Тема 1.2 Понятие, цель и информационная база налогового учета.

1. Понятие и сущность налогового учета.

2. Информационная база налогового учета.

В Налоговом кодексе сформулированы лишь общие принципы организации налогового учета. Как конкретно вести его на практике, каждый бухгалтер должен определить самостоятельно. Правила ведения такого учета закрепляют в налоговой учетной политике фирмы.

Определение налогового учета дано в ст. 313 Налогового кодекса:

"Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Налоговым Кодексом".

Однако, помимо главы 25 НК РФ указания на необходимость ведения налогового учета имеются и в других главах НК РФ - 21 и 23. Таким образом, организация налогового учета должна включать приемы и методы отображения результатов хозяйственных операций, включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль, НДС, налогу на доходы физических лиц. С 2003 г. действует Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02). Оно требует организовать бухгалтерский учет таким образом, чтобы с его помощью можно было определить налогооблагаемую прибыль.

Однако это не освобождает фирму от ведения налогового учета.

Из данных налогового учета должно быть ясно:

1. как определяют доходы и расходы фирмы;

2. как определяют долю расходов, учитываемых при налогообложении в отчетном периоде;

3. какова сумма остатка расходов (убытков), подлежащих включению в расходы в следующих отчетных периодах;

4. как формируют сумму резервов;

5. каков размер задолженности перед бюджетом по налогу на прибыль.

Данные налогового учета подтверждают первичные документы, расчеты налоговой базы и аналитические регистры налогового учета. Содержание данных налогового учета является налоговой тайной.

Налоговый учет предназначен для формирования достоверной информации о налогооблагаемых базах, налоговых ставок, сумм налога и осуществление контроля за уплатой налоговых платежей. Таким образом, информация о расчетах с бюджетом содержится и в бухгалтерском и в налоговом учете.

Целью налогового учета является формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.

Под внешними пользователями результатов налогового учета здесь, прежде всего, имеются в виду налоговые органы, а также аудиторы (аудиторские фирмы) и иные контролирующие или проверяющие органы.

Для внутренних пользователей результатов налогового учета (руководителей, акционеров, работников организации и т.п.) данные налогового учета вряд ли представляют объект повышенного интереса.

В общем виде, можно выделить следующие задачи налогового учета:

1. формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения;

2. обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям налоговой отчетности для контроля над соблюдением налогового законодательства;

3. предотвращение отрицательных результатов экономической деятельности, чье осуществление подразумевает обязанность по уплате налогов (отсутствие пеней и штрафов, переплаты, соблюдение принципа оптимальности налогообложения и др.).

Основными задачами налогового учёта являются:

1. формирование полной и достоверной информации о порядке предоставления данных о величине объектов налогообложения;

2. обоснование применяемых льгот и вычетов;

3. формирование полной и достоверной информации об определении размера налогооблагаемой базы отчётного (налогового) периода;

4. обеспечение раздельного учёта при применении различных ставок налога или различного порядка налогообложения;

5. обеспечение своевременной, достоверной и полной информацией внутренних и внешних пользователей, контроль за правильностью исчисления и перечисления налога в бюджет.

     На сегодняшний момент налоговый учет обязателен к применению при определении налоговой базы по таким налогам как:

1) налог на добавленную стоимость (гл. 21 НК РФ) – по данному виду обязательно ведется налоговый учет в соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ;

2) налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ) – по данному виду обязательно ведется налоговый учет в соответствии со ст. 210 НК РФ;

3) налог на прибыль (гл. 25 НК РФ) – по данному виду обязательно ведется налоговый учет в соответствии со ст. 315 НК РФ;

4) упрощенная система налогообложения – по данному виду обязательно ведется налоговый учет в соответствии со ст. 346.24 НК РФ.

     Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета, если положениями главы 25 НК РФ предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете, установленного правилами бухгалтерского учета.           Несмотря на это уточнение, вести обособленный налоговый учет только в тех случаях, когда он отличается от бухгалтерского, вряд ли возможно - для целей налогообложения необходима вся информация о доходах и расходах организации, а не только выборочные данные, подлежащие корректировке.

Наиболее рациональной является такая организация налогового учета, при которой учитываются результаты всех хозяйственных операций, но большая часть операций учитывается не на основании первичных документов, а на основании сводных - бухгалтерских справок, составленных по установленным самой организацией формам, и других документов. Наличие видов учета привело к тому, что расчеты с бюджетом являются объектами как бухгалтерского учета, так и налогового учета, но отличаются отражением в регистрах учета, методикой составления и соответственно отражения в отчетности.

Согласно закону «О бухгалтерском учете» объектами бухгалтерского учета являются: факты хозяйственной жизни; активы; обязательства; источники финансирования его деятельности; доходы; расходы; иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами. Под имуществом организации понимаются средства организации по их составу и размещению (активы организации), под обязательствами организации – средства организации по источникам их формирования и целевому предназначению (пассивы организации).

Следовательно, расчеты с бюджетом являются одним из объектов бухгалтерского учета.

Под объектом налогового учета понимают объекты налогообложения: доходы и расходы организации, транспортное средство, обладающее определенной мощностью, стоимость имущества, реализация товаров, работ и услуг и т.д., стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы текущего периода или налоговой базы последующих периодов. Объекты налогового учета в некоторых аспектах могут совпадать с бухгалтерским, но использование этой информации осуществляется для различных целей.

Объект налогового учета отличается от объекта налогообложения, это обусловлено определением понятий налогообложения и налоговый учет.

Взаимодействие бухгалтерского и налогового учета осуществляется в процессе регистрации фактов хозяйственной жизни и формировании бухгалтерской и налоговой отчетности. Определение суммы налоговых платежей осуществляется в процессе обработки информации различного уровня и по каждого направления. Так, бухгалтерский учет расчетов по налогам и сборам – это отражение их на соответствующих счетах, а налоговый учет требует от организаций обоснования размера налоговой базы, применение определенной ставки налога, которые могут быть выражены в процентах к стоимости или в натуральном измерителе, и суммы платежа.

Такое обоснование находит свое отражение в регистрах, которые в условиях автоматизированного учета формируются в программных обеспечениях.

Несмотря на выделение налогового учета из бухгалтерского, их связь единой информационной базой, которыми являются первичные документы, является очевидной. По первичному документу составляется некоторое первоначальное представление о характере и особенностях сделок, совершаемых организациями.

Для целей бухгалтерского учета первичные документы необходимы для регистрации фактов хозяйственной жизни, а для целей налогового учета первичные документы являются подтверждением формирования налогооблагаемых баз. Так одни и те же документы могут использоваться для различных целей. Следовательно, первичные документы являются учетно-аналитическим обеспечением не только бухгалтерского и управленческого учета, но и налогового учета.

Ошибки, допущенные в процессе расчета налоговых показателей, могут привести к серьезным последствиям не только для жизнедеятельности предприятия, но и главного бухгалтера. В связи с этим управление налоговыми платежами, одна из важнейших задач бухгалтерского учета. Налоговый учет имеет свою методологию, начиная от формирования входящей информации и заканчивая формализованной отчетностью, используются в управлении организации и находят отражение в единой учетной системе предприятия.

При изменении законодательства налогоплательщик изменяет порядок учета отдельных хозяйственных операций и (или) объектов в целях налогообложения.

При начале осуществления налогоплательщиком новых видов деятельности он определяет в учетной политике организации порядок и принципы отражения для целей налогообложения этих видов деятельности.

     Элементами и источниками налогового учета в соответствии с НК РФ являются:

1. Первичные учетные документы (включая справку бухгалтера). Первичный учетный документ бухгалтерского учета является общей информационной базой для составления регистров как бухгалтерского, так и налогового учета. В различных видах бухгалтерских и налоговых регистров информация лишь группируется по различным основаниям в соответствии с задачами каждого вида учета. Областью пересечения является определение и распределение расходов, исчисление себестоимости готовой продукции, стоимости остатков незавершенного производства и др.

2. Аналитические регистры налогового учета. (Регистр – систематизация и накопление информации, содержащейся в первичных документах)

3. Расчет налоговой базы. Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно с соблюдением норм соответствующих статей НК РФ. Например, порядок составления расчета налоговой базы по налогу на прибыль организаций изложен в ст.315. В статьях 316-333 конкретизируются правила ведения налогового учета применительно к отдельным видам доходов и расходов (например, порядок налогового учета доходов от реализации, расходов по торговым операциям), отдельным видам организаций (страховых организаций, банков), различным видам договоров (доверительного управления имуществом).

 Налоговая база, по определению п. 1 ст. 53 части первой НК РФ, представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения. Соответственно, в качестве объектов налогового учета выступают, прежде всего, объекты налогообложения, которыми, согласно п. 1 ст. 38 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ), являются:

- реализация товаров (работ, услуг);

- имущество;

- прибыль;

- доход;

- расход;

- обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

В пункте 1 ст. 38 НК РФ также установлено, что каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса РФ и с учетом положений указанной статьи.

Принципы налогового учета несколько отличаются от принципов бухгалтерского учета. В налоговом учете принцип двойной записи не применяется.

В главе 25 НК РФ нашли отражения следующие принципы ведения налогового учета:

1. принцип денежного измерения сформулирован в ст. 249 и 252 НК РФ;

2. принцип имущественной обособленности (ст. 256 НК РФ);

3. принцип непрерывности деятельности организации (ст. 259 НК РФ);

4. принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления) (ст. 272 НК РФ);

5. принцип последовательности применения норм и правил налогового учета (ст. 313 НК РФ);

6. принцип равномерности признания доходов и расходов (ст. 271 НК РФ).

Требования, предъявляемые к формам первичных документов:

– достоверное описание единичного факта хозяйственной жизни организации;

– структура должна оставаться постоянной, если условия деятельности организации относительно стабильны;

– двусмысленность в толковании информации исключена;

– сообщение должно быть закодировано;

– достоверность, точность сведений должны обеспечить денежные и (или) натуральные измерители информации:

– не должны дублироваться другие документы;

– информация должна быть максимально полезна;

– документ должен быть удобен для обработки и предоставления информации в электронной среде;

– документ должен быть един для всех однородных фактов хозяйственной деятельности в различных подразделениях организации;

– документ должен быть составлен своевременно.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, должен быть утвержден руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером.

Формы аналитических регистров налогового учета для определения налоговой базы в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:

- наименование регистра;

- период (дату) составления;

- измерители операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование хозяйственных операций;

- подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.