2. Организационные модели формирования издержек

Организационные модели формирования издержек предполагают деление последних на регулируемые и нерегулируемые, а также в пределах сметы и превышающих смету. В соответствии с этим организационные модели группировки издержек могут базироваться на:

- выделении мест возникновения затрат и центров ответственности;

- нормативной себестоимости применительно к носителям затрат (стандарт-кост).

Под местом затрат понимают функциональную сферу или область ответственности, которые связаны с определенного вида издержками (группы оборудования, машин, отдельных рабочих мест и др.). Места затрат выделяются (см. выше пример 1):

1. Для более точного учета всех возникающих в них издержек;

2. Для целей калькулирования.

В местах возникновения затрат есть ответственные лица, однако в отличие от центров ответственности, они не отвечают перед вышестоящим руководством за результаты получаемых значений затрат и себестоимости, по причине излишней детализации информации, нерациональности и пр.

Центр ответственности – это часть производственной (или организационной) структуры предприятия, которая выделяется в управленческом учете для контроля за эффективностью деятельности ее руководства. При этом эффективность деятельности оценивается с точки зрения достижения центром ответственности задач, сформулированных во внутренних отчетах в виде конкретных показателей (см. выше таблицу 5).

Центры ответственности выделяются, прежде всего для децентрализации управления, т.е. для переложения части полномочий менеджеров высшего звена на руководителей среднего уровня управления, что позволяет высшему руководству полностью сосредоточиться на вопросах стратегического развития фирмы.

Центры ответственности можно разделить на четыре вида:

1. Центр затрат;

2. Центр прибыли;

3. Центр выручки;

4. Центр инвестиций;

В соответствии с этой классификацией внутренняя отчетность составляется по расходам, по прибыли, по выручке и по срокам окупаемости.

Центр затрат – это структурное подразделение организации, руководитель которого отвечает только за затраты. К центрам затрат относят бригады, участки, цеха, а также отделы бухгалтерии, конструкторские бюро и пр. В рамках каждого центра затрат организуется планирование, нормирование и учет расходов с последующим анализом отклонений.

Центр прибыли – это подразделение предприятия, руководитель которого отвечает не только за расходы, но и за доходы. Сопоставляя плановые доходы с плановыми расходами, руководитель прогнозирует прибыль. Таким образом, основной целью данного центра ответственности является получение максимально возможной прибыли. Основным отчетным документом центра прибыли является отчет о прибылях и убытках, который может содержать показатель маржинального дохода, либо иметь стандартную форму, т.е. содержать показатель валовой прибыли. Центром прибыли может быть, например, филиал или предприятие, входящее в состав холдинга. В свою очередь центр прибыли будет состоять из нескольких центров затрат (участков, цехов, отделов) и центра выручки.

Центр выручки во многом идентичен центру прибыли, так как и в том и в другом центре определяются и затраты и доходы. Однако руководитель центра прибыли имеет возможность влиять и на затраты и на доходы, а руководитель центра выручки на затраты влиять не может. Поэтому эффективность деятельности данного центра может измеряться только по уровню дохода (выручки) за отчетный период. Примером центра выручки могут быть отдел сбыта, торговый павильон, магазин при складе и пр.

Центр инвестиций – это подразделение, руководитель которого отвечает не только за выручку и затраты, но и за капиталовложения. К центру инвестиций относятся: дочерние и зависимые общества головных организаций, филиалы и пр. Целью центра инвестиций является не только получение прибыли, но и достижение рентабельности вложенного капитала, а также доходности инвестиций. Управление центром инвестиций можно осуществлять при помощи прогнозного баланса, бюджета движения денежных средств, бюджета доходов и расходов, бюджета инвестиций и пр. Помимо этого вводятся дополнительные формы отчетов, в которых отражаются показатели рентабельности активов

Наличие эффективных центров ответственности предполагает предварительное нормирование показателей затрат для каждого центра, что возможно только в условиях хорошо разработанного нормативного хозяйства. С этой целью с начала 30-х годов ХХ века на предприятиях Советского Союза активно стал внедряться нормативный метод учета затрат и калькулирования себестоимости, позаимствованный из зарубежной практики, где он имел другое название – «Стандарт-кост». Суть стандарт-коста заключается в том, что большую часть затрат на изготовление продукции можно рассчитать предварительно, еще не приступая к производству. Для этого необходимо:

1. Установить нормы расхода сырья и заработной платы на каждую деталь или операцию;

2. На основании установленных норм расхода рассчитать нормативную себестоимость единицы вида готовой продукции;

3. Определить нормативную себестоимость всего выпуска готовой продукции путем перемножения нормативной себестоимости 1 ед. на планируемый объем выпуска вида готовой продукции.

Таким образом, в течение отчетного периода остается следить за отклонениями от нормативной себестоимости, а также за изменениями самих норм, что упрощает технику расчета фактической себестоимости и сокращает объем учетной работы в управленческой бухгалтерии.

Учет затрат по стандартной стоимости во многом схож с советской системой нормативного учета затрат, однако, несмотря на сходство, между двумя системами есть существенные отличия (см. таблицу 8).

Таблица 8

Основные отличия нормативного метода учета затрат от системы «стандарт-кост»

Область сравнения	Стандарт-кост	Нормативный метод
Учет изменений самих норм	Учет изменений норм не ведется	Ведется в разрезе причин и инициаторов
Учет отклонений от норм прямых расходов	Ведется расчетным путем после завершения процессов производства и сбыта	Ведется с помощью первичного документирования в процессе расходования ресурсов
Учет отклонений от норм косвенных расходов	Ведется с учетом возможного изменения объема производства	Ведется исходя из конкретной запланированной величины, превышать которую можно лишь с разрешения руководства
Степень регламентации	Не регламентирован, не имеет единой методики установления стандартов и ведения учетных регистров	Регламентирован, разработаны общие и отраслевые стандарты и нормы

В системе стандарт-кост значительно больше норм и нормативов и выявляется больше разновидностей отклонений, чем в нормативном учете. Стандарт-кост включает и анализ отклонений, при этом используются различные модели факторного анализа и экономико-математические методы.

Помимо повышения эффективности работы предприятия путем децентрализации управления и контроля за эффективностью центров ответственности организационная модель группировки издержек также подразумевает нахождение значений объектов калькулирования (носителей затрат).

Объект калькулирования (носитель затрат) – это вид продукции, полуфабрикатов, частичных продуктов разной степени готовности, работ и услуг определенной потребительской стоимости.

Деление организационной и производственной структуры предприятия на места возникновения затрат и центры ответственности способствует точности калькуляционных расчетов в отношении объектов калькулирования. Например, общепроизводственные расходы могут учитываться предприятию в целом, на уровне отдельных цехов и на внутрицеховом уровне – по каждому участку. В последнем случае общепроизводственные расходы из косвенных затрат могут преобразоваться в прямые, так как участок часто выпускает один вид продукции. Стало быть, чем более детальная на предприятии предусмотрена группировка затрат, чем легче их соотносить с видами продукции, а это способствует более точному определению себестоимости.