Лекции Налоговые проверки (часть 1)

Организация и методика налоговых проверок

При производстве изъятия документов должностным лицом Государственной налоговой инспекции предъявляется руководителям предприятия, учреждения, организации и гражданам Постановление о производстве изъятия документов, а в случаях отказа в их добровольной выдаче документы изымаются должностным лицом Государственной налоговой инспекции с участием представителей органов внутренних дел.

Должностное лицо Государственной налоговой инспекции, производящее изъятие документов, подвергает тщательному осмотру подлежащие изъятию документы в местах их хранения, а в случае непригодности к их дальнейшему осмотру недооформленные тома документов (неподшитые, непронумерованные и т. д.) в его присутствии дооформляются должностными лицами предприятия, учреждения, организации и гражданами в соответствии с требованиями "Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете" (утверждено Минфином СССР от 29.07.83 N 105).

При этом должностным лицом Государственной налоговой инспекции, производящим изъятие документов, одновременно составляется специальная опись изъятых документов и производится фиксация их содержания, а в необходимых случаях оформляются копии изъятых документов, о чем указывается в Протоколе изъятия.

В случае пропажи или гибели документов на предприятии, учреждении и организации по предложению должностного лица Государственной налоговой инспекции, производящего изъятие документов, руководитель предприятия, учреждения, организации приказом (письменным или устным распоряжением) назначает комиссию по расследованию причины пропажи или гибели документов, а гражданин представляет органам налоговой инспекции письменное объяснение причин гибели или пропажи документов. В необходимых случаях для участия в работе комиссии должностным лицом Государственной налоговой инспекции, производящим изъятие документов, приглашаются представители охраны и государственного пожарного надзора системы органов внутренних дел. Результаты работы комиссии оформляются актом, который утверждается руководителями предприятия, учреждения, организации.

Копия акта должна быть представлена должностному лицу налоговой инспекции, производящему изъятие документов.

При составлении специальной описи изъятых документов копия ее также вручается лицам, которым вручается копия протокола. О вручении копии Протокола изъятия и специальной описи под роспись должностным лицам предприятия, учреждения, организации и гражданину, у которых было произведено изъятие документов, делается отметка в Протоколе изъятия.

Если руководитель предприятия, учреждения, организации и гражданин откажется от подписания Протокола изъятия, должностное лицо налоговой инспекции, производящее изъятие документов, об этом делает отметку в Протоколе изъятия, при этом отказавшимся от подписи должностным лицам и гражданам предоставляется право дать письменное объяснение о причинах отказа, которое заносится в Протокол изъятия.

Взаключительной части Протокола изъятия указывается, что изъятые документы упакованы

ипереданы в полном объеме должностному лицу Государственной налоговой инспекции, производящему изъятие документов.

Организация и методика налоговых проверок

Изъятые документы передаются на хранение в Государственную налоговую инспекцию и хранятся в спецчасти до принятия решения руководителем Государственной налоговой инспекции о их осмотре, проверке и исследовании. При отсутствии злоупотреблений изъятые документы возвращаются предприятиям, учреждениям, организациям и гражданам с росписью в получении документов или заказной корреспонденцией по почте. В случаях обнаружения злоупотреблений, для проведения бухгалтерской или специальной экспертизы, изъятые документы у предприятий, учреждений, организаций и граждан по решению руководителей Государственной налоговой инспекции передаются в следственные органы, о возврате документов решение принимают следственные органы, о чем также сообщается письменно Государственной налоговой инспекции и руководителям предприятий, учреждений, организаций и гражданам.

Постановление о производстве изъятия и Протокол изъятия являются бланками строгой отчетности, они должны быть пронумерованы и храниться в сейфах, металлических шкафах или спецчасти Государственной налоговой инспекции. Право выдачи бланков Постановления о производстве изъятия и Протокола изъятия принадлежит руководителю и заместителям Государственной налоговой инспекции. Регистрация выданных бланков Постановления о производстве изъятия и Протокола изъятия производится в журнале регистрации учета выдачи бланков строгой отчетности.

Тема 2. Камеральная налоговая проверка

2.1.Понятие, цели, задачи и сроки проведения камеральной налоговой проверки

2.2.Этапы и методы проведения камеральной налоговой проверки

2.3.Процедуры, осуществляемые в ходе камерального налогового контроля

2.4.Права налогоплательщиков при проведении камеральной налоговой проверки

2.5.Порядок оформления результатов камеральной налоговой проверки

2.1.Понятие, цели, задачи и сроки проведения камеральной налоговой проверки

Камеральная налоговая проверка - это одна из важнейших форм налогового контроля. В соответствии со ст.88 НК РФ камеральная налоговая проверка - это проверка, проводящаяся по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налогов, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа, без специального решения руководителя или заместителя налогового органа о проведении налоговой проверки.

Целями камеральной налоговой проверки являются:

-контроль за соблюдением налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах;

-выявление и пресечение налоговых правонарушений;

Организация и методика налоговых проверок

- подготовка информации для выбора объекта проведения выездной налоговой проверки.

Правовое регулирование камеральных проверок установлено ст. 88 НК РФ. Вместе с тем на данный институт распространяются и положения ст. 87 НК РФ.

В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят следующие виды налоговых проверок налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов:

-камеральные налоговые проверки;

-выездные налоговые проверки.

Анализ положений ст. 88 НК РФ позволяет выделить следующие задачи камеральной налоговой проверки:

-проверка представленных налогоплательщиком в налоговый орган декларации (расчетов)

идокументов на предмет ошибок и противоречий в их содержании;

-установление соответствия сведений в этих декларациях (расчетах) и документах и сведений, содержащихся в документах, имеющихся у налогового органа и полученных им в ходе налогового контроля;

-проверка правильности исчисления налоговой базы, арифметического подсчета данных, отраженных в налоговой декларации, исходя из взаимоувязки показателей строк и граф, предусмотренных ее формой;

-проверка обоснованности заявленных налоговых вычетов, правильности примененных налогоплательщиком ставок налога и льгот, их соответствия действующему законодательству.

Камеральная налоговая проверка выполняет также превентивную задачу, состоящую в предупреждении и пресечении нарушения законодательства о налогах и сборах, так как в силу п. 3 ст. 88 НК РФ в случае обнаружения ошибок, противоречий либо несоответствия в документах налоговый орган обязан сообщить об этом налогоплательщику с требованием представить необходимые пояснения или внести соответствующие исправления.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Такая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Должностное лицо налогового органа проверяет декларацию (расчет), а также документы, которые согласно положениям НК РФ должны быть представлены вместе с декларацией (расчетом). В результате такой проверки сотрудник налогового органа может выявить:

-ошибки в налоговой декларации (расчете);

-противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах;

Организация и методика налоговых проверок

Таким образом, в рамках камеральной налоговой проверки, как правило, проверяются налоговые декларации (расчеты авансовых платежей, расчеты сборов, иные расчеты), представленные самим налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом). При этом налогоплательщик, в соответствии со ст. 81 НК РФ, в любое время может представить уточненную налоговую декларацию (расчет). Тем самым налогоплательщик фактически отказывается от сведений, указанных им в ранее представленной декларации, вследствие чего ее дальнейшая проверка налоговым органом теряет смысл. Соответствующее правило содержится в п. 9.1 ст. 88 НК РФ: в случае, если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация (расчет) в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная налоговая проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета). Прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации (расчета).

Особенности отдельных видов камеральных проверок могут быть специально урегулированы. Так, правила камеральных проверок налоговых деклараций участников договоров инвестиционного товарищества определены в п. 8.1 ст. 88 НК РФ, консолидированной группы налогоплательщиков - в п. 11 ст. 88 НК РФ.

Предметом камеральной налоговой проверки является налог, декларация (расчет) по которому представлена налогоплательщиком в налоговый орган. Соответственно, проверяется только период, отраженный в поданной декларации.

Камеральная налоговая проверка проводится только в отношении документов, служащих основанием для исчисления и уплаты конкретного налога. Например, справка по форме N 2- НДФЛ, которую работодатели обязаны представлять в налоговый орган, не является основанием для исчисления и уплаты НДФЛ. Она не содержит необходимую и достаточную информацию для проверки факта перечисления в бюджет сумм удержанного налоговым агентом налога, т.к. в ней отсутствуют сведения о дате фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, дате фактического получения налогоплательщиком дохода. Следовательно, указанная справка не может считаться необходимым документом для осуществления контроля над правильностью исчисления, удержания и перечисления в бюджет данного налога.

Законодательство о налогах и сборах не содержит указания на обязанность налоговых органов осуществлять проверку представленных налоговыми агентами справок по форме N 2- НДФЛ. Отсюда можно сделать вывод: задолженность по НДФЛ может быть выявлена только в результате выездной налоговой проверки. Такой вывод содержится в Постановлении ФАС Уральского округа от 13.09.2010 N Ф09-6098/10-С2.

Вслучае непредставления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) налоговый орган не вправе проводить камеральную налоговую проверку, а должен использовать иные формы налогового контроля (Постановление Президиума ВАС РФ от 26.06.2007 N 1580/07).

Вчастности, НК РФ не предусмотрена возможность проведения камеральной налоговой проверки на основе справки о среднесписочной численности работников без представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) (Письмо Минфина России от 05.05.2010 N

03-02-08/28).

Организация и методика налоговых проверок

Если налогоплательщик обнаружил в поданной им в налоговый орган декларации факт неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате, он обязан внести необходимые изменения в декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию (п. 1 ст. 81 НК РФ).

Уточненная налоговая декларация представляется налогоплательщиком в налоговый орган по месту учета.

Если же организация была реорганизована, уточненные декларации следует подавать по месту учета организации-правопреемника (Письма Минфина России от 05.02.2008 N 03-02-07/1- 46, ФНС России от 18.07.2008 N 3-2-14/10). В уточненных декларациях указываются те же коды ОКАТО, которые были указаны в первичных налоговых декларациях, представленных организацией в налоговый орган до ее реорганизации.

Уточненная декларация (расчет) представляется в налоговый орган по форме, действовавшей в налоговый период, за который вносятся соответствующие изменения (п. 5 ст. 81 НК РФ).

Если до окончания камеральной налоговой проверки налогоплательщик представит уточненную декларацию (расчет) в порядке, предусмотренном ст. 81 НК РФ, камеральная проверка ранее поданной декларации (расчета) прекращается и начинается новая камеральная проверка на основе уточненной налоговой декларации (расчета).

Прекращение камеральной проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной декларации (расчета). При этом документы (сведения), полученные налоговым органом в рамках прекращенной камеральной проверки, могут быть использованы при проведении мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщика (п. 9.1 ст. 88 НК РФ).

При подаче уточненной налоговой декларации по истечении срока подачи налоговой декларации, а также по истечении срока уплаты налога налогоплательщик освобождается от ответственности, если уточненная налоговая декларация была им представлена до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом факта неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки (п. п. 3 и 4 ст. 81 НК РФ).

Возможно ли проведение повторной камеральной налоговой проверки?

Налоговый кодекс РФ не содержит понятия "повторная камеральная проверка". Поэтому ответ на поставленный вопрос в налоговом законодательстве найти нельзя.

Повторная камеральная налоговая проверка фактически означает повторную проверку одной и той же декларации.

Контролирующие органы называют единственную ситуацию, при которой возможна повторная камеральная проверка за тот же отчетный (налоговый) период, - представление налогоплательщиком уточненной налоговой декларации (Письма УФНС России по г. Москве от

21.02.2011 N 16-15/15881@, Минфина России от 31.05.2007 N 03-02-07/1-267).

Организация и методика налоговых проверок

В соответствии с п. 1 ст. 81 НК РФ налогоплательщик представляет в налоговый орган уточненную декларацию при обнаружении им в налоговой декларации следующих недочетов:

-неотражения или неполноты отражения сведений;

-наличия ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате;

-наличия недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате.

2.2.Этапы и методы проведения камеральной налоговой проверки

Камеральную налоговую проверку проводит налоговый инспектор (п. 2 ст. 88 НК РФ).

Никакого решения о проведении камеральной налоговой проверки не выносится. Основанием для ее проведения является факт представления налогоплательщиком в налоговый орган декларации или расчета. Соответственно, никто не уведомляет налогоплательщика о проведении камеральной проверки. Она проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком декларации или расчета. При этом не имеет значения, когда представлена налоговая декларация - вовремя или с нарушением установленного налоговым законодательством срока (Письмо ФНС России от 07.05.2010 N ШС-37-3/1269@).

Первый этап проверки проводится в виде автоматизированной сверки контрольных соотношений. На этом этапе сверяют данные представленной отчетности с показателями отчетности за предыдущий период, а также с данными отчетности за этот же период, но по другим налогам.

Если не выявлено ошибок и нет оснований для проведения углубленной проверки, то на этом камеральная проверка декларации может завершиться. В этом случае налоговые органы не составляют акт проверки (п. 5 ст. 88 НК РФ). Также они не обязаны каким-либо образом уведомить налогоплательщика о ее завершении. Исключение - камеральная проверка по НДС, которая проводится в порядке ст. ст. 176, 176.1 НК РФ.

Второй этап возможен, когда проводится углубленная проверка, т.к. именно тогда, налоговый орган запросит у налогоплательщика пояснения, истребует документы, начнет встречную проверку контрагентов. При этом законодательство не обязывает налоговые органы ставить налогоплательщика в известность о том, что они будут проводить углубленную проверку отчетности.

Как правило, углубленные камеральные проверки включают не только автоматизированную сверку контрольных соотношений, но и проведение различных мероприятий налогового контроля.

Основания для углубленной камеральной проверки.

1. Выявление налоговым органом каких-либо противоречий, несоответствия между представленной налоговой отчетностью и иными сведениями, документами. Согласно п. 3 ст. 88 НК РФ, по выявленным расхождениям налоговики вправе затребовать от налогоплательщика пояснения.

Организация и методика налоговых проверок

(или) истребует у иных лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика, либо рекомендует данного налогоплательщика для включения в план проведения выездных налоговых проверок».

Базируясь на достижение различных наук, можно говорить о многоуровневой системе методов выявления нарушения в налоговой сфере при проведения камеральных налоговых проверок, которая включает в себя две группы:

-общенаучный метод - анализ и синтез, индукция и дедукция, аналогия, сравнение, логический метод, моделирование, статистические методы;

-специальные методы, применение которых характерно для данного вида деятельности - экономико-правовой и экономический анализ, исследования документов, построение аналитических таблиц, детализация».

Не основываясь на всем многообразии методов, выделим три основных метода – это негласный метод, метод поиска несоответствия в накопленной информации о деятельности хозяйствующего субъекта, логически-дедуктивный метод, сущность которых состоит в следующем:

1.Негласный метод.

В этом случае информация о подготавливаемом или совершенном нарушение поступает в результате оперативно-розыскной деятельности компетентных органов. В случае достоверности она может и должна быть причиной проведения различных мероприятий, прежде всего выездной налоговой проверки. При надлежащем процессуальном оформлении она может являться основанием расследования.

2. Метод поиска несоответствия в накопленной информации о деятельности хозяйствующего субъекта.

Данный метод основывается на сравнении информации о деятельности хозяйствующего субъекта, полученной из различных источников, в том числе и от него самого. Очевидно, что если налогоплательщик показывает снижение объемов производства, а налоговый орган располагает данными о росте потребления электроэнергии, воды и других ресурсов, то это должно быть причиной повышенного к нему внимания.

Другим аспектом данного метода является поиск несоответствия в налоговой и бухгалтерской отчетности на основе контрольных соотношений. Сущность заключается в том, что для расчетов разных налогов используют одни и те же показатели или их составные части, которые в явном или скрытом виде содержатся в разных формах бухгалтерской или налоговой отчетности. Например, для НДС и налога на прибыль основой является выручка, для единого социального налога и налога на доходы физических лиц - размер фонда оплаты труда и т.п. Несоответствие одноименных величин или их производных в различных налоговых декларациях, бухгалтерской и другой отчетности должны дать повод для проверки этих отклонений.

Данный метод в настоящее время все шире находит применение в практике налоговых органов при камеральной проверке отчетности налогоплательщиков, налоговых агентов и других лиц.

Организация и методика налоговых проверок

3. Логически-дедуктивный метод.

Наиболее общий метод выявления нарушений в налоговой сфере, суть которого заключается в следующем. Если организации находятся в одинаковых экономических и информационных условиях, а бухгалтера применяют одни и те же методы и приемы начисления, то целесообразно сформировать модель налогоплательщика. Резкие отклонения параметров анализируемого предприятия от «усредненного варианта» (эталонной структуры и размеров налоговых платежей) могут и должны давать повод для проведения этих отклонений.

Данный метод позволяет выявить отрицательное поведения отдельных налогоплательщиков без указания на конкретику подобного поведения. Для уточнения результатов необходимо пользоваться методами первой и третьей группы».

К группе основных методов также относят финансово-аналитический метод, сущность которого заключается в выявлении нарушений в налоговой сфере через исследование динамики определенных финансовых потоков, дополненных изучением информации от других органов, прежде всего осуществляющих регистрацию сделок с недвижимым имуществом и автотранспортом, долей участия учредителей и акционеров и участия в других организациях, движения денежных средств по счетам.

Сигналом для повышения внимания к конкретному хозяйственному субъекту может быть:

-значительные отличия ожидаемых и фактических объектов налоговых платежей налогоплательщика, существенные несоответствия в накопленной информации;

-тенденция в поведении показателей предприятия, указанных на определенные «махинации» при осуществлении хозяйственной деятельности;

-резкие изменения показателей, приводящие к существенному отличию показателей налогоплательщика от средних по сегменту, или выход их значений за границы нормального диапазона, указывающие на ухудшение финансового состояния налогоплательщика.

Формально логический дедуктивный и финансово-аналитический методы можно описать следующим образом:

-обнаружение аномального поведения с помощью аппарата математической статистики - типичные действия, описанные в шаблоне, отклонения от которого и признаются аномалией требующей вмешательства соответствующих органов (субъектов);

- обнаружение нарушения, основное на сигнатурах, последовательных действиях, характеризующих нарушения».

Подобные подходы широко используются в сфере информационных технологий при построении систем информационной базы, что делает занимательным использование достижений в этой области для повышения эффективности камерального налогового контроля.

Для достижения максимальной эффективности и результативности камерального контроля Федеральная налоговая служба России издает обязательные для внутреннего применения документы (приказы, инструкции, методические рекомендации, регламенты и др.), а также заключаются межведомственные соглашения о порядке взаимодействия и обмене информации.