Таблица 1.1

Распределение объектов бюджетного учета по его субъектам

Субъекты бюджетного учета	Объекты бюджетного учета
	Нефинан­совые активы *	Финансо­вые акти­вы	Обяза­тель­ства	Финансо­вый ре­зультат	Санкциониро­вание расхо­дов бюджета
Органы, организующие испол­нение бюджетов (финансовые органы)	-	+	-	+	+
Органы, осуществляющие кас­совое обслуживание исполне­ния бюджетов (органы Феде­рального казначейства)	-	+	+	+	+
Главные распорядители, распо­рядители и получатели бюджет­ных средств	+	+	+	+	+

1.2. НОРМАТИВНО-ПРАВОВАЯ БАЗА РЕГУЛИРОВАНИЯ

БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ

Бюджетный учет осуществляется в соответствии с БК РФ, На­логовым кодексом Российской Федерации (НК РФ), Федеральным законом от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», иными нормативно-правовыми актами Российской Федерации, Инструк­цией №148н, Инструкцией № 128н.

Из БК РФ следует, что существует пять уровней правового регу­лирования бюджетного учета, которые состоят из соподчиненных друг другу правовых актов (рис. 1.1).

На первом уровне правовое регулирование осуществляется БК РФ, Федеральным законом «О бухгалтерском учете», федеральными за­конами, указами Президента Российской Федерации и постановле­ниями Правительства.

Второй уровень правового регулирования составляют нормативно- правовые акты Минфина РФ, который в соответствии с БК РФ уста­навливает единую методологию и стандарты бюджетного учета и бюджетной отчетности.

Третий уровень — это правовые акты, издаваемые финансовыми органами, организующими исполнение федерального бюджета, бюд­жетов государственных внебюджетных фондов, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов по вопросам бюджет­ного учета (например, нормативно-правовые акты по вопросам осо­бенностей составления бюджетной отчетности соответствующего публично-правового образования). Примером выступают акты фи­нансовых органов, обязательные для всех ГРБС соответствующего бюджета, вводящие дополнительные специализированные формы

Рис. 1.1. Уровни правового регулирования бюджетного учета и отчетности

отчетности, а также устанавливающие формы регистров бюджетного учета и правила их ведения с учетом специфики исполнения соот­ветствующего бюджета бюджетной системы Российской Федера­ции.

Четвертый уровень правового регулирования составляют право­вые акты, издаваемые ГРСБ соответствующего уровня с учетом от­раслевых особенностей, в соответствии с актами органов, организу­ющих исполнение соответствующего бюджета. Бюджетный кодекс предоставляет право ГРБС применять ведомственные акты, обеспе­чивающие детализацию финансовой информации с соблюдением единой методологии и стандартов бюджетного учета и бюджетной отчетности. Таким образом, ведомственные акты ГРБС обязательны для всех подведомственных ему получателей бюджетных средств.

К пятому уровню относятся внутренние акты учреждений (полу­чателей бюджетных средств), принятие которых также предусмот­рено БК РФ. Такими документами являются приказы руководителя учреждения об утверждении графика документооборота, о порядке проведения инвентаризации, документы, устанавливающие конк­ретные условия отнесения расходов к распределению на отдельные виды по видам деятельности, иные акты, обеспечивающие необхо­димую детализацию учетной информации. Подобного рода акты ограничены сферой применения в самих учреждениях.

В настоящее время система правового регулирования бюджетно­го учета динамично развивается, что связано с изменениями в зако­нодательстве в связи с проведением бюджетной реформы. Ее основ­ными направлениями стали:

• бюджетирование, ориентированное на результат деятельности учреждения; .

• организация бюджетной функциональной классификации рас­ходов бюджетов по программному принципу в соответствии с целями и задачами государственной политики;

• среднесрочное бюджетное планирование.

Проводимая реформа поддерживается новой системой бюджет­ного учета и отчетности, позволяющей отслеживать не только пра­вильность расходования бюджетных средств, но и результативность их использования по каждому бюджетному году и в целом при завер­шении программы, а также объективно оценивать активы и обяза­тельства органов государственной власти Российской Федерации.

Единый план счетов бюджетного учета обеспечивает возможность учета полного спектра активов и обязательств, чистой стоимости сектора государственного управления. Он интегрирован с бюджетной классификацией Российской Федерации, а также предусматривает использование метода начислений при учете государственных опе­раций.

В отличие от кассового метода учета, который позволяет лишь отследить потоки денежных средств и не дает полного представле­ния об активах и обязательствах бюджетов бюджетной системы, метод начислений позволяет оценивать результат исполнения про­грамм, а также сопоставлять себестоимость оказываемых государ­ством услуг и затраты на возможное приобретение указанных услуг на рынке.

Учет по методу начислений, значительно повышая прозрачность операций сектора государственного управления, дает информацию о финансовых последствиях принимаемых решений в налогово-бюд- жетной сфере. В центре системы учета, основанной на методе начис­лений, находится администратор бюджетных средств, который дол­жен учитывать не только расходы бюджета, но и поступления в со­ответствующий бюджет. В бюджетную отчетность, составленную на основе учета по методу начислений, включаются баланс активов и обязательств, отчет о финансовых результатах деятельности и отчет о движении денежных средств.

Отражение операций при ведении бюджетного учета осуществля­ется в соответствии с Планом счетов бюджетного учета, установлен­ным Инструкцией № 148н.

Действующий ныне План счетов — это объединение планов сче­тов, которые предусматривались Инструкцией по бухгалтерскому учету исполнения бюджетов от 17.02.99 г. № 15н и Инструкцией по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях от 30.12.99 г. №107н.

Таким образом, новый План счетов, утвержденный Инструкцией № 148н, предусматривает ведение бухгалтерского учета в органах государственной власти, органах управления государственных вне­бюджетных фондов, органах управления территориальных внебюд­жетных фондов, органах местного самоуправления, бюджетных уч­реждениях.

При этом следует иметь в виду, что счета, которые будут исполь­зоваться бюджетными учреждениями, не будут применяться в орга­нах, организующих исполнение бюджета (финансовые органы), и наоборот, за исключением сводных операций. За каждую операцию ответственен тот или иной орган: либо орган, исполняющий бюджет (главные распорядители бюджетных средств, распорядители или по­лучатели бюджетных средств); либо орган, организующий исполне­ние бюджета (финансовый орган); либо орган, осуществляющий кассовое обслуживание исполнения бюджета (Федеральное казна­чейство, его территориальные органы).

В соответствии с Инструкцией № 148н счета не закрываются, если ранее по одному и тому же счету отражались данные по дебету и по кредиту и выводилось сальдо, которое и показывало либо дебитор­скую задолженность (когда числился долг перед организацией), либо кредиторскую задолженность (при наличии задолженности со сто­роны организации). Согласно Инструкции № 148н счета могут быть либо активными, либо пассивными.

Порядок ведения активного счета состоит в следующем: дебет обозначает увеличение счета (ему присвоен свой номер), а кредит — уменьшение счета (ему также присвоен свой номер, отличный от основного тремя последними знаками).

В случае пассивного счета кредит означает увеличение, а дебет — уменьшение кредиторской задолженности (номера счетам, так же как по активным счетам, в аналитическом учете присвоены раз­ные).

Пользователям данными бюджетного учета важно знать не толь­ко общую величину активов и обязательств, но и в результате каких решений в области налогового или отраслевого (социального) права они образовались. Им нужно видеть не столько общий объем дохо­дов, сколько объем доходов по видам налогов и сборов, поскольку именно эта информация должна стать основой принимаемых ими решений в области налогового права. В области социальных обяза­тельств важно видеть не столько их общий объем, сколько то, какие именно законы их порождают, чтобы иметь возможность своевре­менно и осознанно их пересматривать.

Методология бухгалтерского учета исполнения сметы доходов и расходов по бюджетным и внебюджетным средствам основана на необходимости ведения единого баланса по Плану счетов, преду­смотренному Инструкцией № 148н. Вместе с тем в соответствии с требованиями гражданского законодательства данная Инструкция предусматривает раздельный учет бюджетных и внебюджетных средств. При этом помимо единого баланса исполнения сметы дохо­дов и расходов учреждение обязано составить отдельный баланс по средствам, полученным из внебюджетных источников. Составление отдельного баланса реализуется через присвоение всем субсчетам плана счетов отличительных признаков.

1.3. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В БЮДЖЕТНЫХ

УЧРЕЖДЕНИЯХ

Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях является со­ставной частью российской национальной системы бухгалтерского учета, специализированной на создании учетной информации для управления государственными (муниципальными) финансами на всех уровнях властных структур бюджетной системы Российской Федерации. Определяющие регламентации (правила и указания) бюджетного учета, обязательные для бюджетных учреждений, уста­навливаются централизованно Минфином РФ. За последние годы в соответствии с Концепцией реформирования бюджетного процесса, учетом изменений структуры и функций федеральных органов ис­полнительной власти принят ряд законодательных актов, которые существенно изменили методологию учета бюджетных учрежде­ний.

К числу реализованных новаций в бюджетном учете можно от­нести систему бухгалтерских счетов по учету вложений в нефинан­совые активы, метод начисления для учета расходов, начисление амортизации по срокам полезного использования долгосрочного имущества и др. Все они способствуют значительному повышению достоверности бюджетной отчетности и во многом сближают бюд­жетный бухгалтерский учет с бухгалтерским учетом коммерческих организаций.

Необходимость ведения бюджетного учета обусловлена юридиче­ским статусом бюджетного учреждения, который определяется его учредительными документами (уставом или положением). В них ука­зываются характер деятельности и организационно-правовая форма, предмет и цели деятельности, источники формирования имущества и другие характеристики.

Учреждения, собственником которых является государство, от­носятся к некоммерческим и имеют принципиальные отличия. Бух­

галтерский учет в указанных структурах формируется под влиянием нескольких определяющих факторов (рис. 1.2). Их влияние на орга­низацию бюджетного учета будет рассмотрено в последующих главах книги.

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» ответственность за организацию бухгалтерского учета в организаци­ях и выполнение норм законодательства несут руководители орга­низаций. Бухгалтерия чаще всего является структурным подразделе­нием организации. Ведение бухгалтерского учета может также пере­даваться на договорных началах централизованной бухгалтерии, специализированной организации, например аудиторской фирме, либо бухгалтеру-специалисту. Руководитель может вести бухгалтер­ский учет лично.

Функции ведения бухгалтерского учета в бюджетных учреждени­ях выполняет самостоятельное структурное подразделение (бухгал­терия) либо централизованная бухгалтерия, возглавляемые главным бухгалтером.

Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю учреждения, несет ответственность за ведение учета, а также за свое­временное представление полной и достоверной бухгалтерской от­четности. В его компетенцию входят утверждение (или согласование) должностных инструкций для работников бухгалтерии, подбор и расстановка материально ответственных лиц, которых принимают и увольняют с работы с согласия главного бухгалтера.

Распределение служебных обязанностей в бухгалтериях бюджет­ных учреждений производится по функциональному признаку, т.е. за каждой группой или отдельным работником, в зависимости от объема работ, закрепляется определенный учетный участок.

17

В бухгалтериях, как правило, создаются специализированные группы: финансовая, материальная, группа расчетов и т.д. В зависи­мости от объема работ из финансовой и материальной групп могут

Рис. 1.2. Основные правовые и организационные факторы, влияющие на систему бухгалтерского учета бюджетных учреждений

2 - 3946

быть выделены оперативно-финансовая, расчетных операций, ос­новных средств, продуктов питания. В необходимых случаях в уч­реждениях, обслуживаемых централизованными бухгалтериями, создаются учетно-контрольные группы из работников централизо­ванных бухгалтерий. На эти группы могут быть возложены оформ­ление всей первичной документации по бюджетному бухгалтерскому учету операций данного учреждения, контроль за сохранностью цен­ностей, находящихся в подотчете материально ответственных лиц, и выполнение других работ, предусмотренных распределением обязан­ностей.

Наиболее типичная структура бухгалтерии бюджетного учрежде­ния представлена на рис. 1.3.

Все структурные подразделения, входящие в состав учреждения, а также учреждения, обслуживаемые централизованными бухгалте­риями, обязаны своевременно передавать в бухгалтерию необходи­мые для бухгалтерского учета и контроля документы (копии выписок из приказов и распоряжений, относящихся непосредственно к ис­полнению сметы доходов и расходов, а также всякого рода договоры, акты выполненных работ и др.).

Распоряжения главного бухгалтера в области оформления и пред­ставления в бухгалтерию необходимых документов и сведений явля­ются обязательными для соответствующих должностных лиц учреж­дения, а при централизованном учете — для всех обслуживаемых учреждений.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по унифицированной форме. Документы произвольной формы (внутрихозяйственные) должны содержать обязательные рек-

Рис. 1.3. Традиционная схема бухгалтерии бюджетного учреждения

визиты: наименование; дата составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание и измерители хозяйственной операции. Необходимо указать также на­именование должностей лиц, ответственных за совершение хозяй­ственной операции, личные их подписи с расшифровкой.

Функциональные обязанности бухгалтерских служб показаны на рис. 1.4.

Регистры бюджетного учета. Регистры бюджетного учета пред­назначены для накопления и систематизации информации, которая содержится в первичных документах, принятых к учету.

Формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Рос­сийской Федерации, а также правила их ведения утверждаются ор­ганом, организующим исполнение соответствующего бюджета бюд­жетной системы Российской Федерации. Формы регистров бюджет­ного учета унифицированы. Они содержат наименования реквизитов и показателей и соответствующие им коды по общероссийским клас­сификаторам и классификациям, которые необходимы при автома­тизированной обработке информации. Удаление отдельных рекви­зитов из регистров бюджетного учета не допускается.