III. Оценка риска выборки.

На выводы аудитора по результатам выборочной проверки влияют риски.

1. Риск, связанный с использованием выборочного метода.

Он возникает, когда вывод аудитора, сделанный на основании отобранной совокупности, может отличаться от вывода, который мог быть сделан, если к генеральной совокупности в целом были бы применены идентичные процедуры аудита.

Различают два типа рисков, связанных с использованием аудиторской выборки:

а) риск первого типа – это риск того, что аудитор придет к выводу о том, что:

‑ риск средств внутреннего контроля ниже, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля);

‑ существенной ошибки не существует, вопреки тому, что в действительности она есть (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

Риск первого типа оказывает влияние на надежность аудита и с большой степенью вероятности может привести к ненадлежащему аудиторскому мнению;

б) риск второго типа – это риск того, что аудитор придет к выводу о том, что:

‑ риск средств внутреннего контроля выше, чем в действительности (при выполнении тестов средств внутреннего контроля);

‑ имеет место существенная ошибка, тогда как в действительности ее не существует (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу).

Риск второго типа оказывает влияние на эффективность аудита, поскольку он обычно приводит к дополнительной работе по установлению того, что первоначальные выводы были неверны [19].

Математическим дополнением рисков, связанных с использованием аудиторской выборки, являются уровни доверия, например:

‑ высокому риску соответствует низкий уровень доверия;

‑ среднему риску соответствует средний уровень доверия;

‑ низкому риску соответствует высокий уровень доверия [19].

2. Риск, не связанный с использованием аудиторской выборки.

Он является следствием факторов, которые приводят аудитора к ошибочному выводу по любым причинам, кроме тех, которые связаны с объемом выборки (т. е. количеством отбираемых для проверки элементов). Например, в большинстве случаев аудиторские доказательства лишь предоставляют доводы в подтверждение определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера, кроме того, аудитор может воспользоваться ненадлежащими процедурами или неправильно трактовать доказательство и оказаться не в состоянии распознать ошибку [19].

На основе анализа результатов выборочной проверки аудитор может:

‑ обратиться к руководству аудируемого лица с просьбой проанализировать выявленные ошибки, рекомендовать руководству аудируемого лица принять меры к обнаружению в данной области учета других ошибок, а также произвести необходимые корректировки;

‑ видоизменить запланированные аудиторские процедуры;

‑ рассмотреть влияние результатов проверки отобранной совокупности на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении [19].

3.4. Использование работы других лиц, общение с руководством аудируемого лица и третьими сторонами

3.4.1. Использование работы внутреннего аудита

В случае необходимости, в соответствии с ФПСАД № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита», внешние аудиторы могут использовать работу внутренних аудиторов, за исключением случая, когда служба внутреннего аудита аудируемого лица оказывает помощь внешнему аудитору при выполнении процедур внешнего аудита.

В то время как внешний аудитор несет исключительную ответственность за выражение аудиторского мнения и за определение характера, временных рамок и объема внешних процедур аудита, некоторые результаты работы службы внутреннего аудита могут оказаться полезными для внешнего аудитора [29].

Внутренний аудит – контрольная деятельность, осуществляемая внутри аудируемого лица его подразделением – службой внутреннего аудита [29].

Функции службы внутреннего аудита включают мониторинг адекватности и эффективности системы внутреннего контроля, в том числе:

–мониторинг эффективности процедур внутреннего контроля;

–исследование финансовой и управленческой информации;

–контроль экономности, эффективности и результативности, включая нефинансовые средства контроля аудируемого лица;

–контроль за соблюдением законодательства РФ, нормативных актов и прочих внешних требований, а также политики, директив и прочих внутренних требований руководства [29].

Объем и цели внутреннего аудита в каждом случае различны и зависят от размера и структуры аудируемого лица и требований его руководства.

Следует помнить, что цели внутреннего аудита отличаются от целей внешнего аудитора и меняются в зависимости от требований руководства. Тем не менее некоторые средства достижения целей внешних и внутренних аудиторов аналогичны, и отдельные направления деятельности службы внутреннего аудита могут оказаться полезными при определении характера, временных рамок и объема процедур внешнего аудита.

В соответствии с ФПСАД № 29 внешние аудиторы должны рассмотреть деятельность службы внутреннего аудита и ее влияние на внешние аудиторские процедуры, если таковое существует.

Внешний аудитор получает достаточное понимание деятельности службы внутреннего аудита для того, чтобы установить и оценить риски существенных искажений БФО, а также разработать и выполнить аудиторские процедуры. При эффективном внутреннем аудите можно модифицировать характер и временные рамки, а также уменьшить объем аудиторских процедур, выполняемых внешним аудитором, но нельзя полностью отменить их [29].

При достижении понимания и осуществлении оценки эффективности функций внутреннего аудита аудитору нужно учитывать критерии, представленные на рисунке 16.

При оценке организационного статуса службы внутреннего аудита следует учитывать, что в идеальной ситуации служба внутреннего аудита должна отчитываться перед высшим руководством аудируемого лица и должна быть освобождена от другой управленческой подотчетности; любые ограничения, налагаемые руководством на службу внутреннего аудита, должны быть тщательно изучены, в частности, внутренние аудиторы должны иметь возможность свободного общения с внешним аудитором.

При рассмотрении объема функций внутреннего аудита внешний аудитор определяет, следует ли руководство аудируемого лица рекомендациям службы внутреннего аудита и как это подтверждается.

Рис. 16. Критерии оценки работы службы внутреннего аудита

В рамках оценки профессиональной компетентности внешний аудитор может проанализировать принципы и конкретные процедуры найма и обучения внутренних аудиторов, их опыт и профессиональный уровень.

Должная профессиональная добросовестность характеризуется наличием адекватных аудиторских пособий, рабочих программ и рабочих документов [29].

Внешнему аудитору следует помнить, что деятельность службы внутреннего аудита независимо от степени ее самостоятельности и объективности не может достичь той степени независимости, которая требуется от внешнего аудитора при выражении мнения о достоверности БФО.

При планировании использования работы службы внутреннего аудита внешний аудитор должен согласовать с этой службой сроки работы, объем аудиторского взаимодействия, уровень существенности и предлагаемые методы отбора проверяемой совокупности, документальное оформление выполненной работы, а также процедуры обзорной проверки и формы отчетности.

При использовании конкретной работы службы внутреннего аудита внешний аудитор оценивает и выполняет тестирование эффективности этой работы для подтверждения ее адекватности целям внешнего аудитора. Характер, временные рамки и объем выполняемых аудиторских процедур в отношении конкретной работы службы внутреннего аудита зависят от суждения внешнего аудитора о риске существования неправильного или ложного заявления относительно соответствующей области аудита, от оценки внутреннего аудита и оценки конкретной работы службы внутреннего аудита. Такие аудиторские процедуры могут включать исследование уже проверенных при внутреннем аудите областей, исследование других подобных областей и наблюдение за выполнением процедур внутреннего аудита [29].

Внешний аудитор документирует свои выводы относительно конкретной работы службы внутреннего аудита, которая была им оценена и в отношении которой им были выполнены аудиторские процедуры [29].

Все суждения в отношении аудируемой БФО выносятся внешним аудитором. Внешний аудитор несет исключительную ответственность за выраженное аудиторское мнение, и эта ответственность не уменьшается при использовании результатов работы службы внутреннего аудита.