4.2 Налоговые правоотношения.

Общественные финансовые отношения, возникающие по поводу установления и взимания налогов с организаций и физических лиц, урегулированные нормами налогового права, называются налоговыми правоотношениями.

Как все финансовые правоотношения, налоговые правоотношения, являясь их частью, носят властно-имуще­ственный характер. Но им присущи и свои особенности: они возникают в процессе налоговой деятельности государства, т. е. деятельности по установлению и взима­нию налогов; они включают две группы правоотношений — так на­зываемые общие (общерегулятивные) и конкретные.

Основную массу налоговых правоотношений составля­ют конкретные нормы, через которые реализуются общие правоотношения и юридическим содержанием которых являются права и обязанности конкретных персонифици­рованных субъектов. Налоговое правоотношение, как и любое другое правоотношение, состоит из следующих эле­ментов: субъектов, объектов и содержания. Рассмотрим подробнее элементы налогового правоотношения.

Стороны налоговых правоотношений, наделенные юри­дическими правами и обязанностями, считаются субъек­тами этих правоотношений.

В налоговых правоотношениях участвуют различные субъекты: налогоплательщики (юридические и физичес­кие лица), налоговые органы, налоговые агенты, сборщики налогов, кредитные организации.

Налогоплательщик — это плательщик налога. Основной его при­знак — наличие самостоятельного дохода. Обязанность уп­латить налог за счет собственных средств не означает, что налогоплательщик должен уплатить налог непосредствен­но (т. е. со своего счета). От имени налогоплательщика на­лог может быть уплачен и иным лицом (представителем).

Кодекс ввел в круг возможных участников налоговых правоотношений представителя налогоплательщика (НК РФ, гл. 4).

Полномочия представителя должны быть документаль­но подтверждены в соответствии с Налоговым кодексом и иными федеральными законами. Уполномоченным пред­ставителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплатель­щиком представлять его интересы в отношениях с налого­выми органами и иными участниками налоговых право­отношений. Уполномоченными представителями налого­плательщика не могут быть должностные лица налоговых и таможенных органов, су­дьи, следователи и прокуроры. Уполномоченные представители действуют на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном Гражданским кодексом РФ.

Финансовые органы обязаны вести учет налогоплатель­щиков. Налогоплательщик подлежит в обязательном поряд­ке постановке на учет в налоговых органах РФ. При этом банки и кредитные учреждения открывают расчетные и иные счета налогоплательщикам только при предъявлении ими документа, подтверждающего постановку на учет в налоговом органе, и в пятидневный срок сообщают в этот орган об открытии указанных счетов.

Налоговый кодекс РФ также уточнил состав участников налоговых правоотношений. Так, помимо налогоплательщиков названы налоговые агенты и сборщики налогов (ст.24, 25).

Налоговые агенты – это лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов и сборов. Такую обязанность Налоговый Кодекс возлагает, например, на работодателей, осуществляющих выплаты физическим лицам (ст. 226). На налоговых агентах лежит ответственность за правильное и своевременное исчисление, удержание и перечисление налогов в бюджет.

Сборщики налогов, в качестве которых могут выступать государственные органы, органы местного самоуправления, другие уполномоченные органы и должностные лица, осуществляют прием от налогоплательщиков средств в уплату налогов и перечисление их в бюджет (например, органы связи).

Объектом налогового правоотношения является то, по поводу чего возникает данное правоотношение — обяза­тельный безвозмездный платеж (взнос), размер которого определяется в соответствии с установленными налоговым законодательством правилами.

Следует различать понятия объект налогового право­отношения и объект налогообложения. Эти по­нятия не идентичны.

Объектом налоговых правоотношений является недви­жимое и движимое имущество (материальные и нематери­альные объекты). К объектам относятся доходы от хозяй­ственной деятельности, выполнение работ и услуг, доходы от операций с ценными бумагами, от пользования природ­ными ресурсами и др.

Объектом налогообложения, в теории финансового пра­ва, являются те юридические факты, которые обуславли­вают обязанности уплаты налога: владение имуществом, получение дохода, совершение оборота по реализации то­вара и т. п.

Налоговый кодекс Российской Федерации определяет понятие “объект налогообложения” так: “Объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога, (п.1 ст. 38 части первой НК РФ).

Однако это определение недостаточно четкое. Например, нельзя согласиться с тем, что обязанность по уплате налога возникает в связи с наличием стоимости реализованных товаров. Такая обязанность возникает в случае реализации товаров, а их стоимость является основой для исчисления налоговой базы.

Обязанности участников правовых отношений возникают в силу определенных законодательством юридических фактов (событий, действий, состояний). Сама по себе стоимость товаров (работ, услуг) не может вызвать возникновение обязанности.

Причина допущенной неточности в Налоговом кодексе заключается в том, что законодатель не выделил в качестве отдельного, самостоятельного элемента налогового обязательства предмет налогообложения, а признаки предмета налогообложения придал объекту.

Термин “предмет налогового обложения” обозначает признаки фактического (не юридического) характера, которые обосновывают взимание соответствующего налога.

Например, объектом налога на землю является право собственности на земельный участок, а не земельный участок непосредственно (он – предмет налогообложения). Сам по себе земельный участок – предмет материального мира – не порождает никаких налоговых последствий. Эти последствия порождают определенное состояние субъекта по отношению к предмету налогообложения в данном случае – собственность.

Содержание налогового правоотношения, как и любого другого правоотношения, раскрывается через права и обя­занности субъектов правоотношения.

Рассмотрим права налогоплательщика, предусмотрен­ные в налоговом законодательстве, перечень которых уточ­нен и расширен в Налоговом кодексе (ст. 21). Налогопла­тельщик имеет право: пользоваться льготами по уплате налогов на основани­ях и в порядке, установленных законодательными актами; представлять налоговым органам документы, под­тверждающие право на льготы по налогам; знакомиться с актами проверок, проведенных налоговыми органами; представлять налоговым органам пояснения по исчис­лению и уплате налогов и по актам проведенных проверок; в установленном законом порядке обжаловать реше­ния налоговых органов и действия их должностных лиц.

Кодекс (ст. 23) в перечне обязанностей налогоплательщиков выделил две группы: 1) общие для организации и физичес­ких лиц; 2) дополнительные к ним обязанности — органи­заций и индивидуальных предпринимателей. (Схема 2)

К основным обязанностям налогоплательщиков первой группы относятся: обязанность своевременно и в полном объеме уплачи­вать налоги; вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности, обеспечивая их со­хранность не менее 4 лет; представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы и сведения; выполнять требования налогового органа об устране­нии выявленных нарушений законодательства о налогах.

Права налогоплательщиков (ст. 21 НК РФ):

1. получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах;

2. использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;

3. получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом;

4. представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя

5. представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных проверок;

6. не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие Налоговому кодексу или иным федеральным законам

7. обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц;

8. требовать соблюдения налоговой тайны;

9. требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц;

10. иные права, установленные Налоговым кодексом РФ.

Обязанности налогоплательщиков:

1. обязанность своевременно и в полном объеме уплачивать налоги

2. вставать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена Налоговым кодексом

3. вести бухгалтерский учет, составлять отчеты о финансово- хозяйственной деятельности, обеспечивая их сохранность не менее 4 лет

4. представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов и сборов документы и сведения

5. выполнять требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах

6. представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации, если такая обязанность предусмотрена законодательством.

Кроме этого предприниматели и юридические лица обязаны:

1. письменно сообщать по месту учета сведения об открытии или закрытии счета – в 10- ти дневный срок;

2. письменно сообщать обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях- в срок не позднее месяца со дня начала такого участия

3. письменно сообщать обо всех обособленных подразделениях. созданных на территории РФ в срок не позднее месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации

4. письменно сообщать об изменении своего местонахождения - в 10-ти- дневный срок.

Неисполнение обязательств налогоплательщиком при­чиняет ущерб государству, поэтому в налоговых правоот­ношениях существует особый порядок применения санк­ций к правонарушителям.

За неисполнение налогоплательщиком своих обяза­тельств по уплате налогов законодательством предусмот­рена юридическая ответственность — административная, финансовая и уголовная.

Надлежащее исполнение налогового обязательства может обеспечиваться также гражданско-правовыми методами. Так, согласно Налоговому кодексу исполнение обязательств налогоплательщиков обеспечивается залогом денежных и товарно-материальных ценностей, поручительством, приос­тановлением операций по счетам в банке, наложением арес­та на имущество налогоплательщика. В случае невыполне­ния налогоплательщиком решения в срок доначисленные суммы налога списываются со счетов юридических лиц, а при отсутствии средств на счетах взыскание обращается на имущество должника, принадлежащее ему на правах соб­ственности или полного хозяйственного ведения. Взыска­ние задолженности с физических лиц всегда производится в судебном порядке и обращается вначале на полученные ими доходы, а в случае отсутствия таковых — на их имущество.

Законодательство, охраняя права налогоплательщика, предоставляет им возможность обжаловать действие фи­нансовых органов. Жалоба подается в тот финансовый орган, который проводил начисление налога.

В Налоговый кодекс, включен новый институт, связан­ный с установлением порядка требований налоговых орга­нов об уплате налогов налогоплательщиками. Выявив неис­полнение налогового законодательства, налоговые органы первоначально выставляют письменное требование об упла­те налога и предоставляют налогоплательщику определен­ный срок для исполнения, данного требования. В течение названного срока бесспорное списание средств не допуска­ется, т. е. дается время на выполнение указанного требова­ния либо для его обжалования. На период рассмотрения жалобы налогоплательщика или иска в суде исполнение тре­бования приостанавливается.

Так как участники финансовых правоотношений наде­ляются взаимными правами и обязанностями, то права и обязанности одного субъекта (налогоплательщика) влекут за собой права и обязанности другого субъекта (государ­ства в лице финансовых органов).

Рассмотрим права и обязанности налоговых органов. Основопо­лагающим документом их деятельности с начала 90-х годов являлся Закон РФ “О Государственной налоговой службе РСФСР” от 21.03.91 г, затем — закон РФ “О налоговых органах Рос­сийской Федерации” от 08.07.99 г., а сейчас Указом Президента РФ от 09.03.04г. Министерство по налогам и сборам РФ преобразовано в Федеральную налоговую службу. Действует оно на основании «Положения о ФНС РФ», утверждённого Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 г. (СЗ РФ. 2004. №40.Ст. 3961). Среди прав налоговых органов и их должностных лиц сле­дует назвать следующие:

а) осуществлять контроль за постановкой налогоплательщиков на учет и правильностью исчисления ими налогов;

б) производить проверку денежных документов, бух­галтерских книг, отчетов, смет, деклараций и иных доку­ментов, связанных с исчислением и уплатой налогов;

в) требовать документы и получать необходимые объяс­нения, справки, сведения по вопросам, возникающим в ходе проверки, за исключением сведений, составляющих ком­мерческую тайну;

г) изымать в порядке, предусмотренном действующим законодательством,¹ документы, свидетельствующие о сокрытии или занижении прибыли (дохода) или иных объектов налогообложения, если имеются достаточные основания предполагать, что они будут уничтожены, скрыты, исправлены или заменены;

д) обследовать используемые для извлечения доходов производственные, складские, торговые и иные помещения;

е) требовать от руководителей и других должностных лиц проверяемых предприятий устранения выявленных нарушений законодательства о налогах;

ж) накладывать в случаях, предусмотренных законода­тельством, финансовые и административные санкции (штра­фы, пени, приостановку операций по счетам налогоплатель­щиков, налагать арест на их имущество и др.);

з) взыскивать недоимку (налоговую задолженность), пени и штрафы с физических лиц и юридических лиц, обращая взыскание недоимки на полученные ими доходы, а в случае их отсутствия — на имущество этих лиц;

и) предоставлять отсрочку и рассрочку уплаты штрафов за нарушение налогового законодательства РФ в случаях, когда их применение может привести к прекращению про­изводственной деятельности налогоплательщика;

к) предъявлять в суды иски: о ликвидации предприя­тия; о признании сделок недействительными и о взыска­нии в доход государства всего полученного по таким сдел­кам дохода; о взыскании неосновательно приобретенного не по сделке, а в результате незаконных действий дохода; о признании регистрации предприятия недействительной и о взыскании задолженности по налогам.

Закон от 08.07.99 г. отнес к задачам налоговых орга­нов также валютный контроль ¹.

Вступая в налоговые правоотношения с налогоплатель­щиками и другими лицами, налоговые органы обязаны со­хранять коммерческую тайну, тайну сведений о вкладах физических лиц и выполнять другие обязанности, предус­мотренные Законом РФ “О налоговых органах РФ” от 08.07.99 г., а также Налоговым кодексом РФ (ст. 31).

Ущерб (включая упущенную выгоду), причиненный на­логоплательщикам вследствие ненадлежащего осуществле­ния налоговыми органами и их сотрудниками возложенных на них обязанностей, подлежит возмещению в установлен­ном порядке. Кроме того, налоговые органы и их сотрудни­ки могут привлекаться к другим видам ответственности, пре­дусмотренным законодательными актами РФ.

Налоговые органы ежемесячно представляют финансо­вым органам сведения о фактически поступивших суммах налогов и других платежей в бюджет.

Меры ответственности налогоплательщиков за нару­шения налогового законодательства определяются в пер­вую очередь Налоговым кодексом РФ (ст. 45-51, 75-77, гл. 15 и 16), а также Уголовным кодексом (ст. 198, 199) Налоговый кодекс определяет виды налоговых правона­рушений (ст. 116—129), устанавливают порядок предъяв­ления и наложения налоговыми органами санкций, а также процедуры действия этих органов (ст. 106-115).

Более подробно вопросы налогового контроля будут рассмотрены в четвёртой главе.