Лекция 7. Жанама салықтар: қосылған құнға салынатын салық

1. Қосылған құнға салынатын салықтың экономикалық мазмұны

2. Ққс есептеу мен төлеу механизмінің құрылу ерекшеліктері

7.1. Қосылған құнға салынатын салықтың экономикалық мазмұны

Жанама салықтар мемлекеттің фискалдық мүддесін білдіреді. Олардың дұрыс қолданылуы бағаның қалыптасуы мен тұтынудың құрылымына әсер етеді. Сонымен қатар салық төлеушіге салық салынатын табыстың өсуінен гөрі, салық салынатын шығыстың өсуі қолайлы. Жанама салықтар - тауар бағасына және қызметтің тарифіне қосылатын салықтар.

Жанама салықтардың ішіндегі ең маңыздысы- қосылған қүн салығы (ҚҚС) болып табылады. Салық төлеуші мемлекетке оны төлеу нөтижесінде шеккен шығысының орнын бағаны көтеру жолымен толықтырады жөне салықты төлеуді сатып алушыға аударады.

КҚС - тауарларды (жұмыстарды, қызмет көрсетулерді) өндіру және олардың айналысы процесінде қосылған, оларды өткізу бойынша салық салынатын айналым құнының бір бөлігін бюджетке аударуды, сондай-ақ ҚР-ның аумағындағы тауарлар импорты кезіндегі аударым.

Бұл салықтың ерекшелігі - оның салық салынатын объектісі сатудан (өткізуден) түскен бүкіл түсім емес, тек салық салынатын айналым мен салық салынатын импортты қамтитын қосылған құн болып табылатындығында.

ҚҚС салық жүйесіндегі жаңа салықтың бірі болып есептеледі. Бұл салық Қазақстанда 1992 жылдың 1 қаңтарынан бастап енгізілген. ҚҚС алғаш рет Францияда пайда болған. Қосылған құн салығын француз экономисі П.Лоре 1949 жылы ұсынған болатын, бірақ француз Үкіметі бұл салықтық экономикалық мазмұнын зерттей келе, оны тауар тапшылығы, өндіріс құлдырауы мен гипертрофты экономикамен сипатталатын тарихи сәтте енгізуді жөн санамады және бірнеше жыддар өткен соң елдегі экономикалық жағдай жақсарғаннан соң бұл салықты қайта қарап,1954 жылы енгізді. Ол Францияда енгізілген кезінен бастап 40 жыл ішінде бүкіл әлемді жаулап алды. ҚҚС-ның қолданылуы ЕЭО-қа енудің міндетті шарты болғандықтан, оны "Европалық салық" деп атайды. Экономикалық қауымдастық жөне даму ұйымының 24 елінің 19-ы қосылған құн салығын қалады. 1992 жылы Қазақстанда енгізілген кезінде ҚҚС әлемінің 40 елінде табысты қолданылды. Бүл салықтың ерекшілігі мынада: біріншіден, ол жаңа құн жасалынған орын бойынша салық төлеушілердің үлкен тобынан алынады; екіншіден, төлеушілер үшін де есептеудің салыстырмалы қарапайымдылығымен ерекшеленеді және үшіншіден, бағаның өзгеруіне, төлеушінің қаржылық жағдайына, инфляция деңгейіне қарамастан мемлекет бюджетінің кірістерін қалыптастырудың сенімді және түрақты базасын қамтамасыз етеді.

Өз маңыздылығы жағынан ҚҚС-әмбебап салық. Ол тауардың сатылу бағасына енгізіледі және бұрын тауарды әкелушіге төленген қосылған құн салығы сомасын алып тастап, оны бюджетке аударады. Сондай-ақ, ҚҚС берілген өндірістік кезендегі тауарға қосылған құнды ғана қозғайды. ҚҚС нақты салық болып табылады. Оның төленуі жасалынған келісім шарттың сипатымен ғана анықталады да, салық субъектісінің қаржылық жағдайын есепке алмайды.

ҚҚС мемлекет мүддесін ойлайды. Мемлекет оның көмегімен таза табысты алу мүмкіндігі үшін сауда және өндіріс делдаддарынан сол таза табыстың бір бөлігін алып отырады. Қалған барлық жанама салықтар тәрізді ҚҚС фискалдық рол атқарады, оның енгізілуі барысында мемлекетік бюджеттің табыс көзінің сенімді жөне тиімді түрімен қамтамасыз ету мақсаты көзделді. Ол бюджеттік қаржының инфляциялық құнсыздануын тоқтатудың тиімді қүралы болып табылады, өйткені ол салық түсімдері мен бағаның өсуін тікелей байланыстырып отырады. Қосылған қүн салығының көмегімен тұтыну аумағы реттеледі жөне оның өндірісі дамыған еддерде қолданылу мақсаты "экономиканың қызып кетуін" болдырмас үшін төлем қабілеті мен сұранысты төмендетуге ұмтылу болып табылады. Сөйтіп, ққс артық өндіру дағдарысымен күресудің сенімді құралы, экономиканы мемлекеттік реттеудің тетігі бола алады. Мұнымен қоса, нарықтық экономикасы дамыған мемлекеттерде ққс, әдеттегідей, тауарлардың барлық түрлерін қамтитын жалпы шара ретінде енгізілген. ҚҚС-ның экономикалық мазмұнындағы басқа маңызды бір сәт, оған жоғары салықтық тәртіп, өзін-өзі реттеу, өндірістік шығындар салығынан автоматты түрде босану тән.

Тұтынымға салынатын салық пен өткізуге салынатын салықтан гөрі, ҚҚС қолайлы, өйткені:

• олардан бас тарту қиын;

• олармен байланысты экономикалық заң бұзушылық сирек кездеседі;

• табыс табуға деген ынтаны аз төмендетеді;

- тауар тапшылығы болмаған кезде, оны алмастыратын тауарларды қосқанда, олар тұтынушыларға тандау мүмкіндігін береді.

ҚҚС-ты қолданушы елдер бірнеше мақсатты ескереді:

• мемлекеттік кірістердің кепілдігін жоғарылату (қамтамасыз ету);

• салық ауыртпалығын соңғы түтынушыға аудару;

• салықты төлеуден жалтарушыларға бақылауды күшейту;

• өндірістік циклдің әр кезеңінде табыс алудың мүмкіндігі.

ҚҚС артықшылықтары:

1/ ҚҚС салық түсімдері мен бағаның өсуін тікелей байланыстырып отырады;

2/ Бағаның өсуі кезінде, ққс ставкасы өзгермегеніне қарамастан салықтық түсім деңгейі төмендемейді және бюджеттің қаражаттарының инфляциялық процесінің алдын алуды ең тиімді тетігі болып табылады;

3/ ҚҚС ставкаларын саралау арқасында мемлекетке тұтынушылық сұранысты реттеуде елеулі еркіндік береді;

4/ ҚҚС фискалдық қызмет атқарады және баға мен инфляцияны ырықтандыруда мемлекет мүддесімен табысты ұштастырылады;

5/ ҚҚС экономиканы мемлекеттік реттеу құралы, сондай-ақ артық өндіру дағдарысымен күресу тетігі болып табылады;

6/ ҚҚС ставкалары әлемдік практикада тек деңгейі бойынша ғана емес, сондай-ақ санымен де ерекшеленеді, төмендетілген ставкалар-азық-түлікке, жоғары ставкалар-сән-салтанат заттарына қолданылады;

7/ Әлемдік практикада рыноктан әлсіз өндірушілерді тездетіп ығыстыру, артық өндіру дағдарысын болдырмау мақсатында жүргізілетін өндірісті тежеу саясатының элементі болып табылады.

ҚҚС кемшіліктері:

1/ Қосылған қүн салығының жоғары ставкасы халықтың тұтынушылық қабілетін төмендетеді және тауар өндірушілер үшін өткізу нарығын тарылтады, сондай-ақ тауар өндірушілердің тұтынушылардың шектеулі мүмкіндіктеріне байланысты өз өнімдерін тез өткізуіне мүмкіндік (кедергі келтіреді) бермейді;

2/ Қосылған құн салығы регрессивті жанама салық болып табылады, өйткені толығымен соңғы тұтынушыға жүктеледі;

3/ Шикізат пен материалдар бойынша жеткізушілерге ққс төлеу мерзімі (сәті), өткізілген өнім бағасында тұтынушылардан ққс-ын алу уақытымен сәйкес келмейді;

4/ Салық есебінде есептеу әдісін қолдану салық төлеушілерді ққс төлеу үшін меншікті айналым қаражаттарын өндірістен алуына итермелейді;

5/ Қосылған құн салығының жоғары ставкасы баға деңгейін өсіріп, өзін-өзі қаржыландыру процесін қамтамасыз ете алмайды;

6/ Қосылған құн салығының реттеушілік мүмкіндіктері мен ішкі мазмұнын дұрыс қолданбау кәсіпкерлік қызметке, әсіресе өндіріс саласына жағымсыз әсер етеді.

Қосылған құн салығының құрылу негізі. Қосылған құнға салынатын салықты төлеушілер ҚР-да қосылған құн салығы бойынша тіркеу есебінде тұрған жеке кәсіпкерлер, мемлекеттiк мекемелердi қоспағанда, резидент – заңды тұлғалар, қызметiн Қазақстан Республикасында филиал, өкілдік арқылы жүзеге асыратын резидент еместер, сенімгерлікпен басқару құрылтайшыларымен не сенімгерлікпен басқару туындайтын өзге жағдайларда пайда алушылармен сенімгерлікпен басқару шарттары бойынша тауарларды, жұмыстарды, қызмет көрсетулерді өткізу бойынша айналымды жүзеге асыратын сенімгерлікпен басқарушылар болып табылады.

Қазақстан Республикасының кеден заңнамасына сәйкес Қазақстан Республикасының аумағына тауарларды импорттаушы тұлғалар қосылған құн салығын төлеушiлер болып табылады.

Қосылған құн салығының салық салу объектісі болып ҚР шегінде жүзеге асырылатын тауарларды, атқарылатын жұмыстарды немесе қызмет көрсетулерді өткізу жөніндегі салық салынатын айналым және импортталатын тауарлар бойынша салық салынатын импорт табылады.

ҚҚС төлеушінің тауарларды (жұмыстарды қызмет көрсетулерді) өткізу бойынша жасаған айналымы салық салынатын айналымы болып табылады. Оған:

1/ ққс-нан босатылған;

2/ өткізу орны ҚР болып табылмайтын айналым қосылмайды.

Тауарга қатысты өткізу бойынша айналым:

1/ тауарға меншік құқығын беруді, оның ішінде:

• тауар сатуды;

• тауарды тиеп жөнелтуді, оның ішінде басқа тауарларға алмастыруды;

• тауар экспортын;

• тауарды тегін беруді;

• жарғылық капиталға жарна төлеуді;

• жұмыс берушінің жалдамалы қызметкерге жалақы есебінен тауар беруін;

2/ тауар төлеу мерзімін үзарту шартымен тиеп жөнелтуді, оның ішінде қаржы

лизингіне беруді;

3/ комиссия шарттары бойынша тауарды тиеп жөнелтуді;

4/ қарызды төлемеген жағдайда кепіл берушінің кепіл ұстаушыға кепілге

қойылған мүлкін (тауарын) беруін;

5/ кәсіпкерлік қызмет мақсаты үшін сатып алынған тауарды кәсіпкерлік

қызметке жатпайтын шараларды өткізу үшін, сондай-ақ ққс төлеушінің не оның

жалдамалы қызметкерлерінің, қатысушының немесе басқа да тұлғаның жеке

тұтынуы үшін пайдалануын білдіреді.

Жұмыстарды, қызмет көрсетулерді откізу бойынша айналым кез-келген жұмыстар орындауды немесе қызмет көрсетуді, оның ішінде олардың тегін орындалуын, сондай-ақ тауарды өткізуден өзге сыйақы үшін кез-келген қызметті, оның ішінде:

1/ мүлікті уақытша иелікке беруді жөне мүлікті жалдау шартымен пайдалануды;

2/ санаткерлік меншік объектілеріне, оның ішінде жарғылық капиталға салым ретінде берілетін құқықтар беруді;

3/ жұмыс берушінің жалдамалы қызметкерге жалақы есебінен жұмыстар орындауын, қызметтер көрсетуін білдіреді.

Тауарды, қызметті немесе жұмысты өткізу бойынша ҚҚС салынатын айналымды есептеу үшін міндетті тұрде баға мен ҚҚС қалыптасу төртібін білу қажет. ҚҚС жанама салық ретінде, оған қалыптасудың ерекше тәртібі тән, нақты Бір тауардың өндірілу кезеңінен бастап осы тәртіпті қарастырайық.

№ 1 "Лесхоз" көсіпорны тілінген тақтайларды 10 мың теңгеге сатады. ҚҚС – 1 200 теңге. Ол бюджетке - 1200 теңгені аударады.

№ 2 көсіпорын -"Жиһаз фабрикасы" осы тақтайдан түстік столдар дайындап, оны 22 мың теңгеге сатты. ҚҚС - 2640 теңге. Бюджетке 1440 (2640-1200) аударады.

№ 3 кәсіпорын - "База" осы столдарды 36 мың теңгеге сатып адды. ҚҚС - 4320 тг. Бюджетке - 1680 тг (4320 - 2640) аударылады.

№ 4 кәсіпорын - "Дүкен" базадан осы столдарды 40 мың теңгеге сатып алды. ҚҚС – 4800 тг. Бюджетке - 480 тг (4800-4320) аударылады.

Сонымен, тауарды өндіру мен оны сатып алушыға жеткізгенге дейінгі кезеңдерде, бюджет барлық осы процеске қатысушы-кәсіпорындардан 4800 теңге (1 200 + 1 440 + 1 680 + 480) сомасында төлем алады. Бұл сома шот бойынша дүкен төлейтін салық сомасына тең, өз кезегінде оны сатып алушы дүкенге түстік столдың сатып алу құнын төлеу кезінде төлейді.

ҚР-ның кеден заңдарына сөйкес декларациялануға тиісті, ҚР аумағына әкелінетін немесе әкелінген тауарлар салық салынатын импорт болып табылады.

Салық салынатын импорт мөлшеріне ҚР кеден зандарына сәйкес белгіленетін импортталатын тауарлардың кедендік құны, сондай-ақ ққс қоспағанда, ҚР-на тауарлар импорты кезіндегі салық және бюджетке ққс Қазақстан аумағына импортталатын тауарларға салынады.

Тауар импорты - ҚР кеден заңдарына сәйкес ҚР-ң кеден аумағына еркін айналыс үшін тауарлар шығару.

Салық салынатын импорт мөлшеріне:

1. Тауарлардың кедендік құны (ТКҚ);

2. Кеден рәсімі үшін кедендік алым (КА);

3. Импорттық кедендік баж салығы (БС);

4. Тауарларды импорттау кезінде төленетін акциз (А);

Тауарлар импорты кезіңде ққс-ның сомасы келесі формуламен есептелінеді:

а/ Кедендік баж салығы және акциз салынатын тауарлар бойынша:

ҚҚС=(ТКҚ+КА+БС+А)*12%;

б/ Кедендік баж салығы салынатын,бірақ акциз салынбайтын тауарлар бойынша:

ҚҚС=ТКҚ+КА+БС)*12%;

в/ Кедендік баж салығы мен акциз салынбайтын тауарлар бойынша:

ҚҚС=(ТКҚ+КА)*12%.

ҚҚС ставкасы салық салынатын айналым мөлшерінің 12%-не тең болады. Салық салынатын импорт бойынша ққс ставкасы салық салынатын импорт мөлшерінің 12%-не тең болады.

ҚҚС бойынша кейбір салық салынатын айналымдарға нөлдік ставка бойынша салық салынады. Нөлдік ставка бойынша салық салу дегеніміз нөлге тең мөлшерлі ққс есептеу. Тауарларын нөлдік ставка бойынша өткізетін салық төлеушінің сатып алынған тауар-материалдық құндылықтар бойынша кәсіпкерлік қызметте пайдаланылатын жұмыстар немесе қызметтер бойынша салық сомасын есепке алуға (бюджетке төлемдерді азайтуға) бюджетке өтеуге құқығы бар.

Нөлдік ставка бойынша салық салынатын айналымдарга:

• Түсті жөне қара металдар сынығының экспортын қоспағанда, экспортқа тауарлар өткізу бойынша айналымға нөлдік ставка бойынша салық салынады;

• Халықаралық тасымалдарға байланысты орындалатын жұмыстарға, көрсетілген қызметтерге нөлдік ставка бойынша ққс салынады.

ҚР кеден зандарына сәйкес жүзеге асырылатын ҚР кеден аумағынан тауарлар әкету тауарлар экспорты болып табылады.

Мыналар:

1/ экспортталатын тауарларды беруге жасалған келісім-шарт;

2/ тауар шығаруды экспорт режимінде жүзеге асырған кеден органының белгісі соғылған кедендік жүк декларациясы тауарлар экспортын растайтын құжаттар болып табылады.

3/ ҚР-ның кеден шекарасындағы өткізу пунктінде орналасқан кеден органының белгісі соғылған тауардың ілеспе құжаттарының көшірмесі тауарлар экспортын растайтын құжаттар болып табылады.

Халықаралық тасымалдарға байланысты жүзеге асырылатын жұмыстарға қызмет көрсетулерге мыналар жатады:

1/ ҚР-ның аумағынан экспортталатын тауарларды тасымалдау, тиеу, түсіру, қайта тиеу, жөнелту жөніндегі жұмыстар, қызмет көрсетулер, сондай-ақ ҚР-ның аумағы бойынша транзит арқылы жіберілетін тауарлар;

2/ ҚР-ның шегінен тыс жерлерге поштаны, жолаушыларды, жүк тасымалдауға байланысты жұмыстар, қызмет көрсетулер;

3/ Халықаралық рейстерге техникалық, коммуналдық, аэронавигациялық, әуежайлық қызмет көрсету.

ҚҚС бойынша есепке қою және есептен шығару

Кез-келген (12 айдан аспайтын) кезеңнің қорытындысы бойынша тауарларды (жүмыстарды, қызмет көрсетулерді) өткізу бойынша айналым мөлшері белгіленген өткізу бойынша ең төменгі айналымнан асатын болса, тұлға осы кезең аяқталған күннен бастап 15 күнтізбелік күннен кешіктірмей ққс бойынша есепке қою туралы салық органына өтініш беруге міндетті.

Өткізу бойынша айналымды анықтау кезінде салықтан босатылатын өткізу бойынша айналым, сондай-ақ жеке тұлғаның жеке мүлкін өткізу бойынша айналым, егер ондай мүлік көсіпкерлік қызмет мақсатында пайдаланылмаса, есепке алынбайды.

Өткізу бойынша айналымның ең төмен деңгейі (12 айдан аспайтын) кезеңнің соңғы айына белгіленген АЕК-тің 30 000 еселенген шамасын құрайды.

ҚҚС бойынша есепке қойылуға жатпайтын, бірақ ққс салуға жататын тауарларды (жұмыстарды, қызмет көрсетулерді) өткізуді жүзеге асыратын немесе жүзеге асыруды жоспарлаған тұлға ққс бойынша есепке қою туралы өтінішті салық органына ерікті түрде бере алады.

Тұлға мемлекеттік тіркеуден өткеннен кейін он жүмыс күнінен кешіктірмей ққс бойынша есепке қою туралы салық органына өтініш берген жағдайда, мұндай тұлға салық органы оған ққс бойынша есепке қою туралы куәлік берген күннен бастап ққс төлеушіге айналады. Тұлғаны ққс бойынша есепке қойған кезде, оның есепке қойылған күніндегі тауарлар (негізгі құралдарды қоса алғанда) қалдығы бойынша ққс сомасын есепке жатқызуға құқығы бар.

ҚҚС бойынша есепке қойған кезде салық органы түлғаға оның ққс төлеуші ретінде есепке қойылғаны туралы куәлік беруге міндетті, онда:

1/ тұлғаның атауы және оның деректемелері;

2/ салық төлеушінің сәйкестендіру нөмірі;

3/ түлға ққс төлеуші болған күн көрсетіледі;

ҚҚС бойынша есепке қою туралы куәліктің бланкісі қатаң есеп беру бланкісі болып табылады және салық төлеушіге ақша төлетпей беріледі.

ҚҚС бойынша есепке қойылғаны жөніндегі куәлік ққс төлеушіде сақталады. ҚҚС бойынша есептен шығарылған жағдайда куәлік салық органына қайтарылуға тиіс. Егер ққс төлеушінің соңғы 12 айлық кезендегі салық салынатын айналым мөлшері салық салынатын ең төмен айналым мөлшерінен аспаса, ол тіркелген жеріндегі салық органына өзін ққс бойынша есептен шығару туралы өтініш беруге қүқылы. ҚҚС төлеуші мұндай құқықты өзін ққс бойынша есепке қойған кезден бастап, кем дегенде 2 жыл өткеннен кейін пайдалана алады. Егер ҚҚС төлеуші болып табылатын тұлға салық салынатын айналымдарға байланысты қызметі тоқтатқан жағдайда, мұндай тұлға қызметі тоқтатылған салық кезеңінен кейінгі 6 айдың аяқталуынан кешіктірмей, өзін ққс бойынша есептен шығару туралы өтініш беруге міндетті.

Тұлға ққс бойынша өзін есептен шығару туралы өтініш берген кезеңнен кейінгі салық кезеңінің алғашқы күнінен бастап ққс төлеуші болуын тоқтатады.

Бюджетке төленуге жататын ҚҚС сомасын анықтау тәртібі

Дүниежүзілік төжірбиеде бюджетке түсетін ққс-ның сомасын анықтаудың негізгі әдісі бар:

І.Тікелей немесе бухгалтерлік әдіс:

ҚҚС=С*(Ж+Т) немесе ҚҚС=С*КҚ

2. Жанама немесе есептік әдіс (инвойстық)

ҚҚС=СБ-СҚ

мүндағы, С-салық ставкасы

Ж-төленетін жалақы мөлшері

Т-алынатын табыс

Б-сатылатын тауарлардың өткізу құны

ҚҚ-қосылған құн

Қ-тұтынылатын тауарлардың құны

Қазақстанда, ТМД еддеріндегідей жоғарыдағы ққс есептеудің 2 әдісі де қолданылды. 1995 жылдан бастап Қазақстанда ҚҚС есептеудің есептік әдіске негізделген басқа әдісі (халықаралық тәжірибеде - салық несиесі әдісі) қолданылады. Бұл әдістің негізіне бюджетке өткізілген тауарға қатысты есептелген салықтың барлық сомасы емес, "енген" және "шығатын" салықтар мөлшері арасындағы айырманы ғана төлеу принципі алынған, яғни салық салынатын айналым бойынша бюджетке төленуге тиісті ққс сатылған тауарлар (жұмыстар, қызмет көрсетулер) үшін есептелген ққс-ның сомасы мен сатып алынған тауарлар (жұмыстар, қызмет көрсетулер) үшін төленуге тиісті (төленген) ққс-ның сомасы арасындағы айырма ретінде анықталады.