2.2. Внебюджетные средства бюджетных учреждений

Бюджетные учреждения вправе использовать внебюджетные средства только на основании решения или закона о бюджете при наличии генерального разрешения, а также соответствующих поло­жений устава.

Порядок внебюджетной деятельности, устанавливаемый финан­совым органом, распространяется на федеральные органы государ­ственной власти, у которых открыты лицевые счета получателя бюд­жетных средств в территориальных органах Федерального казначейс­тва (ОФК) для осуществления операций со средствами от приносящей доход деятельности.

К средствам от приносящей доход деятельности относятся сред­ства, полученные:

• от оказания платных услуг;

• в качестве безвозмездных поступлений от физических и юриди­ческих лиц, международных организаций и правительств ино­странных государств, в том числе добровольные пожертвова­ния;

• от иной приносящей доход деятельности.

Право использовать внебюджетные средства для осуществления своей деятельности возникает у бюджетных учреждений или феде­

ральных органов государственной власти при выполнении двух усло­вий одновременно: закрепление этого права в федеральном законе о федеральном бюджете и наличие генерального разрешения.

Каждое бюджетное учреждение должно вести учет расходов, ко­торые могут быть произведены за счет:

• средств федерального бюджета;

• средств бюджетов субъектов Российской Федерации;

• средств местных бюджетов;

• средств, полученных от предпринимательской и иной принося­щей доход деятельности.

В настоящее время большая часть бюджетных организаций кроме выполнения своих основных задач и функций выпускает какую-ли- бо продукцию или оказывает услуги, получая дополнительные дохо­ды. В этом случае в бюджетном учете используется счет 2 106 04 340 «Изготовление материальных запасов, готовой продукции (работ, услуг)». По дебету данного счета отражают затраты, связанные с про­изводством готовой продукции, работ или услуг; по кредиту — стои­мость изготовленной готовой продукции, себестоимость выполнен­ных работ, оказанных услуг. Счет 2 106 04 340 может иметь сальдо, которое означает наличие незавершенного производства.

Схема учета расходов, формируемых в предпринимательской дея­тельности, представлена на рис. 2.12.

Организация учета затрат на производство продукции (работ, услуг) в рамках предпринимательской деятельности бюджетного уч­реждения — важный и сложный процесс. Необходимо правильно рассчитать себестоимость произведенной продукции, работ, услуг. Ведь чем ниже себестоимость продукции, тем более конкурентоспо­собной она является. Себестоимость произведенной продукции в настоящее время наиболее полно раскрывает эффективность произ­водственной деятельности предприятия, коммерческого или бюд­жетного.

Управление себестоимостью предполагает осуществление бюд­жетной организацией следующих мероприятий:

• прогнозирование и планирование расходов;

• нормирование и учет затрат;

• калькулирование и анализ себестоимости;

• изучение направлений снижения себестоимости произведенной продукции.

Бюджетное учреждение должно соблюдать принципы организа­ции учета расходов по выпуску продукции, выполненным работам и оказанным услугам:

• разработка и принятие методов учета расходов и расчет себе­стоимости в течение отчетного периода;

Рис. 2.12. Схема учета расходов, формируемых в предпринимательской деятельности

бюджетного учреждения Формирование расходов по предпринимательской деятельности в учете отражается следующими записями: 1 — формирование расходов по оказанию услуги и производству готовой продукции (производственные расходы); 2 — формирование расходов по реализации активов; 3 — оприходование готовой продукции на склад учреждения; 4 — списание стоимости реализованной готовой продукции; 5 — списание стоимости услуги; 6 — списание расходов по реализации активов

• определение соответствия фактических показателей себестои­мости нормативным;

• полное и своевременное отражение в учете всех расходных опе­раций;

• правильное разграничение доходов и расходов по отчетным пе- . риодам.

Виды затрат, включаемые в фактическую себестоимость продук­ции (работ, услуг) произведенных бюджетным учреждением, по эле­ментам затрат подразделяются следующим образом:

• материальные затраты;

• затраты на оплату труда;

• затраты на социальные нужды (единый социальный налог);

• амортизация;

• прочие затраты.

При этом прочие затраты включают:

• общепроизводственные расходы — на ремонт основных средств, арендная плата, расходы по страхованию имущества и пр.;

• общехозяйственные расходы — административно-управленчес- кие, расходы по оплате информационных, консультационных и аудиторских услуг и пр.

Готовая продукция, произведенная бюджетным учреждением, как правило, учитывается по фактической себестоимости, определенной по суммам фактических расходов на ее изготовление.

В бюджетном учреждении необходимо обеспечить раздельный учет:

1. прямых расходов по предпринимательской и иной приносящей доход деятельности;

2. косвенных расходов по предпринимательской и иной прино­сящей доход деятельности.

Прямые расходы — напрямую связаны с производством продук­ции, выполнением работ, оказанием услуг (материалы, заработная плата, отчисления в государственные внебюджетные фонды и др.). К косвенным расходам относят расходы по организации и управлению производством продукции, работ, услуг, которые относятся к дея­тельности бюджетной организации (содержание управленческих и обслуживающих работников, ремонт, аренда помещений и пр.).

Особенностью учета затрат в бюджетной организации является то, что все затраты должны быть произведены за счет определенного источника финансирования, в связи с чем и отчетность должна быть составлена с учетом точного разделения расходов и доходов по ис­точникам финансирования.

Применяют различные варианты распределения косвенных за­трат:

• отражение расходов на счетах бюджетного учета с последующим распределением на бюджетный и внебюджетный источники фи­нансирования с использованием метода «красное сторно»;

• отражение расходов с использованием аналитических счетов;

• отражение расходов в конце отчетного периода — месяца (при этом необходимо определить долю предпринимательской вы­ручки в общем объеме доходов за отчетный период).

При отражении операции по предпринимательской деятельности 18-й разряд бухгалтерских счетов принимает значение «2».

Бюджетная организация имеет право закрепить в учетной поли­тике порядок распределения прямых расходов. Кроме того, нужно отразить следующие аспекты производства готовой продукции, ра­бот, услуг в рамках предпринимательской-деятельности:

• перечень прямых расходов, связанных с производством товаров, работ, услуг;

• порядок распределения прямых расходов на произведенную продукцию, работы, услуги в отчетном периоде;

• способы распределения прямых расходов.

Если бюджетная организация оказывает какие-либо платные ус­луги, то она может отнести сумму прямых расходов в полном объеме

на уменьшение налогооблагаемых доходов, зафиксировав это в сво­ей учетной политике.

Себестоимость услуг формируется на основании первичных до­кументов, в учете делается следующая проводка:

Д 2 106 04 ООО «Увеличение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)»;

К 2 302 00 000 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; 2 208 00 000 «Расчеты с подотчетными лицами»; 2 104 00 000 «Амортиза­ция»; 2 105 00 000 «Материальные запасы» и т.д.

Как уже отмечалось, при оказании платных услуг нужно пра­вильно организовать раздельный учет расходов по данному виду деятельности. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) разрешает закрепить в сметах доходов и расходов финансирование коммунальных платежей, услуг связи, транспорта для администра­тивно-управленческого персонала, расходов на ремонт основных средств за счет как бюджетных, так и внебюджетных средств. Если на момент постановки на учет разделить расходы невозможно, то их необходимо определить расчетным путем.

Проект сметы доходов и расходов по приносящей доход деятель­ности составляется получателем бюджетных средств самостоятельно и утверждается в порядке, установленном главным распорядителем. Порядок составления, сроки представления и требования к проектам смет также устанавливаются главным распорядителем.

Смета доходов и расходов может утверждаться либо руководите­лем учреждения — получателем бюджетных средств, либо руководи­телем учреждения — главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств. Во втором случае получатель бюджетных средств представляет главному распорядителю на утверждение проект сметы доходов и расходов по приносящей доход деятельности.

Платежные поручения оформляются в порядке, установленном Положением об особенностях расчетно-кассового обслуживания органов Федерального казначейства, утвержденным приказом от 13.12.06 г. ЦБ РФ № 298-П, Минфина РФ № 173н.

В поле «Назначение платежа» платежного поручения дополни­тельно указывается наименование источника образования дохода или пункт разрешения, выданного получателю.

Для оплаты денежных обязательств за счет средств от приносящей доход деятельности получатели представляют в ОФК заявку на кас­совый расход или заявку на получение наличных денег (далее — за­явка на кассовый расход) по формам, установленным Федеральным казначейством.

Отдельного рассмотрения требует организация учета реализации готовой продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Наиболее

распространенными примерами доходов подобной деятельности в бюджетных учреждениях являются:

• выручка от деятельности столовой;

• плата, вносимая родителями за обучение детей в образователь­ных учреждениях;

• плата за общежитие;

• выручка от продажи театральных билетов и др.

Реализация готовой продукции в бюджетных учреждениях осу­ществляется на основании заключенных договоров.

Договор поставки должен содержать следующие реквизиты:

• наименование поставщика;

• наименование покупателя;

• наименование готовой продукции;

• цены готовой продукции;

• скидки на готовую продукцию (если они имеются);

• налог на добавленную стоимость;

• порядок расчетов.

Как и расходы, доход бюджетного учреждения учитывается мето­дом начисления: доход признается в момент осуществления реали­зации готовой продукции, работ, услуг, а расходы признаются в тот момент, когда они были понесены.

Схема учета доходов, формируемых в предпринимательской дея­тельности представлена на рис. 2.13.

81

Формирование доходов по предпринимательской деятельности в учете отражается следующими записями: 1. Начисление доходов по реализации:

Рис. 2.13. Схема учета доходов, формируемых в предпринимательской деятельности бюджетного учреждения 1 — начисление дохода отчетного периода в момент перехода права собственности на отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги; 2 — списание балансовой стоимости реализованной продукции, работы, услуги; 3 — начисление налоговых обязательств (налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, единый налог на вмененный доход); 4 — списание доходов текущего периода на финансовый результат прошлых отчетных периодов (осуществляется в конце года)

6 - 3946

Д 2 205 00 560 «Увеличение дебиторской задолженности по дохо­дам»,

К 2 401 01 100 «Доходы учреждения».

2. Ежемесячное списание балансовой стоимости предпринима­тельской услуги, реализованной продукции и расходов по реализа­ции в уменьшение доходов:

Д 2 401 01 100 «Доходы учреждения»,

К 2 106 04 440 «Уменьшение стоимости изготовления материалов, готовой продукции (работ, услуг)».

2. Начисление налоговых обязательств:

Д 2 401 01 100 «Доходы учреждения»,

К 2 303 00 730 «Увеличение кредиторской задолженности по на­логовым платежам».

2. Списание в конце года доходов текущего периода, определенных как разница между кредитовым и дебетовым оборотом по счету 2 401 01 100, на финансовый результат прошлых отчетных периодов:

Д 2 401 01 100 «Доходы учреждения»,

К 2 401 03 000 «Финансовый результат прошлых отчетных пери­одов».

Реализация готовой продукции производится по отпускным це­нам. Доходы, полученные от реализации продукции, выполненных работ и оказанных услуг, отражаются в бюджетном учете следующей проводкой:

Д 2 205 03 560 «Увеличение дебиторской задолженности по дохо­дам от оказания платных услуг»,

К 2 401 01 130 «Доходы от оказания платных услуг».

2.3. УЧЕТ СРЕДСТВ ВО ВРЕМЕННОМ РАСПОРЯЖЕНИИ, СРЕДСТВ В ПУТИ, СРЕДСТВ НА АККРЕДИТИВНЫХ СЧЕТАХ И ДЕНЕЖНЫХ ДОКУМЕНТОВ

БК РФ не содержит отдельных норм в отношении операций, осуществляемых бюджетными учреждениями со средствами, посту­пающими в их временное распоряжение: характер указанных средств не позволяет относить их к средствам бюджета, хотя они и находятся во временном пользовании бюджетных учреждений.

Средства в валюте Российской Федерации, поступающие во вре­менное распоряжение федеральных учреждений в соответствии с рос­сийским законодательством, учитываются на лицевых счетах, откры­тых им в территориальных ОФК в установленном им порядке.

Территориальным ОФК открыты счета по учету средств, поступа­ющих во временное распоряжение федеральных учреждений, в уч­реждениях ЦБ РФ и кредитных организациях с учетом положений БК РФ.

Начиная с 2005 г. федеральными законами о федеральном бюд­жете на соответствующий финансовый год ежегодно устанавливались нормы обязательного учета операций с указанными средствами на лицевых счетах, открытых федеральным бюджетным учреждением в территориальных ОФК. Так, в соответствии с Федеральным законом «О федеральном бюджете на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов» ЦБ РФ поручается ежеквартально представлять в Феде­ральное казначейство информацию о счетах, в том числе о рублевых счетах, открытых федеральным бюджетным учреждениям, в учреж­дениях ЦБ РФ и кредитных организациях со средствами, поступаю­щими во временное распоряжение федеральных бюджетных учреж­дений.

В целях реализации указанных норм Минфином РФ и Федераль­ным казначейством утверждены нормативные акты:

• приказ Федерального казначейства от 07.09.05 г. № 17н «Об ут­верждении Порядка открытия и ведения территориальными ор­ганами Федерального казначейства лицевых счетов для учета операций со средствами, поступающими во временное распоря­жение федеральных учреждений в соответствии с законодатель­ством Российской Федерации»;

• приказ Минфина РФ от 10.12.07 г. № 122н «Об утверждении По­рядка направления Федеральным казначейством и его террито­риальными органами представлений о приостановлении опера­ций по счетам в валюте Российской Федерации, открытым бюд­жетным учреждениям в учреждениях Центрального банка Российской Федерации и кредитных организациях для учета операций со средствами, полученными от приносящей доход деятельности, операций со средствами, поступающими во вре­менное распоряжение бюджетных учреждений, а также по сче­там в валюте Российской Федерации по учету средств бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов»;

• совместный приказ Министерства юстиции Российской Феде­рации и Минфина РФ от 25.01.08 г. № 11/15н.

Формы документов, применяемые при учете операций со сред­ствами, поступающими во временное распоряжение федерального бюджетного учреждения, утверждены приказами:

• Федерального казначейства от 10.10.08 г. № 8н «О Порядке кас­сового обслуживания исполнения бюджетов бюджетной систе­мы РФ и порядке осуществления органами Федерального казна­чейства отдельных функций» (далее — Порядок № 8н);

• б*

  83

  Минфина РФ от 30.09.08 г. № 104н «О Порядке доведения бюд­жетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств при организации исполнения федерального бюджета по расходам и источникам финансирования дефицита федерального бюджета

и передачи бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обя­зательств при реорганизации участников бюджетного процесса федерального уровня, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации» (далее — Порядок № 104н). Порядок открытия и ведения лицевых счетов для учета средств, поступающих во временное распоряжение, определен приказом Феде­рального казначейства .от 07.10.08 г. № 7н «О порядке открытия и ведения лицевых счетов Федеральным казначейством и его террито­риальными органами» (с изм. и доп.). В территориальных ОФК по­лучателю средств федерального бюджета открывается и ведется от­дельный лицевой счет, предназначенный для отражения операций со средствами, поступающими в соответствии с федеральным зако­ном о федеральном бюджете на текущий финансовый год и плано­вый период, а также иными законодательными и нормативными правовыми актами Российской Федерации во временное распоря­жение получателя средств федерального бюджета.

Данные лицевые счета открываются по месту открытия получа­телю средств федерального бюджета лицевого счета получателя бюд­жетных средств. При этом необходимо представить следующие до­кументы:

а) копии учредительного документа, положения о подразделении судебных приставов, утвержденного создавшим его территориаль­ным органом Федеральной службы судебных приставов (в случае открытия лицевого счета подразделению судебных приставов), заве­ренных учредителем либо нотариально;

б) копии Свидетельства о постановке на учет юридического лица в налоговом органе по месту нахождения на территории Российской Федерации, Уведомления о постановке на учет в налоговом органе юридического лица (в случае открытия лицевого счета подразделе­нию судебных приставов), заверенных нотариально либо выдавшим их налоговым органом;

в) карточки образцов подписей.

Орган Федерального казначейства обязан по месту обслуживания получателя средств федерального бюджета в пятидневный срок после открытия лицевого счета для учета операций со средствами, посту­пающими во временное распоряжение-федерального бюджетного учреждения, сообщить об этом налоговому органу по месту регистра­ции получателя средств федерального бюджета.

Копии сообщений об открытии лицевого счета для учета опера­ций со средствами, поступающими во временное распоряжение фе­дерального бюджетного учреждения, хранятся в деле клиента.

На лицевом счете по учету средств, поступающих во временное распоряжение федерального бюджетного учреждения, отражаются операции поступления и выплаты денежных средств.

Поступления средств во временное распоряжение федерального бюджетного учреждения осуществляются ОФК на основании Заявки на возврат.

Если в соответствии с законодательством Российской Федерации средства, поступившие во временное распоряжение федерального бюджетного учреждения, подлежат зачислению в федеральный бюд­жет, их перечисление на единый счет федерального бюджета осу­ществляется ОФК на основании Заявки на кассовый расход, представ­ленной участником бюджетного процесса, которому открыт лицевой счет по учету средств, поступающих во временное распоряжение фе­дерального бюджетного учреждения.

Сверка операций, отраженных на лицевом счете, производится путем предоставления ОФК получателю средств федерального бюд­жета на бумажном носителе или в электронном виде выписки из ли­цевого счета для учета операций со средствами, поступающими во временное распоряжение федерального бюджетного учреждения. Выписки из лицевых счетов формируются в разрезе первичных до­кументов по операциям за данный операционный день.

Выписка из лицевого счета для учета операций со средствами, пос­тупающими во временное распоряжение федерального бюджетного учреждения, предоставляется не позднее следующего операционно­го дня после совершения операции (подтверждения банком прове­дения банковской операции) с приложением документов, служащих основанием для отражения операций на лицевом счете. При бумаж­ном документообороте на Выписке из лицевого счета и на каждом приложенном к Выписке из лицевого счета документе ОФК ставит отметку с указанием даты, фамилии, инициалов и подписи уполно­моченного руководителем Федерального казначейства или ОФК работника об исполнении.

При необходимости подтверждения операций, произведенных на лицевом счете при электронном документообороте с применением электронной цифровой подписи (ЭЦП), указанная отметка простав­ляется ОФК на копиях документов на бумажном носителе, представ­ленных получателем бюджетных средств в ОФК, после проверки указанной в них информации на ее соответствие данным, содержа­щимся в соответствующем электронном документе, хранящемся в информационной базе ОФК.