Глава 6. Субъекты налогового права

сутствие которой у данного коллективного образования является, в свою очередь, дополнительным показателем наличия или отсутствия у него определенной степени иму­щественной обособленности. В литературе уже утверди­лось мнение о существовании в праве самостоятельной фи­нансовой ответственности¹. Так, например, В. И. Гуреев определяет финансовую ответственность как «санкции, при­меняемые налоговыми органами за нарушение налогопла­тельщиками налогового законодательства»². Следует от­метить, что вопрос о существовании налоговой ответствен­ности как особого вида юридической ответственности уже был поставлен во многих публикациях, однако остается явно недостаточно изученным.

Законодатель в нормативно-правовых актах не исполь­зует словосочетание «финансовая ответственность», поня­тие «налоговая ответственность» употребляется в тексте нормативных актов лишь эпизодически. Раздел 6 НК РФ, в частности, называется «Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение». В то же время ст. 114 НК РФ содержит понятие налоговой санкции и определя­ет специфический порядок их (санкций) наложения. В силу п. 1 указанной статьи налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонаруше­ния. В целом НК РФ дает основания для вывода о форми­ровании самостоятельного вида ответственности — нало­говой ответственности³. В частности, упомянутый раздел НК РФ определяет основание налоговой ответственности — налоговое правонарушение (ст. 106), субъекта налоговой ответственности (ст. 107), общие условия привлечения к

¹ См.: Курбатов А. Вопросы применения финансовой ответ­ственности за нарушения налогового законодательства // Хозяй­ство и право. 1995. №1,2; Брызгалин А. В., Берник В. Р. Состав и виды финансовых правонарушений по российскому налогово­му законодательству // Хозяйство и право, 1995. № 5. С. 136— 141 и др.

² Гуреев В. И. Российское налоговое право. С. 146.

³ См.: Винницкий Д. В. Проблемы разграничения налоговой и административной ответственности // Хозяйство и право. 2003. № 5.

§ 4. Организация — субъект налогового права

217

налоговой ответственности (ст. 108), формы вины при со­вершении налогового правонарушения (ст. 110), обстоя­тельства, смягчающие и отягчающие налоговую ответствен­ность, а также исключающие привлечение к ней лица (ст. 109, 111—113).

В работах практиков и ученых, анализировавших на­логовое законодательство, действовавшее до вступления в силу НК РФ, не было однозначного мнения по вопросу о том, все ли организации, признаваемые субъектами нало­гового права, могут нести самостоятельно налоговую от­ветственность за допущенные правонарушения. Напри­мер, В. И. Гуреев отмечал, что «за нарушения налогового законодательства филиалами и другими аналогичными подразделениями несут ответственность юридические лица, их создавшие». В. В. Витрянский, С. А. Герасименко за­нимали иную позицию и считали, что в отношении фили­ала налоговыми органами в установленном порядке могут приниматься решения о применении непосредственно к филиалу соответствующих санкций за налоговые наруше­ния¹. Данный вывод авторов во многом подтверждался ст. 3, 13 Закона об основах налоговой системы.

Действующий НК РФ предусматривает самостоятель­ную налоговую ответственность всех организаций. Сказан­ное касается и организаций с ограниченными налоговыми правами (в частности, филиалов и представительств инос­транных юридических лиц). Однако практическая реали­зация этого правила проблематична. Обособленные под­разделения, безусловно, испытывают неблагоприятные имущественные последствия при привлечении к ответствен­ности за налоговое правонарушение. Но эти неблагопри­ятные имущественные последствия не являются формой ответственности в строгом смысле этого слова. Проблема заключается в недостаточной степени обособления имуще­ства у указанных подразделений. Они не являются субъек­тами гражданских и, соответственно, вещных (имуществен­ных) прав. Между тем ответственность за налоговые пра­вонарушения всегда является имущественной.

¹ См.: Витрянский В. В., Герасименко С. А. Указ. соч. С. 42.

218