7.3. Особенности аудита малых предприятий

Воздействие основных характеристик малых предприятий на применение МСА определены в Положении о международной аудиторской практике (ПМАП) 1005 «Особенности аудита малых предприятий».

В ПМАП приводятся рекомендации, дополняющие положения соответствующих МСА, но не заменяют их. ( МСА 210, 220, 230, 240, 250, 300, 310, 320, 400, 401, 500, 520, 530, 550, 560, 570, 580, 700, 720).

Если аудиторам в соответствии с законодательством разрешается оказывать своим клиентам услуги в области бухгалтерского учета, то должна быть применима часть ПМАП, посвященная соблюдению МСА при проведении аудита и одновременном оказании аудиторских услуг.

Особое внимание должно быть обращено на соблюдение этических требований. Оказывая услуги в подготовке финансовой отчетности, аудиторам следует отразить в письме согласии ответственность собственников-менеджеров за финансовую отчетность; отличия оказываемых услуг от аудиторской проверки, условия передачи рабочей документации аудитора по просьбе субъекта. Нужно учитывать, что это не может заменить учетную документацию малого предприятия.

Оказывая услуги в области аудита, аудиторы должны определить следующие направления:

– возможные аналитические процедуры;

– необходимые доказательства;

– особенность оценочных значений;

– связанные стороны.

Кроме прочего аудитор должен принять меры по признанию собственником-менеджером ответственности за применение допущения о непрерывности деятельности предприятия, даже если сам аудитор готовит необходимые сметы и прогнозы.

7.4. Прочие вопросы, рассматриваемые в положениях по международной аудиторской практике

Экологические вопросы становятся важными для все большего числа субъектов и при определенных обстоятельствах могут оказывать существенное влияние на финансовую отчетность. Эти вопросы могут потребовать дополнительного рассмотрения со стороны аудитора. Положение 1010 ≪Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности≫ предоставляет практическое руководство для аудитора, хотя и не имеет статус МСА. В ПМАП 1010 описываются:

1. Основные соображения, учитываемые при аудите финансовой отчетности и связанные с экологическими вопросами.

2. Примеры возможного влияния экологических вопросов на финансовую отчетность.

3. Рекомендации, которым должен следовать аудитор при вынесении профессионального суждения в данном контексте в целях определения характера, сроков и объема аудиторских процедур с учетом:

•знания бизнеса (МСА 310);

•оценки рисков и системы внутреннего контроля (МСА 400);

•рассмотрения законов и нормативных актов (МСА 250);

•других процедур проверки по существу (МСА 620 и некоторые другие).

Данное Положение не устанавливает каких-либо новых принципов или процедур. Его целью является оказание содействия аудиторам и распространение хорошей практики путем предоставления рекомендаций по применению МСА в случаях, когда экологические вопросы являются важным для финансовой отчетности субъекта.

ПМАП 1010 не предоставляет рекомендаций по аудиту финансовой отчетности страховых организаций в связи с исками по страховым полисам, когда экологические проблемы оказывают воздействие на владельцев таких полисов.

В целях данного Положения термин ≪экологические вопросы≫ означает следующее:

•попытки предотвратить, уменьшить или устранить вред, наносимый окружающей среде, или заниматься консервацией восполнимых и невосполнимых ресурсов;

•последствия нарушения законов и нормативных актов по охране окружающей среды;

•последствия экологического вреда, нанесенного другим лицам или природным ресурсам;

•последствия субститутивной ответственности, устанавливаемой законом (например, ответственности за вред, нанесенный предыдущими владельцами).

ПМАП 1010 содержит основные примеры экологических вопросов, способных оказать влияние на финансовую отчетность:

•введение экологических законов и положений может повлечь за собой обесценивание активов и, как следствие, необходимость снижения их балансовой стоимости;

•несоблюдение норм экологического законодательства, например удаление выбросов и отходов, или изменения в законодательстве, имеющие ретроактивную силу, могут потребовать начисления сумм для осуществления исправительных мер, выплаты компенсаций и оплаты юридических расходов;

•некоторые объекты, например в добывающей промышленности, производстве химикатов или утилизации отходов, могут иметь экологические обязательства в виде непосредственного побочного продукта своей основной деятельности;

•конструктивные обязательства, вытекающие из добровольных действий (например, субъект может обнаружить загрязнение почвы и, не имея юридических обязанностей, решит устранить загрязнение, заботясь о своей репутации и улучшении отношений с сообществом);

•субъект может быть обязан раскрыть в примечаниях наличие условных обязательств, если расходы, относящиеся к экологическим вопросам, не могут быть достоверно оценены.

Экологический риск — риск существенного искажения финансовой отчетности из-за экологических вопросов.

Взаимосвязь между экологическими вопросами и моделью аудиторского риска раскрывается через определенные аспекты МСА 400 ≪Оценка рисков и система внутреннего контроля≫. Так, экологические риски на уровне финансовой отчетности включают:

•риск затрат в связи с соблюдением законодательства или требований договоров;

•риск несоблюдения экологических законов и нормативных актов;

•возможное влияние конкретных экологических требований клиентов субъекта и их возможная реакция на экологическое поведение субъекта.

При оценке контрольной среды аудитор учитывает основные положения МСА 400. Для оценки контрольной среды может быть необходимым принять во внимание следующие факторы, связанные с экологическими вопросами:

•функционирование совета директоров в связи со средствами экологического контроля;

•философия руководства и стиль его управления по экологическим вопросам, в том числе добровольная подготовка отчетов по экологическим вопросам (которые составляются отдельно от финансовой отчетности);

•организационная структура субъекта и методы решения экологических вопросов;

•система контроля со стороны руководства, включая внутренний аудит, ≪экологический аудит≫, кадровую политику, процедуры и разделение обязанностей.

Если аудитор решил, что ему необходимо получить представление о средствах экологического контроля, он может проверить процедуры и политику:

•для мониторинга соответствия экологической политики субъекта, равно как и законам и нормативным актам по экологии;

•поддержания соответствующей экологической информационной системы, которая может включать в себя учет, например, фактического объема выбросов и опасных отходов, экологические характеристики продуктов, результаты инспекций со стороны правоохранительных органов, наличие и последствия несчастных случаев и т. д.;

•сверки экологической информации и соответствующей финансовой информации, например фактического количества отходов по отношению к затратам на их устранение;

•выявления потенциальных экологических вопросов и связанных с этим условных обязательств, которые влияют на субъект.

В ПМАП 1010 имеется раздел ≪Процедуры проверки по существу≫, который предоставляет рекомендации по процедурам проверки по существу, включая МСА 620 ≪Использование работы эксперта≫ и МСА 610 ≪Рассмотрение работы внутреннего аудита≫. Аудитор оценивает уровень неотъемлемого риска и риска системы контроля с учетом экологических вопросов. Процедуры проверки по существу включают получение доказательств путем опроса как руководства, ответственного за финансовую отчетность, так и ключевых сотрудников, ответственных за экологические вопросы. Аудитор рассматривает необходимость сбора аудиторских доказательств, подтверждающих любые утверждения по экологическим вопросам и получаемых как в пределах, так и за пределами организации-клиента.

В Положении отмечается, что в последнее время все более привычным является экологический аудит. Термин ≪экологический аудит≫ имеет различные значения. Руководство по ≪экологическому аудиту≫ выпускает Международная организация по стандартизации (ISO). Он может выполняться внешними или внутренними специалистами по решению руководства субъекта. Зачастую эту работу выполняет команда специалистов разного профиля. Но экологический аудит не обязательно эквивалентен аудиту отчета по экологической деятельности. Аудитор финансовой отчетности субъекта может рассмотреть возможность использования результатов экологического аудита в качестве соответствующих аудиторских доказательств. В таком случае аудитор должен решить, соответствует ли экологический аудит критерию оценки, включенному в МСА 610 ≪Рассмотрение работы внутреннего аудита≫ или МСА 620 ≪Использование работы эксперта≫. Важными критериями, требующими рассмотрения, являются следующие:

•влияние результатов экологического аудита на финансовую отчетность;

•компетентность и навыки команды экологического аудита и объективность аудиторов, особенно если они являются сотрудниками субъекта;

•масштаб экологического аудита, действия руководства в ответ на рекомендации, полученные в результате экологического аудита; документальное подтверждение предпринятых руководством действий;

•должная профессиональная тщательность при проведении экологического аудита;

•соответствующее руководство, надзор и анализ результатов аудита.

В ПМАП 1010 также рассмотрены основы аудита государственного сектора с учетом экологических вопросов (обычно общие рекомендации ПМАП 1010 применимы и к государственному сектору, однако на характер и масштаб аудита могут влиять законодательство, положения, постановления и министерские директивы, которые устанавливают дополнительные аудиторские и/или отчетные обязанности в связи с экологическими вопросами).

Новый ПМАП 1012 ≪Аудит производных финансовых инструментов≫ был разработан в связи с расширяющимся использованием субъектами производных финансовых инструментов (таких как фьючерсные контракты, соглашения о форвардной ставке, опционы и т. п.). Поэтому для проверки операций с производными финансовыми инструментами аудитору необходимо владеть специальными навыками: понимать сущность расчетных, ценовых и юридических рисков, знать методы оценки производных финансовых инструментов, порядок безбумажной обработки информации о данных инструментах. Так, среди методов оценки выделяют оценку по справедливой стоимости или на основе определенной модели ценообразования.

В связи с этим ПМАП 1012 дает рекомендации по учету специфики проведения аудиторских процедур в отношении субъектов, проводящих операции с производными финансовыми инструментами. Данное Положение не имеет статуса МСА, а только поясняет их отдельные требования.