Налог на имущество при простом товариществе

Некоторые организации, для того чтобы вести совместную деятельность, заключают договор простого товарищества (договор о совместной деятельности). Данный договор позволяет участникам простого товарищества совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону, цели.

В статье рассмотрим особенности исчисления и уплаты налога на имущество организаций в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности).

Простое товарищество - одна из организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов, предусмотренная законодательством Российской Федерации для осуществления коммерческой деятельности. Под простыми товариществами понимаются хозяйствующие субъекты без образования юридического лица, созданные на основе заключаемых по договору о совместной деятельности соглашений двух или нескольких лиц (товарищей), обязующихся соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону, цели.

Сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации (ст. 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ)).

Напомним, что с 1 января 2012 г. Федеральным законом от 28 ноября 2011 г. N 335-ФЗ "Об инвестиционном товариществе" (далее - Закон N 335-ФЗ) внесены изменения в гл. 55 "Простое товарищество" ГК РФ, благодаря которым появилась разновидность договора простого товарищества - договор инвестиционного товарищества, в рамках которого хозяйствующие субъекты смогут вести совместную инвестиционную деятельность.

Под совместной инвестиционной деятельностью согласно п. 1 ст. 2 Закона N 335-ФЗ понимается осуществляемая товарищами совместно на основании договора инвестиционного товарищества деятельность по приобретению и (или) отчуждению не обращающихся на организованном рынке акций (долей), облигаций хозяйственных обществ, товариществ, финансовых инструментов срочных сделок, а также долей в складочном капитале хозяйственных партнерств.

Заметим, что в отличие от договора простого товарищества в договоре инвестиционного товарищества не запрещено участвовать и некоммерческим фирмам (п. 3 ст. 3 Закона N 335-ФЗ). Однако их участие возможно лишь при условии, что осуществление инвестиционной деятельности служит достижению целей создания некоммерческой организации и соответствует этим целям.

Вкладом в простое товарищество признается все то, что вносится в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи (ст. 1042 ГК РФ).

Если условиями договора простого товарищества не установлено иное, то предполагается, что вклады товарищей равны по стоимости. При этом денежная оценка вклада каждого товарища производится по соглашению между товарищами.

Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства (ст. 1043 ГК РФ).

Если товарищами внесено имущество, которым они обладали по основаниям, отличным от права собственности (например, арендованное имущество или полученное по договору лизинга), то оно используется в интересах всех товарищей и составляет наряду с имуществом, находящимся в их общей собственности, общее имущество товарищей.

Таким образом, на основании вышеизложенного можно сказать о том, что имущество простого товарищества формируется за счет:

- имущества, переданного товарищами в качестве вкладов;

- имущества, приобретенного и (или) созданного в результате осуществления совместной деятельности.

Необходимо отметить, что ведение дел при простом товариществе может осуществляться либо каждым товарищем от имени всех, либо совместно всеми участниками договора простого товарищества, либо возложив общие обязанности на одного из участников (п. 1 ст. 1044 ГК РФ).

Как правило, обязанности по ведению общих дел поручаются одному из участников. Он ведет учет общего имущества товарищей обособленно, отдельно от своего имущества (на отдельном балансе) (п. 18 Положения по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденного Приказом Минфина России от 24 ноября 2003 г. N 105н).

Как уже отмечалось ранее, простое товарищество не является юридическим лицом, и, следовательно, не может быть самостоятельным плательщиком налогов.

В связи с этим Налоговый кодекс Российской Федерации (далее - НК РФ) предусматривает свои особенности налогообложения в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), в частности в отношении исчисления и уплаты налога на имущество организаций (далее - налог на имущество).

Так, согласно п. 1 ст. 377 НК РФ каждый участник договора простого товарищества обязан производить исчисление и уплату налога на имущество в отношении признаваемого объектом налогообложения имущества, переданного им в совместную деятельность. То есть, передавая имущество, являющееся объектом налогообложения, в совместную деятельность, участник договора простого товарищества продолжает оставаться в отношении данного имущества плательщиком налога на имущество.

Напомним, что объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, в том числе имущество, внесенное в совместную деятельность, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств согласно установленному порядку ведения бухгалтерского учета (п. 1 ст. 374 НК РФ).

Также каждый участник договора простого товарищества исчисляет и уплачивает налог на имущество в отношении имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, причем исчисление и уплата производится пропорционально стоимости вклада в общее дело каждым участником договора простого товарищества.

Для того чтобы налогоплательщик - участник договора простого товарищества рассчитал сумму налога на имущество, ему необходимо определить налоговую базу, которая исчисляется исходя из среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено ст. 375 НК РФ.

Налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года налогового периода в соответствии со ст. 378.2 НК РФ.

Среднегодовая стоимость имущества определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца налогового периода и последнее число налогового периода, на число месяцев в налоговом периоде, увеличенное на единицу (абз. 2 п. 4 ст. 376 НК РФ).

Отметим, что остаточная стоимость формируется из остаточной стоимости признаваемого объектом налогообложения имущества, внесенного налогоплательщиком по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), а также из остаточной стоимости иного, признаваемого объектом налогообложения, имущества, приобретенного и (или) созданного в процессе совместной деятельности, составляющего общее имущество товарищей, учитываемого на отдельном балансе простого товарищества участником договора простого товарищества, ведущим общие дела. Сведения об остаточной стоимости имущества сообщает налогоплательщику участник договора простого товарищества, ведущий общие дела. На это указывает п. 2 ст. 377 НК РФ, в котором сказано, что лицо, ведущее учет общего имущества товарищей, обязано сообщать:

- сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей;

- сведения о доле каждого участника в общем имуществе товарищей;

- сведения, сообщение которых предусмотрено ст. 378.2 НК РФ;

- иную информацию, необходимую для определения налоговой базы.

Причем сведения об остаточной стоимости имущества, составляющего общее имущество товарищей, данное лицо обязано сообщить не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, о доле каждого участника в общем имуществе товарищей - на 1-е число каждого месяца соответствующего отчетного периода.

Если законом субъекта Российской Федерации не предусмотрено иное, то в течение налогового периода налогоплательщик уплачивает авансовые платежи по налогу, которые исчисляются по итогам каждого отчетного периода (первого квартала, полугодия, девяти месяцев) в размере одной четвертой произведения налоговой ставки, установленной законом субъекта Российской Федерации и средней стоимости имущества, определенной за отчетный период, за исключением имущества, указанного в абз. 1 - 3 п. 24 ст. 381 НК РФ (п. 4 ст. 382 НК РФ).

При этом средняя стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за отчетный период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества (без учета имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость) на 1-е число каждого месяца отчетного периода и 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, на количество месяцев в отчетном периоде, увеличенное на единицу.

Исчисление суммы налога на имущество производится по истечении налогового периода в соответствии с п. 2 ст. 382 НК РФ. Согласно указанному пункту сумма налога на имущество, подлежащая уплате в бюджет по итогам налогового периода, исчисляется как разница между суммой налога, исчисленной по итогам налогового периода, и суммами авансовых платежей по налогу, исчисленных в течение налогового периода. В отношении имущества, налоговая база в отношении которого определяется как его кадастровая стоимость, сумма налога (суммы авансовых платежей по налогу) исчисляется с учетом особенностей, установленных ст. 378.2 НК РФ.

После того как сумма налога на имущество (авансовые платежи по налогу) исчислена, ее необходимо уплатить в бюджет субъекта Российской Федерации. При этом если имущество, подлежащее налогообложению, находится на балансе налогоплательщика (организации), то налог на имущество (авансовые платежи по налогу) уплачивается по месту нахождения налогоплательщика. Если имущество, подлежащее налогообложению, учитывается на балансе обособленного подразделения, выделенного на отдельный баланс, то уплата налога на имущество (авансового платежа по налогу) производится организацией по месту нахождения обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс.

Порядок и срок уплаты налога на имущество и авансового платежа по налогу устанавливают законы субъектов Российской Федерации (п. 1 ст. 383 НК РФ).

Кроме исчисления и уплаты налога на имущество (авансовых платежей), налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и декларацию по данному налогу (п. 1 ст. 386 НК РФ). Причем представлять в налоговый орган налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и декларацию налогоплательщик обязан по формам, утвержденным Приказом ФНС России от 24 ноября 2011 г. N ММВ-7-11/895 "Об утверждении форм и форматов представления в электронном виде налоговой декларации и налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций и Порядков их заполнения".

Отметим, что налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу и декларация по данному налогу представляются налогоплательщиком по месту уплаты налога на имущество (авансовых платежей по налогу).

Срок представления налоговых расчетов по авансовым платежам по налогу, а также налоговой декларации определен п. п. 2, 3 ст. 386 НК РФ, согласно которым:

- не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего отчетного периода представляются налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу;

- не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, - налоговая декларация по итогам налогового периода. Напомним, что в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством Российской Федерации выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

Следует отметить, что отдельную декларацию (налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу) в отношении имущества простого товарищества налогоплательщику подавать не нужно. Стоимость имущества, переданного в качестве вклада в совместную деятельность, а также стоимость имущества, приобретенного и (или) созданного в результате совместной деятельности учитывается налогоплательщиком в декларации (налоговых расчетах по авансовым платежам по налогу) вместе с имуществом, используемым в самостоятельной деятельности.