммы этих долгов не резервировались в установленном порядке.

Списаны суммы дебиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками».

Организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчётам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

Сомнительным долгом признаётся дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резерв сомнительных долгов создаётся на основе результатов проведённой инвентаризации дебиторской задолженности организации.

Величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежёспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Отражено создание резерва по сомнительным долгам:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 63 «Резервы по сомнительным долгам».

Всоответствии с установленным порядком (за исключением особо оговоренных в нормативных документах случаях) общим принципом учёта процентов, уплаченных (подлежащих уплате) за пользование кредитом или займом, является их отражение в бухгалтерском учёте как прочих расходов организации.

На прочие расходы списаны проценты за пользование краткосрочным (долгосрочным) кредитом или займом:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 66 «Расчёты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчёты по

долгосрочным кредитам и займам».

Всоставе прочих расходов отражаются суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счёт финансовых результатов в соответствии с порядком, установленным российским законодательством.

Отражена задолженность по налогам и сборам, уплачиваемым за счёт прочих расходов организации:

Дт 91 «Прочие доходы расходы», субсчёт «Прочие расходы»;

120

Кт 68 «Расчёты по налогам и сборам».

Начисление оплаты труда работникам, а также обязательные отчисления на социальные нужды от начисленных сумм оплаты труда в случае, когда указанные работники заняты в деятельности, отличной от обычных видов деятельности организации, учитываются как прочие расходы по дебету счёта 91 «Прочие доходы и расходы».

Начислена оплата труда работникам, занятым деятельностью, отличной от обычных видов деятельности организации:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 70 «Расчёты по оплате труда».

Отражена задолженность по отчислениям на социальные нужды от сумм оплаты труда, начисленных работникам в связи с осуществлением ими видов деятельности, отличных от обычной деятельности организации:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы», субсчёт «Прочие расходы»; Кт 69 «Расчёты по социальному страхованию и обеспечению». Перейдём к порядку формирования прочих доходов.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учёта регулируются в соответствии с Положением о бухгалтерском учёте и отчётности в Российской Федерации: основные средства, материальные ценности, денежные средства и другое имущество, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты у организации или увеличение финансирования (фондов) у бюджетной организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц.

Оприходованы выявленные при инвентаризации излишки:

Дт 07, 08, 10, 11, 15, 20, 21, 23, 29, 41, 43, 45, 58;

Кт 91 «Прочие доходы и расходы», субсч. «Прочие доходы».

При осуществлении участниками простого товарищества вкладов в общее имущество товарищей в неденежной форме (имуществом) в бухгалтерском учёте передача имущества отражается по дебету счёта 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции с кредитом счетов учёта передаваемого имущества. При этом разница между оценкой вклада, отражённой по счёту 58 «Финансовые вложения», и стоимостью имущества отражается в бухгалтерском учёте участников простого товарищества по кредиту счёта 91 «Прочие доходы и расходы» как операционный доход (в случае, если оценка вклада выше стоимости имущества).