Тема 6. Международная стандартизация бухгалтерского учета

6.1. Необходимость и предпосылки международной стандартизации бухгалтерского учета

Проблема стандартизации учета на международном уровне до сих пор является дискуссионной проблемой в разных странах мира. Дискуссия начинается уже с терминологии. Термины «стандартизация» и «гармонизация» понимаются неодинаково. Одни подразумевают унификацию или полную стандартизацию, другие – процесс развития сопоставимости методов бухгалтерского учета. Наиболее отражающими суть процессов являются следующие определения:

• унификация – это исключение альтернативных методов учета хозяйственных операций, событий и обстоятельств;

• стандартизация – ограниченный набор альтернативных методов для поддержания гибкости бухгалтерского учета;

• гармонизация – увязка различных систем бухгалтерского учета и отчетности путем введения их в рамки общей классификации, т.е. стандартизация форм с сохранением существенных различий.

Необходимость гармонизации бухгалтерского учета на международном уровне признается на сегодняшний день большинством ученых и специалистов. Однако глобальная стандартизация бухгалтерского учета имеет и своих противников. Некоторые специалисты считают, что масштабы гармонизации ограничены, из-за существенных различий в национальном налоговом законодательстве, различии уровней экономического развития и образования. По мнению других, международные стандарты – это дорогостоящее копирование национальных стандартов и поэтому они бесполезны. Вместе с тем, необходимо признать, что тенденция к стандартизации учетной деятельности является объективной закономерностью развития бухгалтерского учета.

Формирование национальных стандартов бухгалтерского учета в большинстве стран мира занимало всю первую половину ХХ в. вплоть до 70-х годов. В течение этого периода во всех развитых странах мира происходит интенсивная разработка законов в области бухгалтерского учета. Принимаемые национальные стандарты повергаются периодической корректировке с учетом новых экономических явлений. Темпы развития национальных стандартов в разных странах разные. Лидерами в данном вопросе являются Франция, Великобритания, США, Германия. Однако к 70-м гг. ХХ в. национальные стандарты бухгалтерского учета сформировались уже практически во всех развитых странах мира.

Развитие национальных систем бухгалтерского учета продолжается и в настоящее время. Однако во второй половине ХХ в. начинается еще один процесс – стандартизация бухгалтерского учета на международном уровне. Рассмотрим причины этого явления.

Характерной чертой второй половины ХХ столетия стала интернационализация хозяйственной жизни государств, приведшая к международной специализации труда, кооперированию производства практически между всеми странами и континентами. Национальные экономики стали интегрироваться в единый мировой экономический организм. За последнее десятилетие ХХ в. рост объемов экспорта составил 21% от общемирового валового внутреннего продукта (ВВП), объем прямых иностранных инвестиций возрос в 6 раз. Огромную роль в мире стали играть транснациональные корпорации (ТНК).

Интернационализация экономик вызвала потребность в сопоставимости учетных данных, получаемых корпорациями в различных странах, и в конечном итоге обусловила международную стандартизацию национальных систем бухгалтерского учета. Процесс международной стандартизации бухгалтерского учета в настоящее время осуществляется на двух уровнях: региональном и международном.

Стандартизация бухгалтерского учета на региональном уровне представляет собой выработку общих принципов и стандартов учета, применение которых обязательно для стран, входящих в данный регион. Такая стандартизация целесообразна, если она осуществляется в региональной структуре, т.е. в рамках стран со схожими социально-экономическими и политическими условиями. Формирование межнациональных систем занимало в экономическом развитии значительный период времени и характеризовалось появлением в конце ХIХ в. англосаксонских и французских систем, которые переросли после второй мировой войны в региональные учетные системы: Европейского экономического сообщества (ЕС), США и Канады, Южноамериканских государств, Организации африканского единства.

ЕС было первой региональной организацией, учрежденной Римским Соглашением 25 марта 1957г. в целях обеспечения полной свободы движения товаров и рабочей силы между странами – участницами. В ЕС входят: Бельгия, Дания, Франция, Греция, Италия, Нидерланды, Великобритания, Германия и другие европейские станы. Одной из целей ЕС является создание единой среды для предпринимательской деятельности путем стандартизации законодательства о компании и налогообложении, а также создание общего рынка капитала. Для стандартизации бухгалтерского учета внутри региона ЕС выпустила специальные Директивы. Директивы имеют силу закона и обязательны для применения фирмами европейских стран – членов ЕС. Наиболее важные из них в области учета: 4-я Директива «Об унификации форм отчетности и правил аудирования» (1978г.) и 7-я Директива «О принципах составления консолидированной отчетности» (1983г.).

Параллельно с процессом стандартизации бухгалтерского учета на региональном уровне происходит процесс создания международной системы бухгалтерского учета, которая базируется на единых стандартах финансового учета и отчетности IAS (International Accounting Standarts). Данная аббревиатура официально переводится в России как международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Целью разработки МСФО является обеспечение сопоставимости деятельности предприятий всех стран мира. Создание и развитие МСФО – это работа на международном уровне, в которую вовлечены бухгалтеры, финансовые аналитики, международные организации, основными из которых являются:

• Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО);

• Международное объединение комиссий по ценным бумагам (МОКЦБ);

• Международная федерация бухгалтеров (МФБ);

• Организация Объединенных Наций (ООН);

• Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР).

Основную работу по разработке МСФО ведет КМСФО, который учрежден 29 июня 1973г. в Лондоне в результате соглашения между профессиональными бухгалтерскими организациями США, Великобритании, Ирландии, Австралии, Канады, Франции, Германии, Голландии, Японии и Мексики. С 1983г. членами КМСФО стали все профессиональные бухгалтерские организации – члены Международной федерации бухгалтеров (МФБ).

МОКЦБ представлено крупнейшими организациями, регулирующими обращение ценных бумаг в мире. Целью ее деятельности является координация правил работы фондовых бирж на общемировом уровне. С 1987г. КМСФО и МОКЦБ участвуют в совместных разработках стандартов бухгалтерской отчетности.

Международная федерация бухгалтеров основана в 1977г. Ее деятельность направлена на разработку международных стандартов аудита, этики, образования, подготовки специалистов в области бухгалтерского учета и их предоставления в КМСФО.

ООН благодаря работе своей Комиссии по транснациональным корпорациям вовлечена в сбор и анализ информации о международной деятельности ТНК, занимается анализом проблем их бухгалтерского учета и отчетности.

ОЭСР также занимается вопросами управления многонациональными корпорациями, в частности, затрагивает вопросы их финансовой отчетности.

Процесс стандартизации бухгалтерского учета на международном уровне непрост и предполагает решение целого ряда проблем, связанных с разнообразием национальных стандартов бухгалтерского учета, которые могут предписывать использование различных оценок объектов учета, различных методов определения показателей отчетности.

Различия национальных стандартов вызваны следующими обстоятельствами:

1. влияние теоретических концепций бухгалтерского учета, доминирующих в стране.

Системы национальных стандартов базируются на определенных научных концепциях. В различных странах при этом могут доминировать различные концепции, что определяют и различия в подходах к созданию стандартов. Например, в основе концепции бухгалтерского учета в США в настоящее время лежит так называемая позитивная теория, которая при создании бухгалтерских стандартов уделяет большое внимание финансовым потокам фирмы. В Нидерландах наибольшую популярность имеет иной подход: «экономика для бизнеса».

2. расстановка политических сил в обществе.

Стандартизация бухгалтерского учета в обществе все больше и больше становится явлением политическим. Принятие той или иной системы имеет экономические последствия, которые могут быть выгодны или невыгодны тем или иным влиятельным группам в обществе. Поскольку в различных странах могут доминировать различные политические силы, решения в области стандартизации бухгалтерского учета также могут быть различными. Например, сильная степень унификации учета отмечается в государствах, где сильно вмешательство государства в экономику. При административно-командной системе в нашей стране была совсем иная система бухгалтерского учета, чем та, которая потребовалась при переходе к рыночной экономике.

3. общая экономическая ситуация в стране.

Регламентация бухгалтерского учета может осуществляться и с целью регулирования экономических проблем общества. В целях экономического воздействия на деятельность компаний правительство может поддержать те стандарты бухгалтерского учета, которые поощряют или, напротив, препятствуют использованию компаниями тех или иных методов учета затрат на производство, начисление амортизации, учета обязательств и т.д. особенно сильно это сказывается в тех странах, где учет в целях налогообложения не отделен от финансового учета. Еще один аспект – уровень инфляции в стране. Высокий уровень инфляции может привести к созданию так называемой инфляционной бухгалтерской системы, при которой необходимы частые переоценки показателей отчетности (примеры этому имеются в некоторых странах Латинской Америки).

4. пользователи финансовой информации и цели, которые они ставят перед собой.

Информация, содержащаяся в финансовой отчетности компаний, отвечает потребностям определенных групп пользователей. От того, интересы каких именно пользователей доминируют в стране, зависит набор показателей, раскрываемых в финансовой отчетности. Например, в Великобритании ограничена степень отчетности компаний перед своими акционерами и кредиторами. В США интересы инвесторов и кредиторов являются доминирующими. При этом Соединенные Штаты высказывают меньшую озабоченность к социальной сфере, чем в Великобритании. Во многих странах превалируют интересы государственных, особенно налоговых органов. Доминирование тех или иных пользователей финансовой информации при установлении набора показателей финансовой отчетности в большей степени зависит от основных источников финансирования компаний. Ориентированность компаний США на капитал инвесторов обусловливает приоритет данной группы пользователей перед другими, напротив, финансы многих европейских компаний в большей степени зависят от кредиторов банков.

5. национальные исторические события.

Национальные системы бухгалтерского учета формировались в течение длительного времени по-разному в каждой стране. Тенденцией их развития является непрерывное изменение и совершенствование, однако в развитии любой из областей человеческого общества всегда прослеживается определенная доля консерватизма, стремления сохранить прежние традиции. Национальная гордость стран часто заставляет их считать именно свой подход к проблеме оптимальным. Так, национальные стандарты стран Европы, имеющих давние традиции, существенно отличаются между собой. В то же время многие из стран, тесно связанных с США, часто используют национальные американские стандарты.

В нашей литературе обычно выделяются 3 модели учетных систем:

- англо-американская;

- континентальная (европейская);

- южно-американская (латиноамериканская).

Их общие характеристики представлены в таблице 4.

Таблица 4

Укрупненная классификация систем бухгалтерского учета и отчетности

Англо-американская модель	Континентальная модель	Южноамериканская модель
Объединяет США, Великобританию, Нидерланды, Канаду, Израиль, Кипр, Гонконг, Сингапур, Пакистан, Индию, Австралию, ЮАР и некоторые другие англоговорящие страны. Во всех странах данной модели велико влияние США и Великобритании. В ведущих странах данной модели хорошо развиты рынки ценных бумаг, отмечается высокий профессионализм не только бухгалтеров, но и пользователей учетной информацией. Ориентация отчетности направлена в первую очередь на нужды инвесторов и кредиторов предприятия. Особенно важно исчисление реального финансового результата деятельности предприятия. Задача информационного обеспечения потребностей государства в лице налоговых органов выведена за рамки системы финансового учета и подготовки финансовой отчетности.	Объединяет национальные учетные системы Франции, Германии, Австрии, Дании, Испании, Италии, Греции, Бельгии, Норвегии, Португалии, Швеции, Швейцарии и некоторых других стран Европы. Близка к этой модели национальная система Японии. Практика учета одной страны существенно отличается от практики учета в другой. Бизнес имеет тесные связи с банками. Ориентация финансовой отчетности на потребности инвесторов не является приоритетной задачей. Бухгалтерский учет регламентируется законодательно. Отличается значительной консервативностью и высокой степенью вмешательства государства в учетную практику (то есть обязательное применение Плана счетов, утвержденного государством) Бухгалтерская отчетность ориентирована в значительной степени на удовлетворение информационных потребностей налоговых и иных органов государственной власти.	За исключением Бразилии, государственным языком которой является португальский, эти страны объединяет общий язык – испанский, а также общее прошлое. Для стран, относящихся к южноамериканской модели, характерны следующие особенности: Отличительной особенностью бухгалтерской отчетности этих стран является корректировка на инфляцию. В целом учет ориентирован на потребности государственных плановых органов и контроль за исполнением налоговой политики. Методы учета, используемые на предприятиях, достаточно унифицированы.

Специалистами отмечается возможность появления исламской модели учета. Имеющаяся практика показывает, что она ориентирована на налоговые правила и соответствие нормам шариата, когда наряду с аудиторским заключением компании обязаны получить заключение шариатского комитета.

Возможность объединения национальных бухгалтерских стандартов в классификационные группы обусловливает возможность сглаживания различий между ними в процессе стандартизации по крайней мере внутри группы. Сближение же экономик стран в процессе глобализации мирового хозяйства позволяет надеяться и на возможность стандартизации учета на мировом уровне.

В задачу КМСФО не входит навязывание своей воли всему международному сообществу. Его целью является создание образца, которому легко следовать, гармонизация национальных систем учета и отчетности в направлениях повышения потребительских качеств бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятий. Необходимо заметить, что ни одна экономически развитая страна в настоящее время не применяет напрямую МСФО, а пользуется своими, национальными стандартами. В полной мере МСФО пользуются только ТНК, т.к. пользоваться стандартами какой-либо одной страны для них неудобно. Однако в каждой стране проводится работа по сопоставлению с МСФО национальных стандартов, во многих странах национальные стандарты максимально приближены к международным. В настоящее время МСФО используются:

• как основа для национальных требований к финансовой отчетности во многих странах;

• как международный норматив для тех стран, которые разрабатывают свои собственные требования к бухгалтерским стандартам;

• для ТНК;

• фондовыми биржами и регулирующими органами, требующими от иностранных и национальных компаний представления финансовой отчетности в соответствии с МСФО и другими компаниями.