Лекция 5 ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ И СБОРОВ

1.  Понятие, основания возникновения и прекращения налоговой обязанности.

2.  Исполнение обязанности по уплате налога, сбора.

3.  Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

4.  Изменение срока уплаты налога, сбора, пеней, штрафа.

1.  Понятие, основания возникновения и прекращения налоговой обязанности

Содержание налоговой обязанности составляют юридически значимые действия налогоплательщика по формированию налоговой базы, расчету налога и перечислению его в бюджет. Налоговая обязанность возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных налоговым законодательством обстоятельств, предусматривающих уплату конкретного налога. Такими обстоятельствами являются: наличие объекта конкретного налога и наступление срока уплаты налога. Если обязанность по исчислению налога возложена на налоговый орган (например, по налогу на имущество физических лиц, земельному налогу), то налоговая обязанность возникает с момента получения налогового уведомления от налогового органа.

Налоговый кодекс РФ определяет объект налогообложения как реализацию товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога (п. 1 ст. 38 НК РФ).

Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения. Реализацией товаров (работ, услуг) признается передача права собственности на товары, результаты выполненных работ, оказание услуг (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ (ч. 2 ст. 38 НК РФ).

Товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (ч. 3 ст. 38 НК РФ).

Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц (ч. 4 ст. 38 НК РФ).

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (ч. 5 ст. 38 НК РФ).

28

Лекция 5.  ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ И СБОРОВ

Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ и услуг, указанная сторонами сделки. Пока не указано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Однако налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам в следующих случаях:

1)  между взаимозависимыми лицами;

2)  по товарообменным (бартерным) операциям;

3)  при совершении внешнеторговых сделок; 4)  при отклонении более чем на 20 % в сторону повышения или в сторону

понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (ч. 2 ст. 40 НК РФ).

Доходом в денежной или натуральной форме признается экономическая выгода (ч. 1 ст. 41 НК РФ).

Налоговая обязанность в широком аспекте включает комплекс мер должного поведения налогоплательщика, определенных ст. 23 НК РФ «Обязанности налогоплательщика». Налоговая обязанность в узком аспекте есть часть налоговых обязанностей налогоплательщика и представляет собой реализацию конституционных установлений меры должного поведения по уплате законно установленных налогов и сборов.

Исполнение налоговой обязанности четко определено временными рамками. Его изменение допускается только по правилам, указанным в НК РФ. При уплате налогов со сложным юридическим составом (когда расчет налоговой базы производится налоговым органом, например, по земельному налогу) налоговая обязанность возникает не ранее получения налогового уведомления.

Срок уплаты налога является одним из обязательных элементов и должен быть определен по каждому налогу и сбору. Однако в определенных случаях налоговые органы имеют право изменять сроки уплаты налогов. В НК РФ это предусмотрено в следующих случаях: при создании, ликвидации или реорганизации организации в отношении тех налогов, по которым налоговый период составляет календарный месяц или квартал. В этих случаях возможно изменение сроков уплаты налогов по согласованию с налоговым органом.

Основанием для прекращения налоговой обязанности являются следующие обстоятельства (п. 4 ст. 44 НК РФ):

а)  уплата налога или сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора;

б)  смерть физического лица-налогоплательщика или признание его умершим в установленном порядке, имеющаяся у них задолженность по налогам погашается в порядке, установленном гражданским законодательством;

в)  ликвидация организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетной системой (ст. 49 НК РФ);

г)  возникновение иных обстоятельств.

Кроме вышеуказанных обстоятельств, самостоятельными юридическими фактами, на основании которых прекращается налоговая обязанность, являются списание безнадежных долгов (ст. 59 НК РФ), а также уплата налога за налогоплательщика его поручителем (ст. 74 НК РФ).

29

Лекция 5.  ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ И СБОРОВ

2.  Исполнение обязанности по уплате налога, сбора

Исполнением налоговой обязанности считается уплата налога в полной сумме и в установленный срок. Налоговый кодекс РФ (ст. 45)  отмечает, что налогоплательщик обязан исполнить это самостоятельно.

Обязанность по уплате налога на прибыль консолидированной группой налогоплательщиков (КГН) исполняет ответственный участник этой группы. Он может это сделать досрочно.

Законодательство, как правило, не разрешает уплату налогов третьими лицами. Это разрешено лишь в исключительных случаях:

1)  при возложении этой обязанности на налоговых агентов (ст. 24); 2)  правопреемником реорганизованного предприятия (ст. 50); 3)  через законного или уполномоченного представителя (ст. 26); 4)  уплата за налогоплательщика его поручителем (ст. 74).

Обязанность по уплате налога считается исполненной в следующих случаях (п. 3 ст. 45):

1)  с момента предъявления в банк платежного поручения на перечисление денежных средств на счет Федерального казначейства;

2)  со дня внесения физическим лицом в банк, либо в кассу местной администрации, либо в организацию федеральной почтовой связи денежных средств для их перечисления в Федеральное казначейство;

3)  со дня удержания сумм налога налоговым агентом; 4)  со дня вынесения налоговым органом решения о зачете сумм излишне

уплаченных (или взысканных) налогов.

Не признается исполненной обязанность по уплате налога в случаях, перечисленных в п. 4 ст. 45 НК РФ.

Неисполнение налоговой обязанности в добровольном порядке является основанием для направления налогоплательщику от налогового органа требования об уплате налога. Образовавшаяся в результате неуплаты налога недоимка взыскивается налоговым органом. Порядок взыскания с организаций и индивидуальных предпринимателей регулируется ст. 46 и 47, а порядок взыскания с физических лиц — ст. 48 НК РФ.

Взыскание производится либо за счет денежных средств, либо за счет имущества налогоплательщика. Налоговый орган обращается в суд общей юрисдикции, если общая сумма налоговой задолженности у физического лица превышает 3 тыс. рублей. Одновременно с исковым заявлением налоговый орган может приложить ходатайство о наложении ареста на имущество ответчика в порядке обеспечения требования. Пени со дня ареста не начисляются.

Взыскание налога или сбора и страхового взноса за счет имущества налогоплательщика или налогового агента осуществляется в два этапа:

1)  оно должно быть реализовано судебным приставом-исполните- лем (НК РФ запрещает должностным лицам налоговых органов приобретать реализуемое­ имущество);

2)  за счет вырученных денежных средств должна быть погашена налоговая задолженность частного субъекта.

Исполнение налоговой обязанности при ликвидации организации имеет свои особенности:

30

Лекция 5.  ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ И СБОРОВ

а) в составе ликвидационной комиссии ликвидируемой организации должен быть представитель налогового органа;

б) применение субсидиарной ответственности учредителей ликвидируемой организации по ее налоговым долгам;

в) очередность исполнения обязанности по уплате налогов, определяемой ст. 64 ГК РФ.

Исполнение обязанности по уплате налогов, сборов, страховых взносов при реорганизации юридического лица возлагается на его правопреемника.

3.  Способы обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов

По различным причинам налогоплательщики не всегда могут выполнить свои финансовые обязательства перед государством. Поэтому государство вынуждено гарантировать поступление налоговых платежей посредством применения к имуществу налогоплательщика мер, установленных гл. 11 НК РФ. Это залог имущества, поручительство, банковская гарантия, пеня, приостановка операций по счетам в банке, наложение ареста на имущество налогоплательщика.

Обязанность по уплате налогов и сборов может обеспечиваться залогом в случае изменения сроков исполнения налоговой обязанности (ст. 73). Залог имущества оформляется договором между налоговым органом (залогодержателем) и налогоплательщиком (залогодателем). В случае нарушения налоговой обязанности, обеспеченной залогом, налоговый орган вправе реализовать предмет залога и погасить долг налогоплательщика перед государством.

Налоговая обязанность в случае изменения сроков ее исполнения может быть обеспечена поручительством (ст. 74). Поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика. Это оформляется договором. Неисполнение налогоплательщиком своих фискальных обязательств перед государством влечет и ответственность поручителя. Однако принудительное взыскание с поручителя налоговой недоимки и пеней возможно только в судебном порядке.

Поручитель и налогоплательщик несут солидарную ответственность по долгам налогоплательщика. При исполнении поручителем взятых на себя обязательств к нему переходит право требовать от налогоплательщика уплаченных им сумм и процентов, начисленных по этим суммам, а также возмещения убытков, возникших в связи с исполнением налоговой обязанности плательщика налогов.

При банковской гарантии (ст. 74.1)  банк (гарант) обязывается перед налоговым органом исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов. Банковская гарантия должна отвечать следующим условиям:

1)  быть безотзывной и непередаваемой; 2)  срок ее действия должен истекать не ранее чем через 6 месяцев со дня

истечения установленного срока по уплате налога; 3)  сумма гарантии должна обеспечивать в полном объеме уплату налога.

31

Лекция 5.  ИСПОЛНЕНИЕ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГОВ И СБОРОВ

Банк-гарант должен удовлетворять следующим требованиям: осуществлять банковскую деятельность в течение как минимум 5 лет, иметь собственный капитал в сумме не менее 1 млрд рублей; соблюдать обязательные нормативы, установленные Банком России; к нему не должны быть предъявлены требования по финансовому оздоровлению по предупреждению банкротства.

Пеня (ст. 75)  — это денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством. Пеня уплачивается помимо сумм налогов и сборов за каждый день просрочки исполнения налогового обязательства в процентах от суммы неуплаченного налога или сбора.

Приостановление операций по счетам в банках осуществляется на основании решения налогового органа. Это регламентируется ст. 76 НК РФ.

Арестом имущества признается действие налогового органа с санкции прокурора по ограничению права собственности налогоплательщика-органи- зации в отношении его имущества, что регламентируется ст. 77 НК РФ. Арест может быть полным или частичным. При полном аресте налогоплательщик не вправе распоряжаться своим имуществом, а владение и пользование осуществляются с разрешения и под контролем налогового органа. Частичный арест — это ограничение прав налогоплательщика в отношении его имущества, при котором владение, распоряжение и пользование осуществляются с разрешения и под контролем налогового органа. Арест применяется на основании решения налогового органа о взыскании налога в соответствии со ст. 46.

Арест производится с участием понятых, он недопустим в ночное время. При аресте составляется протокол, к нему прилагается опись имущества с указанием его стоимости. Аресту подлежит только то имущество, которого достаточно для исполнения налоговой обязанности. Налоговый орган вправе заменить арест имущества на залог имущества.

4.  Изменение срока уплаты налога, сбора, пеней, штрафа

В целях недопущения нарушения налогового законодательства в части образования налоговой недоимки НК РФ (пп. 4 п. 1 ст. 21)  предоставляет налогоплательщику право получать отсрочку, рассрочку или инвестиционный налоговый кредит. Изменение срока уплаты налога и сбора регулируется гл. 9 НК РФ.

Однако по ряду обстоятельств срок уплаты налога не может быть изменен. Статья 62 дает их перечень:

1)  возбуждение уголовного дела по налоговым обязательствам; 2)  производство дела по налоговым или административным (в области на-

логов) правонарушениям; 3)  имеются основания полагать, что лицо воспользуется отсрочкой для со-

крытия денежных средств или имущества либо выезда за границу; 4)  в течение трех предшествующих лет лицо нарушало условия соответ-

ствующего изменения срока уплаты налога, сбора и социального взноса; 5)  в отношении налога на прибыль организации, уплачиваемого по КГН,

изменение срока уплаты налога не производится.

32