4962

81

4.Положение по ведению бухгалтерского учёта и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации (в редакции приказа от 24.12.2010 г. № 186 н).

5.Положение по бухгалтерскому учёту «Учёт материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 (с изменениями и дополнениями).

6.Положение по бухгалтерскому учёту «Доходы организации» ПБУ 9/99 (с изменениями и дополнениями).

7.Положение по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» ПБУ 10/99 (с изменениями и дополнениями).

8.Методические указания по инвентаризации и финансовых обязательств : утв. приказом Минфина РФ от 13.06.95г. № 49

9.Методические указания по бухгалтерскому учёту материальнопроизводственных запасов : утв. приказом Минфина РФ от 28.12.01г. № 119н (с изменениями и дополнениями).

10.План счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению : утв. приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 944н (с изменениями и дополнениями).

5.2. Варианты учёта выпуска продукции

Готовая продукция и товары, предназначенные для продажи в соответствии с ПБУ 5/01 «Учёт материально-производственных запасов» относятся к материальнопроизводственным запасам.

Готовая продукция – конечный результат производственного цикла, предназначенный для продажи. Это изделия и полуфабрикаты, законченные обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов и оформленные приёмосдаточной документацией.

Учёт готовой продукции осуществляется в количественных и стоимостных показателях.

Количественный учёт готовой продукции ведётся в единицах измерения, принятых в данной организации исходя из её физических свойств (объём, вес, площадь, линейные единицы или поштучно). Для организации учёта количественных показателей однородной продукции могут применяться условнонатуральные измерители.

Условно-натуральные измерители необходимы для получения обобщённых данных по учёту однородной продукции. Количество такой продукции по видам пересчитывают с помощью определённых коэффициентов в условный вес, сорт,

82

типоразмер и т.п. Коэффициенты соотношения определяются в зависимости от содержания полезного вещества в продуктах, трудоёмкости их изготовления, уровня затрат, длительности производственного цикла. Примером могут служить консервы в условных банках, чугун в пересчёте на передельный, отдельные виды продукции исходя из их веса или объёма полезного вещества и т.д.

При организации аналитического бухгалтерского учёта готовой продукции не должно допускаться ведение учёта только в количественном выражении, без соответствующей стоимостной оценки.

Стоимостным (ценностным) показателем произведённой продукции является объём готовой, предназначенной к продаже продукции. Она может оцениваться в ожидаемой (плановой, нормативной) и фактической производственной себестоимости, по прямым статьям расходов, в рыночных (продажных) ценах.

Для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции на предприятиях используется счёт 43 «Готовая продукция». Этот счёт в основном применяют предприятия отраслей материального производства.

При любом способе учёта по дебету счёта 43 отражается поступление готовой продукции на склад предприятия. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счёта «Готовая продукция» в корреспонденции со счетами учёта затрат на производство

(20, 23 29).

Если готовая продукция полностью направляется для использования на самом предприятии, то она на счёт 43 может не приходоваться, а учитывается на счёте 10 «Материалы» и других аналогичных счетах в зависимости от назначения этой продукции.

Если учёт готовой продукции ведётся по фактической себестоимости, то оприходование готовой продукции на склад (отражение по дебету счёта 43) осуществляется по фактически сложившимся затратам на изготовление изделия. Рассчитать фактическую себестоимость можно только по окончании отчётного периода (месяца).

В том случае, когда готовая продукция учитывается по нормативной себестоимости, могут быть использованы два варианта учёта:

без использования счёта 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»;

с применением счёта 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Если счёт 40 не используется, то на синтетическом счёте 43 готовая продукция учитывается по фактической производственной себестоимости, а в

83

аналитическом учёте её движение отражается по нормативной (плановой) себестоимости с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по плановым (учётным) ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются предприятием исходя из уровня работ и оказанных услуг в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

По кредиту счёта 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» отражается нормативная (плановая) себестоимость произведённой продукции, сданных работ и оказанных услуг в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи» и др.

В конце месяца дебетовые и кредитовые обороты счёта 40 сопоставляются и выявляется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной продукции от нормативной (плановой) себестоимости. Как правило, нормативная (плановая) себестоимость готовой продукции не совпадает с её фактической себестоимостью, поэтому в результате на счёте 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» возникает дебетовое или кредитовое сальдо:

дебетовое сальдо по счёту – это превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой (перерасход), которое ежемесячно списывается проводкой: Д-т 90-2 К-т 40 – списано превышение фактической себестоимости выпущенной продукции над её нормативной (плановой) себестоимостью;

кредитовое сальдо по счёту – превышение нормативной или плановой себестоимости над фактической (экономия), которое ежемесячно списывается сторнировочной записью: Дт 90-2 Кт 40 – сторнировано превышение нормативной (плановой) себестоимости выпущенной продукции над её фактической себестоимостью.

Такими заключительными записями счёт 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в конце месяца закрывается, и сальдо на отчётную дату отсутствует. То есть вся сумма отклонения фактической себестоимости готовой продукции от плановой списывается на счёт 90 независимо от того, вся ли выпущенная продукция была реализована.

5.3.Состав и оценка готовой продукции

Вучёте к готовой продукции данного отчётного периода относятся изделия, полностью прошедшие технологическую обработку на данном предприятии в соответствии с требованиями утверждённых стандартов или технических условий и

84

оформленные приёмосдаточной документацией не позднее 24 ч последнего отчётного дня месяца, а при трёхсменной работе – не позднее 8 ч утра первого числа месяца, следующего за отчётным месяцем. Изделия, не соответствующие этим требованиям к указанному времени, рассматриваются как незавершённое производство.

Готовая продукция поступает из производства на склад на основании приёмосдаточных накладных, актов, спецификаций и других аналогичных документов, которые выписываются в двух экземплярах. Один экземпляр документа предназначен для сдатчика готовой продукции, другой остаётся на складе. На готовую продукцию, поступившую на склад, заводится карточка складского учёта.

На учёт готовой продукции распространяются все основные положения по учёту материально-производственных запасов. В частности, учёт готовой продукции на складах осуществляется в том же порядке, что и при учёте материалов.

Для хранения готовой продукции создаются, как правило, отдельные склады готовой продукции. Исключение допускается для крупногабаритных изделий и иной продукции, сдача на склад которых затруднена по техническим причинам. Они могут приниматься представителем покупателя (заказчика) на месте изготовления, комплектации или сборки либо отгружаться непосредственно с этих мест.

Организация учёта готовой продукции должна обеспечить формирование информации о наличии и движении готовой продукции по местам хранения и материально ответственным лицам.

Учёт готовой продукции осущecтвляется в количественных (натуральных) и стоимостных показателях. Количественный учёт готовой продукции ведётся в единицах измерения, принятых в данной организации, исходя из её физических свойств (объём, вес, площадь, линейные единицы или поштучно). Для организации учёта количественных показателей однородной продукции могут при меняться условно-натуральные измерители (например, консервы в условных банках, отдельные виды продукции, исходя из их веса или объёма полезного вещества, и т.д.).

Готовая продукция организации учитывается по наименованиям, с раздельным учётом по отличительным признакам (марки, артикулы, типоразмеры, модели, фасоны и т.д.). Кроме того, учёт ведётся по укрупнённым группам продукции: изделия основного производства, товары народного потребления, изделия, изготовленные из отходов, и т.д.

85

Приём, хранение, отпуск и учёт готовой продукции по каждому складу возлагаются на соответствующие должностные лица (заведующий складом, кладовщик и др.). Эти лица несут ответственность за правильный приём, отпуск, учёт и сохранность вверенной им готовой продукции, а также за правильное и своевременное оформление операций по приёму и отпуску. С указанными должностными лицами заключаются договоры о полной материальной ответственности в соответствии с законодательством РФ.

Готовая продукция в бухгалтерском учёте может оцениваться по одному из следующих вариантов:

1)по фактической производственной себестоимости продукции, равной соответственно сумме всех затрат на её изготовление. Этот способ оценки применяется сравнительно редко, в основном на предприятиях индивидуального производства. При этом калькулируемые объекты иногда расчленяют по узлам и крупным конструктивным элементам. В итоге производственная себестоимость изделия складывается из суммы затрат на отдельные его составные части. Целесообразная оценка готовой продукции по производственной себестоимости

ина предприятиях с ограниченной номенклатурой продукции, когда её выпуск и продажа производится ежедневно. Недостаток данного варианта оценки – неточности в исчислении себестоимости до завершения всех работ по объекту и окончания отчётного месяца;

2)по плановой производственной себестоимости. При этом определяются и отдельно учитывают отклонения фактической производственной себестоимости за отчётный месяц от плановой (нормативной) себестоимости. Положительной стороной указанной оценки является её единство в текущем учёте, при планировании и составлении отчётности. Однако если плановая себестоимости в течение года часто изменяется, приходится выполнять довольно трудоёмкую работу по уточнению оценки остатков готовой продукции;

3)по учётным ценам. В этом случае обособленно учитывается разница между фактической себестоимостью и учётной ценой. До последнего времени данный вариант оценки готовой продукции был распространён. Его преимущество проявляется в возможности сопоставления оценки продукции в текущем учёте и отчётности, что важно для контроля за правильным определением товарного выпуска;

4)по продажным (регулируемым или свободным, рыночным) ценам и тарифам (на добавленную стоимость). Этот вид оценки получает в настоящее время всё большее распространение. Его используют для учёта выполненных

86

заказов, продукции и работ, цена расчётов за которые базируется на предварительно составленной и согласованной с заказчиком калькуляции себестоимости, когда для расчётов применяют заранее оговоренные индивидуальные цены или когда поставка продукции производится по устойчивым ценам рынка;

5) по прямым статьям расходам или сокращённой себестоимости. Этот метод оценки готов продукции рекомендуется при использовании организацией элементов метода директ-костинга.

5.4. Учёт отгруженной продукции

Отгрузка и отпуск готовой продукции осуществляются складом на основании приказов-накладных, выписываемых отделом сбыта продукции. При отгрузке железнодорожная станция выписывает транспортную накладную, которая сопровождает груз в пути, а отправителю выдаётся квитанция железнодорожной накладной. Данные железнодорожной накладной записываются в счёт-фактуру и платёжные документы, которые сдаются в банк или передаются покупателю.

Отгрузка (отпуск) продукции производится в соответствии с заключаемыми договорами или непосредственно в процессе свободной продажи.

У приобретателя право собственности на продукцию по договору возникает с момента её передачи, если иное не предусмотрено законом или договором (ст. 223 ГК РФ). Передачей продукции признаётся вручение её приобретателю, сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю. Продукция считается врученной приобретателю с момента её фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица. К передаче продукции приравнивается передача коносамента или иного товаросопроводительного документа на неё.

Для учёта отгруженной продукции покупателям используется бессальдовый счёт 90 «Продажи», если выручка от её продажи может быть признана в бухгалтерском учёте. В этом случае отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчётные документы за которую предъявлены этим покупателям (заказчикам), списывается со счёта 43 в дебет счёта 90 в порядке её реализации в той оценке, в которой она учитывается на счёте 43 (Дт. 90 Кт 43).

При организации учёта на счёте 43 готовой продукции по фактической производственной себестоимости систематический (ежедневный) отпуск конкретных наименований изделий производится, как правило, по учётным ценам.

87

Фактическая производственная себестоимость отгруженной и отпущенной продукции определяется расчётным путём по окончании месяца. При расчёте сначала исчисляется процентное отношение фактической себестоимости остатка на начало месяца и поступившей из производства готовой продукции к их стоимости по учётным ценам. По выявленному проценту рассчитывается фактическая себестоимость остатка готовой продукции на конец месяца. Затем определяется фактическая себестоимость отгруженной готовой продукции путём вычитания из фактической себестоимости остатка готовой продукции на начало месяца и поступившей за месяц готовой продукции фактической себестоимости остатка готовой продукции на конец месяца.

Возможно применение и другого способа определения фактической себестоимости отгруженной продукции, при котором отгруженная продукция по учётным ценам корректируется на сумму отклонений фактической себестоимости готовой продукции от её стоимости по учётным ценам.

При списании отгруженной готовой продукции относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учётным ценам определяется по проценту, исчисленному исходя из соотношения суммы отклонений на остаток готовой продукции на начало месяца и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение месяца, к стоимости этой продукции по учётным ценам.

Сумма отклонений фактической производственной себестоимости от её стоимости по учётным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается дополнительной или сторнировочной записью (в зависимости от того, представляют ли они перерасход или экономию) на счетах аналогично отгрузке готовой продукции (Дт 90 Кт 43).

При организации учёта на счёте 43 по нормативной (плановой) себестоимости при отгрузке продукции производится списание её со счёта 40 по нормативной (плановой) себестоимости в корреспонденции со счётом 90 (Дт 90 Кт 43). Отклонения фактической себестоимости от нормативной (плановой), выявленные на счёте 40, списываются на счёт 90 дополнительной записью или сторнируются.

Если выручка от продажи продукции определённое время не может быть признана в бухгалтерском учёте или готовая продукция передаётся другим организациям для реализации на комиссионных началах, то при её фактической отгрузке или передаче производится списание со счёта 43 на счёт 45. На счёте 45 отгруженная продукция числится до момента признания выручки от её продажи в бухгалтерском учёте. При наступлении этого момента (при экспорте – это

88

предъявление покупателям расчётных документов, в комиссионной торговле – поступление извещения комиссионера о реализации переданных ему изделий, в договоре купли-продажи – момент уплаты отгруженной продукции и др.) продукция считается реализованной и списывается с кредита счёта 45 в дебет счёта

90.

Списание отгруженной продукции со счёта 43 на счёт 45 производится по тем правилам, которые установлены в учётной политике:

•по учётным ценам с корректировкой на сумму отклонений фактической себестоимости готовой продукции от её стоимости по учётным ценам;

•по нормативной (плановой) себестоимости.

Товары отгруженные учитываются на счёте 45 по полной себестоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (при их частичном списании).

Аналитический учёт по счёту 45 «Товары отгруженные» ведётся по местам нахождения и отдельным видам отгруженной продукции (товаров).

5.5. Учёт продажи продукции

Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг (реализационный финансовый результат). Прибыль от продажи продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от продажи продукции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на её производство и продажу.

Финансовый результат от продажи продукции (работ, услуг) определяют по счёту 90 «Продажи». Этот счёт предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. На этом счёте отражаются,

вчастности, выручка и себестоимость:

•по готовой продукции, полуфабрикатам собственного производства и товарам;

•работам и услугам промышленного и непромышленного характера;

•покупным изделиям (приобретённым для комплектации);

•строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геологоразведочным, научно-исследовательским и тому подобным работам;

•услугам связи и по перевозке грузов и пассажиров;

•транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

89

• предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.

К счёту 90 «Продажи» могут быть открыты следующие субсчета: 90-1 «Выручка»; 90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-5 «Экспортные пошлины»;

90-7 «Управленческие расходы»;

90-8 «Расходы на продажу» 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Сумма выручки от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту субсчёта 90-1 «Выручка» и дебету счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками».

Одновременно себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. В дебет субсчёта 90-2 «Себестоимость продаж».

Начисленные по проданной продукции (товарам, работам, услугам) суммы НДС и акцизов отражают по дебету субсчетов 90-3 «Налог на добавленную стоимость» и 90-4 «Акцизы» и кредиту счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам».

Организации-плательщики экспортных пошлин могут открывать к счёту 90 субсчёт 90-5 «Экспортные пошлины» для учёта сумм экспортных пошлин.

Субсчёт 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» предназначен для выявления финансового результата от продаж за отчётный месяц.

Записи по субсчетам 90-1, 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 производят накопительно в течение отчётного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2, 90-3, 90-4 и 90-5 и кредитового оборота по субсчёту 90- 1 определяют финансовый результат от продаж за отчётный месяц. Выявленную прибыль или убыток ежемесячно заключительными проводками списывают с субсчёта 90-9 на счёт 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счёт 90 «Продажи» ежемесячно закрывается и сальдо на отчётную дату не имеет.

90

По окончании отчётного года все субсчета, открытые к счёту 90 «Продажи» (кроме субсчёта 90-9), закрываются внутренними записями на субсчёт 90-9 «Прибыль (убыток) от продаж».

Аналитический учёт по счёту 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг, а при необходимости и по другим направлениям (по регионам продаж ит.п.).

Порядок синтетического учёта продажи продукции зависит от выбранного метода учёта. Организациям разрешается определять выручку от продажи продукции для целей налогообложения либо по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных услуг, либо по моменту отгрузки продукции и предъявления платёжных документов покупателю (заказчику) или транспортной организации.

В бухгалтерском учёте продукция считается реализованной в момент её отгрузки (в связи с переходом права собственности на продукцию к покупателю). Именно поэтому при обоих методах продажи продукции для целей налогообложения отгруженная или предъявленная покупателям готовая продукция по ценам реализации (включая НДС и акцизы) отражается по дебету счёта 62 «Расчёты с покупателями и заказчиками» и кредиту счёта 90 «Продажи».

Одновременно себестоимость отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается в дебет счёта 90 «Продажи» с кредита счёта 43 «Готовая продукция».

Ссуммы выручки организации исчисляют налог на добавленную стоимость

иакцизный налог (по установленному перечню товаров).

При методе продажи «По отгрузке» сумма начисленного НДС отражается по дебету счёта 90 и кредиту счёта 68 «Расчёты по налогам и сборам». Этой проводкой отражается задолженность организации перед бюджетом по НДС, которая потом погашается перечислением денежных средств бюджету (дебет счета 68, кредит счетов денежных средств).

При методе продажи «По оплате» задолженность организации перед бюджетом по НДС возникает после оплаты продукции покупателем. Поэтому после отгрузки продукции покупателям opгaнизации отражают сумму НДС по реализованной продукции по дебету счёта 90 и кредиту счёта 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами».

Поступившие платежи за проданную продукцию отражают по дебету счёта 51 «Расчётные счета» и других счетов с кредита счёта 62 «Расчёты с