2. Умови визнання та оцінки доходів і витрат

Для правильного визначення фінансового результату діяльності підприємства необхідно дотримуватися умов визнання доходів і вит­рат, які передбачені П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» (п. 7–11).

Загальні визнання доходів і витрат наведені на рис. 3.1.

Рис. 3.1. Загальні умови визнання доходів і витрат

Крім вимог П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати», необхідно досконало знати вимоги до визнання та класифікації доходів за П(С)БО 15 «Дохід» і витрат за П(С)БО 16 «Витрати».

Так П(С)БО 15 (пункт 6) зазначено, що не визнаються доходами такі надходження від інших осіб:

• суми непрямих податків, таких як податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов’язкових платежів, що підлягають пере­рахуванню до бюджету та позабюджетних фондів;

• суми надходжень за договором комісії, агентським та іншим аналогічним договором на користь комітента, принципала тощо;

• суми попередньої оплати продукції (товарів, робіт і послуг);

• суми авансів у рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг);

• надходження, що належать іншим особам;

• суми завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором;

• надходження від розміщення цінних паперів.

Важливе значення має класифікація доходів, яка об’єднує їх у групи з метою відображення їх в бухгалтерському обліку та у фінан­совій звітності, зокрема у Звіті про фінансові результати.

П(С)БО 15 «Дохід» (п. 7) визначає такі групи доходів:

І група – дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

ІІ група – інші операційні доходи;

ІІІ група – фінансові доходи;

ІV група – надзвичайні доходи;

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів), інших активів визнається в разі наявності таких умов:

• покупцеві передані ризики і вигоди, пов’язані з правом влас­ності на продукцію (товар, інший актив);

• підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

• сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією опера­цією, можуть бути достовірно визначені.

Дохід не визнається, якщо витрати не підлягають достовірній оцінці.

Аванси, отримані від клієнтів і замовників, не є доходом, а визнаються зобов’язаннями.

Дохід від надання послуг визнається з урахуванням зі ступеня завершеності операції з надання послуг на дату Балансу за умови:

• можливості достовірної оцінки доходу;

• ймовірності надходження економічних вигод від надання пос­луг;

• можливості достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату Балансу;

• можливості достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг і необхідних для їх завершення.

Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг про­водиться на підставі:

• ознайомлення з обсягами виконаної роботи;

• визначенням питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які мають бути надані;

• визначенням питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв’язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат. Сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, які відображають обсяг наданих послуг на ту саму дату.

Якщо послуги полягають у виконанні невизначеної кількості дій (операцій) за визначений період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період (крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).

Але якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути досто­вірно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню.

Якщо дохід (виручка) від надання послуг не може бути достовірно оцінений і не існує імовірності відшкодування понесених витрат, то дохід не визнається, а витрати визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі сума доходу буде достовірно оцінена, то дохід визна­ється за такою оцінкою.

При визнанні доходів слід пам’ятати, що цільове фінансування може не визнаватися або визнаватися доходом.

Не визнається цільове фінансування доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування. Так не визнається цільовим фінан­суванням плата за користування дитячими дошкільними закладами. Вона включається до складу інших операційних доходів.

Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, у яких були зазнані витрати, пов’язані з виконанням умов цільового фінансування.

Цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об’єктів інвес­тування (основних засобів, нематеріальних активів тощо) пропорційно до суми нарахованої амортизації цих об’єктів.

Цільове фінансування, для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство та фінансування для надання підтримки підпри­ємству без установлення умов його витрачання та виконання у май­бутньому певних заходів визнаються дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу.

Дохід може визнаватися у результаті використання активів підпри­ємства іншими сторонами. Такі види доходів можуть бути у вигляді відсотків, роялті та дивідендів.

При цьому такі доходи визнаються якщо: ймовірне надходження економічних вигод, пов’язаних з цією операцією; дохід може бути достовірно оцінений.

Відсотки визнаються у тому звітному періоді, до якого вони нале­жать, враховуючи базу їх нарахування та строк користування відпо­відними активами.

Роялті визнаються на основі принципу нарахування відповідно до економічного змісту певної угоди;

Дивіденди визнаються у тому періоді, коли прийнято рішення про їх виплату.

Правила оцінки доходів визначені П(С)БО 15 «Дохід» (п. 21–24) і наведені на рис. 3.2.

П(С)БО16 «Витрати» (п. 5–9) визначають умови визнання або невизнання витрат.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з виз­нанням доходу, для отримання якого вони були здійсненні.

Рис. 3.2. Оцінка доходів підприємства

Витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони виникли.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематич­ного розподілу його вартості між відповідними періодами.

Не визнаються витратами й не включаються до Звіту про фінансові результати:

• платежі за договорами комісії, агентськими угодами й іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо;

• попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

• погашення одержаних позик;

• інші зменшення активів або збільшення зобов’язань, що не відповідають ознакам, наведеним у п. 6 П(С)БО 16;

• витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до П(С)БО.

Для заповнення Звіту про фінансові результати використовуються номінальні (тимчасові) рахунки класів 7, 8, 9 Плану рахунків. До кожного субрахунку доходів передбачено відповідний субрахунок витрат, крім адміністративних витрат, витрат на збут, податку на прибуток.