2. Внутрідержавне антиофшорне регулювання

Держави, чиї платники податків, рятуючись від податків, хо­ваються в податкових гаванях, намагаються удосконалювати за­конодавство, щоб міцніше закрити перед своїми громадянами ворота «податкового раю». Введені правила і заборони поділя­ються на дві категорії. До першої відносяться розпорядження, які носять загальний характер, до другої — особливі правила. До ос­танньої зараховують нормативи, які регулюють використання податкових гаваней холдинговими компаніями і корпораціями, контрольованими іноземцями. У податковому законодавстві США ці правила виділені в так званий підвідділ Р (ЗиЬрагІ Р).

Більшість договорів про запобігання подвійного оподатку­вання, укладених між країнами з високими податковими ставка­ми і країнами з низькими податками, останнім часом перегляну­то. Результатом цього стало введення в них пункту (клаузули), яка унеможливлює використання положень цих договорів рези­дентами третіх країн у їхніх спробах ухилитись від податків. При­кладом можуть бути обопільні умови між США і Британськими Віргінськими островами, між Кіпром і США, між США і Маль­тою, Англією і Голландією, Канадою і Барбадосом.Далі ми розглянемо заходи, прийняті різними державами з припинення спроб використання офшорних центрів для відхи­лення і втечі від податків.

Сполучені Штати Америки

США виступили ініціатором і координатором проведення міжнародної компанії, спрямованої проти транснаціональних корпорацій і фізичних осіб, які ухиляються від сплати податків. Перші розпорядження в цьому напрямку були прийняті в Аме­риці в 1934 і 1937 роках. Ініціатором їх стала Служба внутріш­нього доходу. Нині антиофшорним регулюванням у США займа­ється спеціально створений у рамках міністерства фінансів підвідділ Р.

До 1960-х років поширилась практика ухиляння від податку на доходи, одержані від авторських прав, патентів, фірмових зна­ків і ноу-хау. Для її здійснення корпорації і фізичні особи успішно маніпулювали податковими угодами, укладеними між США й іншими країнами. Метод такого маніпулювання полягав у на­ступному. Як посередників звичайно вибирали Швейцарію чи Голландські Антили. Доходи від розпорядження авторськими правами (які оподатковувалися тоді в США 30% податком) пере­водили туди, де були низькі податки чи вони були відсутні вза­галі.

Розглянемо випа/юк, коли німецький власник патенту віддає його в користування клієнту, який знаходиться в США. Власник патенту бажає одержувати за його використання дохід, але пода­ток з цього доходу не хоче сплачувати ні американській, ні німецькій владі. Для досягнення настільки непорядної мети він робить наступне:

1. Право на розпорядження патентом передає компанії А в Ліхтенштейні.

2. Компанія А в Ліхтенштейні переправляє цю ліцензію фіктивній швейцарській компанії, а та в свою чергу надає її в ко­ристування американській корпорації.

Корпорація в США виплачує відповідну суму грошей за ви­користання патенту швейцарській компанії, ця сума не обкла­дається американським податком в силу умов договору, укладе­ного між США і Швейцарією. Швейцарська компанія виплачує еквівалент холдинговій компанії А в Ліхтенштейні. Компанія не платить у Швейцарії ніяких податків з доходів тому, що її дохо

-мі врівноважуються витратами у взаєморозрахунках з холдинго­вою компанією А в Ліхтенштейні.

3. У Ліхтенштейні компанія А не платить податок з доходу взагалі або виплачує в рік 0,1% від його величини. Розподілена частина прибутку оподаткуванню тут взагалі не підлягає. Ком­панія А займається нагромадженням для німецького власника плати за використання приналежного йому патенту.

Зрозуміло, у податкового відомства США така практика за­хоплення не викликає. Настільки ж мало ентузіазму викликає во­на й в інших країнах, де існують високі податкові ставки. У ре­зультаті з’явилися розпорядження, спрямовані на запобігання й обмеження таких махінацій. У США був прийнятий у 1992 році закон про дохід (Кеуепие Асі 1992), зміст якого обмежує можли­вості використання податкових пільг, наданих Швейцарією аме­риканським фірмам. Залишилися, однак, можливості втечі від по­датків при використанні території Голландських Антил. У від­повідь на це США уклали з Голландією податкову угоду, умови якої поширюються на Голландські Антили. У результаті можли­вості для американських ТНК переводити свої доходи без сплати податків на Антильські острови відчутно скоротилися. Прикла­дом США в цьому напрямку скористалася і Великобританія.

Найбільш значним результатом діяльності Служби внутріш­нього доходу з боротьби з ухилянням і втечею від податків шля­хом використання податкових гаваней вважають так звану «до­повідь Гордона». У цьому документі відбивається зростаюче за­непокоєння з приводу фіскальних пільг і їхнього використання американськими платниками податків. Тут же відзначаються труднощі, пов’язані з виявленням випадків несприятливого вико­ристання податкових гаваней, а також перелічуються перешко­ди, які заважають владі США припиняти й обмежувати спроби втечі і ухиляння від податків, які починають американські корпо­рації і приватні особи.¹

Доповідь Гордона містила в собі конкретні рекомендації. Першою з них стала пропозиція юридично уточнити і звузити т ермін «податкова гавань», зблизивши формулювання визначен­ня цього терміну з дефініціями, прийнятими раніше в Німеччині, Японії й Австралії. Відділ іноземних операцій Служби внутріш­нього доходу США вивчив інформацію, зібрану в ЗО податкових

'Див.: Оогсіоп Я. Тах Науепз апсі Тііеіг Ше5 Ьу Ипііесі Зіаіез Тахрауегз: Ап 0\еп\іс\\\ — \¥а8Ьіп§Іоп О. і.. 1981.

14* 21

1гаванях, які використовують американські платники податків. Аналіз зібраної інформації дав невтішні результати. Виявилося, що навіть така респектабельна держава, як Швейцарська Конфе­дерація, створила умови, які виключають можливість ідентифіка­ції юридичних і фізичних осіб, зобов’язаних виплачувати подат­ки. Ще г.рша ситуація, на думку податкового відомства, на Кай­манах. Там взагалі неможливо встановити особистість власника нерухомості. Дечим краще становище на Багамських островах і в Панам:. Ця інформація була зібрана в різних офшорних цент­рах з використанням як офіційних, так і неофіційних джерел.

У відношенні держав, які не виявили готовності співробіт­ництва з США і відмовилися від надання їм інформації, застосо­вуються наступні заходи впливу:

• збільшення податкових ставок на доходи резидентів офшор- них центрів;

• скасування дозволу на застосування податкових заліків для за­рубіжних філій американських корпорацій;

• скасування дозволу на відрахування з податкової бази витрат і втрат, задекларованих філіями американських корпорацій, які функціонують в офшорних центрах доти, поки такий збиток не буде документально підтверджений;

• заборона польотів в офшорні центри для літаків, які належать американським авіалініям.

Незанежно від доповіді Гордона законодавча і виконавча влада США підготувала свої власні документи щодо офшорних центрів. Так, у комісіях Сенату розроблена і представлена до­повідь за назвою «Злочин і його таємниця: використання банків і компаній у податкових гаванях», а Департамент Казначейства розробив документ, названий «Податкові гавані в Карибському басейні):. У цих двох документах особлива увага звернена на одержаї ня максимально докладної інформації. Одним з конкрет­них результатів проведених досліджень стало створення спеці­ального центру в місті Ель Пасо, який займається збором подат­кової інформації, зокрема, стосовно офшорних центрів.

У 1979 р. Конгрес прийняв закон про збереження таємниці за­рубіжними банками. Цей документ придбав популярність під найменуванням закону про швейцарський банк. Відповідно до нього були введені штрафи до 500 тисяч доларів, тюремне ув’яз­нення до 5 років або те й інше одночасно для американського ре­зидента який користується рахунком у зарубіжному банку з ме- гою ухиляння від сплати податків. Резиденти США за цим зако­ном зобов’язані надавати владі щорічний звіт, який стосується іноземних банківських операцій, якщо величина внеску переви­щує 1 тисячу доларів протягом даного календарного року.

Разом з тим, американські комерційні банки, маклерські кон­тори й інші фінансові установи зобов’язані представляти звіт, у якому повинні бути зазначені всі платежі і переведення (транс­ферти) в іноземній валюті, які перевищують 10 тисяч доларів. Крім того, митні органи вимагають представляти звіт про всі пе­реведення в доларах та іноземній валюті за кордон, якщо їхня ве­личина перевищує 10 тисяч доларів. Закон також вимагає прове­дення контролю за приїжджими іноземцями, які підозрюються в привозі більше 10 тисяч дол., включаючи в цю суму як готівку, так і коштовності та цінні папери.

У США прийнятий Закон «Про справедливе оподаткування і фіскальну відповідальність» (ТЬе Тах Ециііу апсі Різсаі КезропзіЬіІіІу Асі — ТЕРКА), який містить окреме розпоряджен­ня, контроль над дотриманням якого покладений на Службу внутрішнього доходу. Дане розпорядження обмежує можливості використання пільг і переваг, які випливають з умов міжнарод­них угод, особливо в галузі оподаткування доходу. Надалі подат­кова реформа посилила розпорядження, що регулюють можли­вості використання системи пода ткових заліків американськими фірмами, які мають іноземні філії. З причин політичного характе­ру зовсім ліквідована така пільга відносно корпорацій, які відкрили свої філії в Іраці, Лівії і на Кубі. Американська Служба внутрішнього доходу ще наприкінці 1980-х років стала звертати пильну увагу на іноземний капітал в США. Причиною такої ува­ги стали як фіскальні, так і суспільно-політичні міркування. Час­тина впливових політичних і господарських керівників стала вис­ловлювати думку, що американські умови інвестування капіталу надто сприятливі для іноземців, у засобах масової інформації з'а- частилися висловлення про «розпродаж Америки». Стандартним аргументом на користь такої думки стало придбання японцями Рокфеллерівського центру в Нью-Йорку.

Тому в кодекс внутрішнього доходу було введене положення, яке зобов’язує іноземні корпорації, які вклали капітал у США, надавати в розпорядження Служби внутрішнього доходу всі ці­кавлячі її зведення. Американським громадянам або резидентам, які володіють п’ятьма і більше відсотками власності іноземної корпорації, поставлено в обов’язок щорічно заповнювати і пред­ставляти в розпорядження Служби внутрішнього доходу звіт про доходи, складений за визначеною владою формою (ІК.8 Ропп 5471). Американські корпорації, які на 25% і більше с власністю іноземців, повинні представляти владі особливі звіти відносно оподаткування доходів. Невиконання цих розпоряджень спричи­няє серйозні покарання.

Англія

Подібно до США, Англія відноситься до держав, які перши­ми почали домагатися на міжнародній арені обмеження можли­вості зловживання офшорними центрами. У цій країні зберіга­ються високі податкові ставки. Найбільш відомі англійські юри­сти, які займаються проблемами оподаткування, вважають, що британський податковий кодекс не буде захищати податкові га­вані. Особливою спрямованістю проти офшорних центрів відрізняються закони про податки 1970 і 1988 рр. Останній з на­званих, діючий і понині, вимагає, щоб британський резидент, який одержує доходи через кордон, був зобов’язаний сплачувати податки па них у Великобританії. Тут був прийнятий фінансовий закон, який багато в чому відповідає американським розпоряд­женням, які відносяться до запобігання ухиляння від податків шляхом використання офшорних центрів. Іноземні компанії підлягають оподатковуванню, якщо відповідно до англійських законів вони відповідають наступним вимогам:

1. іноземна корпорація контролюється британською компа­нією;

2. британська компанія разом із британськими резидентами володіє не менше, ніж 10 відсотками власності контрольованої іноземної корпорації;

3. контрольована іноземна корпорація резидент держави або території з низьким рівнем оподаткування.

Низьким визнається такий рівень, висота якого становить менше, ніж половину від рівня оподаткування у Великобританії.

Німеччина

Ця країна знаходиться також у числі перших держав, які включилися в боротьбу з ухилянням від податків фізичних і юри­дичних осіб. Бундестаг ФРН ще в 1962 році зажадав від уряду підготувати доповідь про наслідки зміни резидентства платпика- ми податків і про розходження в рівнях оподаткування між країнами. У 1964 році був складений документ, який представ­ляє звіт про становище в податкових гаванях. Через рік був ви­даний декрет, який стосується переведення доходу і майна з ФРН за кордон. У 1970 р., за німецькими даними, з 20 тисяч компаній, створених у Швейцарії, 8 тисяч виявилися пов’язани­ми з ФРН. Відлив дивідендів, гонорарів і роялті з ФРН у Швей­царію прийняв на той час лавиноподібний характер. Це змуси­ло Німеччину переглянути податкові угоди зі Швейцарською Конфедера ці єю.

Такий перегляд приніс, однак, дуже скромні і незначні резуль­тати. Уряду ФРН довелося вдатися до більш рішучих і ефектив­них заходів. Вони знайшли відображення в законі про обкладан­ня зовнішньоекономічної ДІЯЛЬНОСТІ (Аи55ЄПЗІЄиЄГ§Є5ЄІ2). Серед них назвемо наступні:

• податковим службам зазначено не визнавати реальним рівень цін чи суму гонорарів, виплачуваних фінансово пов’язаним між собою суб’єктам;

• розширена обмежена колись відповідальність за несплату при­буткового податку, податку на власність і податку на спадщи­ну і дарування;

• введено правило, відповідно до якого емігрант із Німеччини, який протягом п’яти років з десяти попередніх його виїзду в «податковий рай» жив у Німеччині, залишається суб’єктом сплати німецького прибуткового податку.

Така податкова відповідальність триває протягом перших 10 років у тих місцях, де нема податків або де вони низькі (такий період становить 5 років у випадку еміграції у Швейцарію). Крім того, якщо 50% капіталу чи голосів акціонерів у зарубіжній ком­панії, зареєстрованій в податковій гавані, належить німецькому резиденту, то дивіденди і всі інші види доходів підлягають опо­даткуванню в Німеччині незалежно від того, розподілений при­буток чи ні. Це цілком збігається з правилом, установленим Службою внутрішнього доходу США.

Франція

Франція ввела розпорядження, спрямовані проти зловживань перевагами податкових гаваней у 1973 році. Прийняте в тому ж році фінансове законодавство встановило, що дохід, отриманий іноземною юридичною особою, яка має резиденцію у Франції, підлягає французькому оподаткуванню. Це стосується і доходів, отриманих за межами Франції. Законодавці, насамперед, подба­ли про те, щоб обмежити можливість податкових зловживань з використанням податкових гаваней з боку артистів, діячів мис­тецтв і спортсменів. Невизначеність, нечіткість таких розпоряд­жень залишається об’єктом критики, як з боку платників по­датків, так і представників податкових служб.

У 1980 р. був прийнятий так званий закон про фінанси, який значно обмежив пільги і переваги, якими користуються фізичні і юридичні особи, які використовують послуги податкових гава­ней. Закон вимагає, щоб французький резидент, який володіє прямо чи опосередковано не менше, ніж 25 відсотками капіталу в зарубіжній Компанії, яка діє за межами Франції в місцях, де існує «привілейована» система оподаткування, повинен виплачу­вати податки у Франції. Базою оподаткування є часткова (у відсотках) участь у прибутку компанії незалежно від того, роз­поділяється прибуток між власниками чи інвестується. Привілей­ованою податковою системою визнана тут така, котра не опо­датковує прибуток зовсім, або в якій податкові ставки на дві тре­тини нижче тих, які існують у Франції. Основи даного порядку оподаткування зберігаються і понині.

Японія

У 1977 році комісія з іноземних справ нижньої палати японсь­кого парламенту прийняла резолюцію щодо проблеми ухиляння від податків, втечі від них і використання для цих цілей податко­вих гаваней. Після цього «Законом від 1 квітня 1978 року» було введено правове регулювання, яке обмежує можливості податко­вих зловживань з використанням таких держав і територій.

Міністерство фінансів визнало податковими гаванями 41 те­риторію. Одночасно визнано, що «низьким» оподаткуванням варто вважати податкові ставки 25% і менше. 1 квітня 1992 року згадані постанови Міністерства фінансів були скасовані, кожен окремий випадок податковим службам запропоновано розгляда­ти окремо. При цьому, однак, зберігаються два основних кри­терії:

• у тримання органу управління компанії в країнах, які не обкла­дають податком доходи компанії;

• з’ясування, чи не опускається рівень оподаткування компанії в даній країні нижче 25%.

Італія

В обох випадках мова йде про компанії, зареєстровані у по­даткових гаванях, при цьому в цих компаніях 50% акцій чи капіталу повинні знаходитися у володінні японських резидентів.

Міністерство фінансів Італії видало в 1992 році постанову, яка містить перелік країн з пільговим оподаткуванням, які ство­рюють на своїй території можливості ухиляння від податків. Ті ж проблеми торкає Кодекс прибуткового податку, прийнятий у 1991 році. Італійське податкове законодавство не дає, однак, визначення (дефініції) ухиляння від податків. Це утрудняє розме­жування між такими термінами, як «податкове планування», «ухиляння від податків», «відхід від податків».

Італійське законодавство запозичило також 3 типи міжнарод­них принципів, уже введених рядом країн з метою запобігання зловживань з використанням офшорних центрів, а саме:

1. прийняті в США в 1962 р. розпорядження, які обкладають податком фірми, що мають резиденції в офшорних центрах;

2. принцип, визнаний країнами Європейського Союзу, відпо­відно до якого компанії, які мають резиденцію в одній із країн ЄС, не дозволено віднімати з податкової бази виграти, пов’язані з угодами, зробленими з компаніями, зареєстрованими в подат­кових гаванях;

3. розпорядження і правила, які мають силу в Бельгії, Люк­сембурзі і Голландії, поширюються на дивіденди, виплачувані компаніями з резиденцією в податкових гаванях.

Відповідно до податкового законодавства Італії міністр фінансів має право визначати, які держави чи території варто відносити до таких, що мають пільгову систему оподаткування. Італійські підприємства, які беруть участь в угодах з компаніями, перерахованими в списках країн, віднесених до офшорних центрів, користуються в Італії набагато меншими привілеями, ніж ті, котрі не мають подібних партнерів.

Парадокс італійського «антирайського» регулювання поля­гає, однак, у тім, що зі списку країн, визнаних податковими гава­нями, виключені держави-члени Європейського Союзу. Тим ча­сом загальновідомо, що Люксембург, Ірландія чи Бельгія у пев­них рамках пропонують інвесторам такі ж пільги, як і офшорні центри. Точно так само обстоїть справа і з Гібралтаром, який на міжнародній арені представлений Великобританією, а тому може вважатися частиною Європейського Союзу. Таку ж аналогію можна провести й у відношенні Мадейри, яка є частиною Порту­галії, а також островів у Ла-Манші, адміністративно пов’язаних з Англією.

Обмеження, які містяться в Італійському податковому кодексі щодо податкових гаваней, не застосовуються у відношенні дер­жав, з якими підписані договори про запобігання подвійного оподаткування. Буває і так, що в цих договорах допускаються виключення. Як приклад, можна навести заключний протокол договору, укладеного між Італією і Люксембургом. У ньому містяться положення про те, що умови договору не поширюють­ся на холдингові компанії, які мають резиденцію в Люксембурзі.

У цілому італійські «антирайські» розпорядження не настільки суворі і рігористичні, як відповідні їм правила, прий­няті у Франції, Німеччині, Англії, США чи Японії. їм також бра­кує чіткості, точних формулювань, що відкриває можливість для двозначних тлумачень. Усе це утворює правові діри і щілини, які дозволяють несумлінним платникам податків і їхнім радникам відшукувати лазівки в законодавстві й успішно ухилятись від по­датків

.РОЗДІЛ 3. ОФШОРНІ ЦЕНТРИ І ВІДМИВАННЯ «БРУДНИХ» ГРОШЕЙ