Тема 14. Правовой контроль деятельности организации

Ревизии по заданию правоохранительных органов.

Одним из направлений деятельности контрольно-ревизионных и экспертных служб является выявление, а также прогноз криминаль­ных экономических ситуаций.

Ревизия, проводимая по заданию правоохранительных органов, заключается в собирании, доказательств по уголовному делу с использованием специальных знаний в области бухгалтерского учета, контроля и анализа хозяйственной деятельности предприятия. Содержа­ние ревизии определяется конкретными обстоятельствами дела.

Требование правоохранительных органов о проведении ревизии должно основываться на конкретных материалах дела:

• выявление отдельных фактов преступлений, из-за которых возникает необходимость проверить всю деятельность или отдельные ас­пекты всей организации или определенного должностного лица;

• ходатайство обвиняемого о проверке его показаний, опровер­гающих предъявленное обвинение;

• необходимость проверки признания обвиняемого в соверше­нии злоупотреблений с использованием бухгалтерских документов;

• сообщение бухгалтера-эксперта о невозможности дать заклю­чение по поставленным перед ним вопросам без предварительного проведения ревизии.

Правоохранительные органы вправе требовать производства ре­визии деятельности организаций и должностных лиц и до возбужде­ния уголовного дела – при необходимости проверить сигналы и заяв­ления о нарушении закона.

Как правило, правоохранительные органы обращаются в конт­рольно-ревизионные управления, налоговые инспекции и аудитор­ские фирмы с мотивированным постановлением о проведении реви­зии. Эти службы выделяют одного или нескольких профессионально компетентных специалистов, не состоящих в родстве с лицами, под­вергающимися проверке, и не имеющих неприязненных личных от­ношений к ревизуемым.

Получив задание, ревизор составляет рабочий план и программу, которая утверждается руководителем органа, осуществляющего реви­зию, и согласовывается со следственным, судебным органом, назна­чившим ревизию. Ревизия проводится в соответствии с действующей методикой, описанной выше. К этому нужно добавить, что ревизорам следует изучать психологические особенности лиц, совершивших на­рушения и злоупотребления. Делать это нужно путем изучения их характеристик, отзывов их коллег и руководителей, и особенно бесед с ними. При доверительной беседе появляется возможность определить отношение работника к конкретно интересующим ревизию фактам, его профессиональные знания, интересы, понимание моральных и правовых норм; понять психологический склад. Это может помочь при установлении причин нарушения законности, механизма образования недостачи, излишков товарно-материальных ценностей, закономерностей их возникновения, а также для разработки способов их предупреждения и устранения.

По результатам ревизии составляется акт. Он должен соответствовать требованиям нормативных документов о порядке проведения и оформления результатов ревизии с учетом задач, поставленных правоохранительными органами. В связи с этим приведенные факты нарушений и злоупотреблений должны освещаться сжато и точно, со ссылкой на закон, постановление, другие нормативные документы, с тем чтобы следственные и судебные органы могли оценить и сопоставить с другими собранными по делу доказательствами.

Специфично и содержание акта, состоящего из вводной, основной и результативной (заключающей) частей.

Во вводной части указываются: основание для назначения ревизии (постановление следователя или определения суда); фамилия, имя отчество ревизора (ревизоров); краткие обстоятельства дела, вызвавшие назначение ревизии; бухгалтерские документы, объяснения материально ответственных и должностных лиц; вопросы, поставленные на разрешение ревизора согласно постановлению следователя или определению суда; перечень лиц, ответственных за финансово-хозяйственную деятельность ревизуемого предприятия с указанием периода их работы; место и время (начало и окончание) ревизии; фамилии лиц, присутствующих при ревизии.

В основной части акта ревизии указывается, какие бухгалтерские документы проверены и что по ним установлено. Описываются методы, применяемые при решении поставленного вопроса; фактические данные, установленные ревизором, с указанием состояния бухгалтерского учета и его соответствия нормативным актам. При этом указывается полное наименование нормативного акта, кем, где и когда он принят, а при необходимости – извлечения из него. Приводятся сведения об использовании заключений специалистов, данные неофициальной документации, объяснений материально ответственных и должностных лиц. По ходу изложения указываются номера приложений, таблиц и других документов, прилагаемых к акту.

Основная часть акта излагается так, чтобы по каждому факту следователь (суд) мог получить необходимую информацию.

В последней части акта даются ответы на поставленные правоохранительными органами вопросы. Они должны располагаться в той последовательности, в какой расположены во вводной части акта, и быть краткими, ясными, не допускающими различных толкований.

Акт ревизии подписывается ревизорами, руководителем и главным бухгалтером ревизованного предприятия. В случае разногласий каждый ревизор составляет свой акт ревизии. При наличии возражений по акту у ревизуемых материально ответственных и должностных лиц они вправе сделать соответствующие оговорки и замечания в акте или представить письменные возражения и объяснения.

Акт ревизии составляется в трех экземплярах: первый с приложениями передается следователю или суду, второй остается в ревизующем органе, третий вручается руководителю ревизованного предприятия.

Судебно-бухгалтерская экспертиза.

Судебная экспертиза – это процессуальное действие, заключающееся в исследовании экспертом по заданию правоохранительных органов вещественных доказательств и обстоятельств, имеющих существенное значение для правильного решения дела, возникшего в процессе правоотношений.

Экспертизы различают по следующим видам:

• криминалистические: графоведческие, автороведческие, технико-криминалистическая экспертиза документов, трассологические, баллистические, фототехнические и пр.;

• экономические: планово-экономические, финансово-экономические и бухгалтерские;

• товароведческие: продовольственных товаров, непродовольственных товаров;

• технические: автотранспортные, строительные, агротехнические, пожарные и др.;

• технологические: технология производства, материаловедение, зоотехнические и др.;

• разные специальные: экологические, биологические, психиатрические, психологические и пр.

Сущность и задачи экспертизы можно понять на примере судебно-бухгалтерской экспертизы как наиболее показательной, так как именно этот вид экспертизы обосновывает свои выводы документально достоверными данными, которые отображены в бухгалтерском учете, определяет материальную ответственность за причиненный ущерб материально ответственными и должностными лицами, устанавливает сумму, за которую должно отвечать каждое лицо, совершившее противоправные действия.

Предметом судебно-бухгалтерской экспертизы являются хозяйственные операции и достоверность их отражения в системе бухгалтерского учета и отчетности, которые стали объектами расследования и судебного рассмотрения правоохранительными органами и требуют специальных познаний эксперта-бухгалтера для установления истины.

Судебно-бухгалтерская экспертиза назначается, когда перед следователем (судом) после проведения им ряда следственных действий (судебного разбирательства) возникли конкретные вопросы, разрешение которых возможно лишь специалистом, и в деле имеется доста­точное количество следственного и документального материала, не­обходимого для исследования экспертом-бухгалтером. Как правило, судебно-бухгалтерская экспертиза назначается в следующих случаях:

• когда выводы ревизии противоречат материалам дела и для устранения противоречий требуется заключение эксперта-бухгалтера;

• когда ревизором не приняты к учету предъявленные материаль­но ответственными лицами документы, акты о недостаче товаров по мотивам их ненадлежащего оформления, несвоевременного представления и т.п.;

• когда имеется обоснованное ходатайство обвиняемого о назна­чении судебно-бухгалтерской экспертизы;

• когда имеется противоречие в выводах первоначальной и по­вторной ревизии;

• когда применяемые ревизором методы определения материаль­ного ущерба вызывают сомнения;

• когда такая необходимость вытекает из заключения эксперта другой специальности и т.д.

В постановлении (определении) о назначении экспертизы долж­ны быть указаны:

• дата и место составления постановления (определения), наименование органа, назначившего экспертизу, должность и фамилия ли­ца, вынесшего постановление (определение), номер уголовного или гражданского дела, по которому назначена экспертиза;

• основания для назначения экспертизы, т. е. факты, обстоятельства, обусловившие необходимость судебно-бухгалтерской экспертизы;

• наименование экспертного учреждения, которому поручено производство экспертизы. При назначении двух и более экспертов из разных учреждений должно быть указано, на какое экспертное учреждение возлагается организация деятельности комиссии экспертов и в какое учреждение направлены объекты экспертного исследования и другие материалы дела;

• вопросы, поставленные на разрешение экспертизы;

• объекты экспертного исследования и другие материалы дела.

В соответствии с конкретным постановлением (определением) экспертное учреждение составляет задание на проведение эксперти­зы и поручает его выполнение конкретному эксперту-бухгалтеру. Он знакомится в правоохранительных органах (прокуратуре, суде, арбит­раже) с содержанием расследуемого дела, а также изучает содержа­ние материалов, представленных на исследование.

При этом изучаются: акт ревизии производственной и финансово-хозяйственной деятельности, инвентаризационные ведомости, акты проверки, сличительные ведомости, регистры бухгалтерского учета, отчеты материально ответственных лиц, их пояснения причин недо­стачи материальных ценностей, денежных средств, решения цент­ральной инвентаризационной комиссии по поводу выявления недо­стачи ценностей, наряды на выполненную работу, маршрутные карты, табели выхода на работу, акты на приемку работ, приходные наклад­ные на сдачу продукции на склад, ведомости начисления и выплаты заработной платы, переводы на перечисление денег на личные счета в учреждениях Сбербанка, если объекты экспертизы связаны с припи­сками работ и продукции, а также с присвоением средств и др.

Затем составляется план-график проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, который может корректироваться в процессе экспертизы.

Исследование судебно-бухгалтерской экспертизой проводится с помощью определенных приемов: контрольными замерами продук­ции, работ и услуг, сплошными наблюдениями, экономическим ана­лизом, статистическими расчетами, исследованием документов, ка­меральными проверками и т.д. Проверяемое предприятие обязано предоставить экспертам-бухгалтерам всю необходимую бухгалтер­скую, правовую и иную документацию без ссылок на необходимость сохранения коммерческой тайны.

Работники организаций должны знать, что согласно действующим законодательным актам Российской Фе­дерации прокуратура вправе истребовать и проверить любой право­вой акт независимо от его содержания и степени закрытости содер­жащихся в нем предписаний. Требование прокурора о представлении актов и иных документов строго обязательно для выполнения руково­дителями предприятий различных форм собственности. За невыпол­нение этого требования предусмотрена ответственность.

Содержание исследования судебно-бухгалтерской экспертизой финансово-хозяйственных операций можно рассмотреть на примере экспертного исследования операций по инвестиционной деятельности.

Потребность в судебно-бухгалтерской экспертизе инвестицион­ной деятельности появляется в случаях, когда возникают конфликт­ные ситуации при совершении операций (нарушение законодатель­ства при финансировании объектов инвестиций, злоупотребления в пользовании векселями, облигациями, банковскими обязательства­ми, сберегательными сертификатами в инвестициях).

Объектами экспертного исследования являются инвестиции в имущественных ценностях, «ноу-хау», ценных бумагах; бухгалтерский учет инвестиций; правонарушения в инвестиционной деятельности, причинившие материальный ущерб и т.д.

При экспертизе инвестиций в имущественных ценностях изучают­ся конфликтные ситуации, связанные с нарушением прав инвесторов при использовании валютных средств, целевых банковских вложе­ний, паевых взносов, акций, векселей и других ценных бумаг, а также правил пользования землей, природными ресурсами; имуществен­ные права, гарантируемые авторским правом «ноу-хау», опыт и другие интеллектуальные ценности.

При экспертизе инвестиций в ценные бумаги – акции, облигации, векселя, сберегательные сертификаты и др. – исследуются вопросы их сохранности и использования в инвестиционной деятельности при пра­вонарушениях, ставших объектами расследования правоохранитель­ными органами.

Бухгалтерский учет инвестиций изучается экспертизой с целью определения его достоверности и возможности использования в системе доказательств при правоотношениях сторон, занятых инвестиционной деятельностью.

Экспертиза нарушений в инвестиционной деятельности, причинивших материальный ущерб, выявленный ревизией, проводится, чтобы сделать вывод об обоснованности убытков и определении лиц, материально ответственных за причиненный ущерб.

Нередко объектом судебно-бухгалтерской экспертизы становится такой вид инвестиционной деятельности, как капитальные вложения. При этом исследуются планирование и финансирование капитальных вложений, а также отражение их в бухгалтерском учете и отчетности организации.

Источниками информации судебно-бухгалтерской экспертизы инвестиционной деятельности являются законодательные акты по инвестициям, планированию, финансированию и кредитованию капитальных вложений и новой техники, проектно-сметная, нормативно-плановая документация и др.

Эксперты-бухгалтеры исследуют также фактографическую информацию – первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета, отражаемые на счетах бухгалтерского учета.

В процессе судебно-бухгалтерской экспертизы инвестиционной деятельности применяются расчетно-аналитические приемы, информационное моделирование, экспертизы различных видов, камеральные проверки и т.д.

Расчетно-аналитические приемы используются при определении качественных показателей выполнения инвестиционных проектов, при выявлении неиспользованных резервов инвестиций. Документальные проверки используются при исследовании операций по кредитованию и финансированию капитальных вложений, приобретению оборудования, модернизации и реконструкции действующих основных фондов. Камеральные проверки применяются при исследовании качества проектно-сметной документации в учреждениях банков (соответствие типовым проектам, их научно-технический уровень по «ноу-хау», сметные нормы и расценки, объемы работ и т.п.). В процессе экспертизы применяется также встречная проверка документов, находящихся в учреждениях банка, финансирующего капитальные вложения и новую технику, а также подрядчика, выполняющего работы.

Результаты исследования судебно-бухгалтерской экспертизой операция по инвестиционной деятельности оформляются так же, как и результаты исследования любого другого объекта, – заключением эксперта-бухгалтера. Структура и содержание заключения эксперта-бухгалтера должны отвечать требованиям инструкции о проведении судебно-бухгалтерских экспертиз и другим нормативным и методическим документам по проведению таких экспертиз.

Заключение и приложение к нему составляются в двух экземплярах, подписываются одним или несколькими экспертами-бухгалтерами и заверяются печатью экспертного учреждения. Первый экземпляр направляется органу, назначившему экспертизу, а второй остается в экспертном учреждении.

В случаях, когда представленные эксперту материалы недостаточны для исследования поставленных вопросов или эти вопросы выходят за пределы данного вида экспертизы, составляется акт о невозможности сделать заключение.

Следователь, суд и арбитраж могут назначить дополнительную судебно-бухгалтерскую экспертизу, если после представления экспертом-бухгалтером заключения возникли новые обстоятельства в расследуемом деле, которые невозможно решить без дополнительной экспертизы. К проведению дополнительной экспертизы может быть привлечен тот же эксперт-бухгалтер (или группа).

В случае необоснованности заключения эксперта, противоречий в выводах нескольких экспертов, нарушений процессуальных правил проведения экспертизы и др. могут быть назначены повторные экс­пертизы. Особенностями повторной судебно-бухгалтерской экспер­тизы являются: она обязательно проводится другим экспертом (или другой группой); перепроверяются спорные вопросы, изложенные в заключении ранее проведенной экспертизы, ставятся новые вопросы; даются пояснения расхождениям с результатами предыдущей экспер­тизы.

Назначая судебно-бухгалтерскую экспертизу, правоохранительные органы ставят на ее решение не только вопросы, по которым рассле­дуется конкретный эпизод обвинения, но и вопросы, касающиеся вы­явления причин и обстоятельств, при которых стало возможным со­вершение преступления. Прежде всего, эти вопросы относятся к со­стоянию бухгалтерского учета на предприятии.

По данным бухгалтерского учета осуществляется предваритель­ный, текущий и ретроспективный (последующий) контроль хозяйст­венных операций. Выявляя причины правонарушений, судебно-бухгалтерская экспертиза устанавливает, как бухгалтерия предприятия на стадии предварительного контроля хозяйственной операции контро­лирует нормы затрат сырья при выписке лимитно-заборных карт на материалы и т.п. На стадии текущего контроля хозяйственных опера­ций экспертиза устанавливает, достаточно ли бухгалтерия контроли­рует оприходование изготовленной продукции, правильность ее реа­лизации и т.п. По данным бухгалтерского учета и отчетности в ходе последующего контроля экспертиза устанавливает причины недостач, пересортицы, порчи товарно-материальных ценностей; исследует ка­чество осуществляемых бухгалтерией функций (своевременность проведения инвентаризации, правильность зачета пересортицы мате­риалов, отображения ее в учете и т.п.).

Таким образом, изучая причины правонарушений в хозяйствен­ной деятельности предприятий, судебно-бухгалтерская экспертиза выносит определение выполнению контрольных функций, возложен­ных на бухгалтерский учет.

Судебно-бухгалтерская экспертиза, исследуя поставленные на ее решение вопросы, не только выявляет причины правонарушений, но и разрабатывает профилактические мероприятия для недопущения повторения их в будущей хозяйственной деятельности предприятий. Предлагаемые мероприятия передаются правоохранительными орга­нами на обследованное предприятие для немедленной реализации.