Buu_lek

ТЕМА 6.

ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Изучив материалы главы, Вы получите представление о:

-сущности системы управленческого учета;

-элементах системы управленческого учета;

-интегрированной и автономной форме организации управленческого учета.

6.1. Характеристика структуры системы управленческого учета предприятия

Организация управленческого учета – внутреннее дело предприятия. Руководители самостоятельно решают, как классифицировать затраты и увязывать их с центрами ответственности, каким образом вести учет фактических и нормативных затрат. Форма организации управленческого учета определяется формой собственности, экономическими, юридическими, техникоэкономическими, технико-технологическими и другими факторами, а также компетентностью руководителей и их потребностью в той или иной управленческой информации.

Система управленческого учета должна быть комплексной информационной системой, которая снабжает объективными, необходимыми сведениями всех заинтересованных внутренних пользователей информацией. Так, например, менеджеров по продажам – информацией о себестоимости; менеджеров отдела закупок сырья и комплектующих – расходах материалов и комплектующих, генерального директора организации – об отгрузке, движении денежных средств и т.п.

Основными элементами системы управленческого учета являются подсистемы учета затрат, анализа затрат и результатов принятия управленческих решений.

6.2. Основные виды систем управленческого учета предприятия

В зависимости от формы связи управленческой и финансовой бухгалтерии различают автономную и интегрированную системы управленческого учета.

51

Автономная система управленческого учета предполагает обособленное ведение финансового и управленческого учета, что создает условия для сохранения коммерческой тайны об уровне издержек производства, рентабельности отдельных видов продукции. Такая система учета является замкнутой.

При интегрированной системе учета используется единая система счетов и бухгалтерских проводок. Выделяются специальные разделы, обобщающие счета управленческого учета. Связь между управленческой и финансовой бухгалтерией осуществляется при помощи контрольных счетов, которыми являются счета расходов и доходов финансовой бухгалтерии.

6.3. Особенности организации учета производственных затрат по центрам ответственности

Учетная система, в рамках которой обеспечивается регистрация, отражение, накопление, анализ и предоставление информации о затратах и результатах, позволяющих оценить деятельность конкретных менеджеров, представляет собой систему учета производственных затрат по центрам ответственности.

Учет затрат по центрам ответственности – это информационная база управления, построенная на индивидуальной или групповой ответственности менеджеров за затраты и доходы при условии возможности влияния на них в рамках предоставленных полномочий.

Целью учета по центрам ответственности может выступать повышение эффективности управления подразделениями организации на основе учета ответственности за результаты с установленными количественными и качественными параметрами, и на этой основе усиление мотивации менеджеров и работников этих центров.

Важным условием функционирования учета по центрам ответственности является наличие системы трансфертных цен на предприятии. Трансфертные цены – внутренние цены на продукцию, работы, услуги, передаваемые из одного центра ответственности в другой. Наиболее распространены затратный метод расчета внутренних цен (на основе переменной или полной себестоимости). При высокой степени децентрализации и возможности выхода центра ответственности на внешний рынок возможен

52

рыночный метод. Расчет должен производиться при участии менеджеров этого центра в пределах предоставляемых им полномочий, согласовываться с планово-учетными сегментами и утверждаться руководителем организации.

Контрольные вопросы:

1)Что такое «система управленческого учета»?

2)Каковы цели создания подсистем управленческого уче-

та?

3)Как часто запрашиваются данные управленческого учета внутренними пользователями?

4)Какие виды систем управленческого учета по из связи

сфинансовым учетом Вы знаете?

5)Каковы принципы организации учета производственных затрат по центрам ответственности?

ТЕМА 7.

ПРИНЯТИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКИХ РЕШЕНИЙ ПО ДАННЫМ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА

Изучив материалы главы, Вы получите представление о:

-процессе принятия управленческих решений: определении целей и задач, поиске альтернативных вариантов решений; выборе оптимального решения; осуществлении принятых решений;

-функции контроля и регулирования при принятии управленческих решений;

-применении методов управленческого учета для принятия конкретных решений.

7.1. Разработка процедур принятия решений на основе информации управленческого учета

Любой управленческий процесс – это замкнутый контур, включающий такие этапы, как планирование, контроль, анализ и регулирование.

Каждое в отдельности управленческое решение является уникальным, но процесс их формирования и реализации подчи-

53

няется внутренней логике, которая носит определение "цикл принятия решений". Его основными этапами являются следующие:

−определение целей и задач;

−поиск альтернативных вариантов действий;

−выбор оптимального варианта действий из альтерна-

тивных;

−осуществление (реализация) оптимального варианта;

−сравнение полученных результатов и плановых показа-

телей;

−комплексная оценка эффективности принимаемых ре-

шений.

Каждая ситуация принятия решений характеризуется определенным набором реквизитов:

−поле альтернатив (набор вариантов решений, которые можно принять в данной ситуации);

−параметры решений (внешние и внутренние условия, которые должны быть приняты во внимание при принятии решений и которые "сужают" поле альтернатив);

−целевые установки (цели или группы целей, на достижение которых должно быть направлено принятое решение);

−факторы цели (факторы, содействующие достижению

целей).

Концепция маржинального дохода, получившая распространение в системе калькуляции себестоимости по переменным затратам, имеет определенное значение в контексте специальных решений относительно выбора альтернативных направлений деятельности. Такие решения можно выделить по двум отличительным признакам. Обычно они рассчитаны на периоды менее одного года (следовательно, необходимость принимать во внимание изменение стоимости денег во времени уменьшается) и связаны с использованием существующих ресурсов. Допуская, что постоянные затраты в краткосрочном периоде не изменяются, решения могут быть приняты на основании зависимости между переменными затратами и доходами, полученными благодаря этим затратам.

Принятие решений осуществляется в двух последовательных стадиях. Первая стадия заключается в подготовке и анализе

54

информации о будущих денежных потоках, связанных с релевантными затратами и доходами. Релевантные затраты и доходы - это "ожидаемые будущие затраты и доходы, которые различаются по альтернативным вариантам". В анализ должны включаться только дополнительные или приростные затраты, в качестве которых (в практических целях) можно рассматривать удельные переменные затраты. Затраты, не зависящие от принимаемого решения (нерелевантные), не должны и влиять на него. Вторая стадия представляет собой анализ качественных факторов, которые могут отменить решение, основанное исключительно на денежных потоках.

Примерами управленческих решений являются:

−принятие или непринятие специального заказа;

−сохранение или прекращение производства;

−замена оборудования;

−товарная номенклатура;

−продажа продукта в существующем виде или после дальнейшей обработки;

−собственное производство или закупка.

7.2. Управленческие решения о принятии или непринятии конкретного заказа

Одна из важнейших функций концепции маржинального дохода заключается в ее использовании при принятии решений в области ценообразования. При определении продажной цены на продукцию учитывается множество факторов. В краткосрочном периоде производство осуществляется в рамках существующих производственных мощностей, поэтому решение об установлении продажной цены должно основываться на их оптимальном использовании. Как правило, предприятие не может избежать постоянных затрат, но переменные затраты можно исключить, если предприятие не производит продукцию. Продажная цена товара, таким образом, как минимум должна быть равна переменным (предельным) затратам на производство и продажу. Любая цена выше этого минимального уровня продажной цены добавляет определенную сумму для покрытия постоянных затрат и образования операционной прибыли (прибыли от продаж).

55

В ситуации, когда производственные мощности заняты не полностью, цены могут устанавливаться на основе переменных затрат. Считается, что для компании будет выгодно принять заказ, если он предполагает, что:

−предложенная цена обеспечивает выручку, которая покрывает переменные затраты и дополнительные постоянные затраты при новом объеме производства (если таковые необходимы);

−цена является наивысшей в данных обстоятельствах;

−существуют свободные производственные мощности;

−обычная продажная цена не будет снижена в результате принятия заказа;

−не будет отрицательного влияния на доброжелательное отношение покупателей.

Пример 1. Компания может производить 10 000 единиц продукции, однако в настоящее время она работает на 70% своей производственной мощности и выпускает 7000 единиц. Цена (выручка) и затраты на производство и реализацию представлены

втаблице 7.1.

Из региона, в котором данная компания не осуществляет продажу своей продукции, поступило предложение на поставку 2000 единиц продукции по цене 12 у. е. за единицу. Предлагаемая цена гораздо ниже обычной продажной цены (20 у. е./ед.), более того, она даже ниже совокупных затрат (15 у. е./ед.). Тем не менее, принятие такого предложения может оказаться выгодным для компании. У нее имеются незадействованные производственные мощности, и данный заказ не помешает производству и реализации по обычным ценам стандартного количества продукции.

Таблица 7.1 Выручка и затраты на производство и реализацию продукции

Если принять данное предложение, то компания получит дополнительный маржинальный доход в размере 3 у. е. (12 - 9) от продажи каждой единицы продукции, что при заказе на 2000 единиц составит 6000 у. е. Учитывая тот факт, что постоянные затраты покрываются за счет реализации остальных 7000 единиц, прибыль компании увеличится на сумму дополнительного маржинального дохода, т.е. на 6000 у. е.

Несмотря на очевидное преимущество использования концепции маржинального дохода в ценообразовании, необходимо отметить, что в долгосрочной перспективе производственные мощности могут быть расширены или сокращены. Если предприятие предполагает продолжать работать и далее, то продажные цены на продукцию должны покрывать все затраты и давать устойчивый уровень операционной прибыли. Следовательно, при ценообразовании на долгосрочную перспективу необходима информация, полученная при помощи метода калькуляции себестоимости по полным затратам.

Кроме того, существует много отраслей, в которых преобладают технологии, характеризующиеся высокими постоянными и безвозвратными затратами, значительными комплексными затратами и низкими переменными затратами. Примерами таких отраслей является предоставление телекоммуникационных и информационных услуг. Установление цен на уровне переменных затрат обычно не приносит дохода, достаточного для покрытия постоянных затрат, и тогда маржинальный подход к ценообразованию не способствует росту экономической эффективности.

7.3. Управленческие решения о сохранении или прекращении производства

Руководство предприятия часто стоит перед выбором, стоит ли сохранять производство какого-либо продукта или следует прекратить его выпуск. Если цена реализации изделия ниже величины его полной себестоимости, то отчет, выполненный по общепринятой форме, будет содержать данные о том, что изделие продается в убыток. Суть проблемы заключается в определении того, увеличивает ли производство данного продукта прибыль предприятия в целом. Поэтому наиболее логичным представляет-

57

ся использование данных из отчетов о прибылях и убытках, составленных с выделением показателя маржинального дохода.

Пример 2. Предприятие производит три вида продукции: А, В и С. В таблице 7.2 представлен отчет о прибылях и убытках, составленный как по предприятию в целом, так и по каждому продукту отдельно.

Как видно из таблицы 7.2, продажи продукта С осуществляются с убытком. Первоначальный анализ ситуации показывает, что рынок уже насыщен, а уровень конкурентной борьбы на нем настолько велик, что компания просто не имеет возможности увеличить свою долю на рынке. Повышение цены на продукт почти наверняка вызовет снижение объемов продаж, а дальнейшее сокращение расходов может негативно отразиться на качестве продукции. В результате закономерно возникает вопрос, стоит ли продолжать выпуск продукта С или закрыть данную производственную линию.

Для ответа на поставленный вопрос показатель маржинального дохода представляется весьма полезным. Поскольку от продажи продукта С предприятие получает положительный маржинальный доход, целесообразно дальнейшее рассмотрение данной проблемы. Постоянные затраты, вычитаемые из маржинального дохода для определения финансового результата, представлены затратами двух видов - прямыми (возникающими только при производстве и продаже продукта С) и косвенными (общими для всех трех продуктов и распределяемыми между ними на основании принятых методик распределения). Из этого можно сделать

58

вывод, что косвенные постоянные затраты не являются релевантными, и вне зависимости от принимаемого решения их величина не изменится. Поэтому, если вычесть из маржинального дохода от продажи продукта С только прямые постоянные затраты, получим величину (если разница положительна), на которую сократится общая прибыль предприятия, если будет принято решение о прекращении производства данного продукта. В рассматриваемом примере - это 20 у. е. (50 - 30).

Этот же результат можно получить и путем сопоставления затрат и доходов по альтернативным вариантам (таблица 7.3).

Таким образом, решение о прекращении производства продукта С в примере 2 было бы ошибочным. Однако для того, чтобы отчет о прибылях и убытках предприятия, составленный с выделением отдельных сегментов деятельности, не содержал убыток от продажи продукта С, вводя тем самым в заблуждение относительно целесообразности производства данного изделия, возможны следующие меры. Во-первых, в форму отчета можно ввести дополнительный показатель - прибыль по сегментам деятельности, из которого для определения прибыли предприятия в целом будет вычитаться общая сумма косвенных постоянных расходов (без распределения по продуктам). И, во-вторых, можно применить иную методику распределения косвенных постоянных расходов, позволяющую соотносить с продуктом С более реальную их долю.

Таблица 7.3 Затраты и доходы по альтернативным вариантам (у. е.)

Контрольные вопросы:

1)Какие этапы принятия управленческого решения Вы

знаете?

2)Для каких управленческих решений может использоваться концепция маржинального дохода?

3)В чем заключаются сложности применения концепции маржинального дохода при принятии управленческих решений?

ТЕМА 8.

СОВРЕМЕННЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ В УПРАВЛЕНЧЕСКОМ УЧЁТЕ

Изучив материалы главы, Вы получите представление о:

-тенденциях и перспективах развития управленческого

учета;

-стратегическом учете и анализе;

-основных положениях концепции полного жизненного

цикла;

-основных положениях системы «точно в срок»;

-основных положениях системы таргет-костинг;

-основных положениях концепции сбалансированной системы показателей.

8.1. Развитие управленческого учета на современном этапе

Необходимость существования управленческого учета в современной системе управления сегодня не подвергается сомнению.

Можно определить основные факторы, определяющие развитие системы управленческого учета:

∙поддержка стратегического развития и планирования;

∙поддержка принятия решений в таких областях, как инвестиционные проекты, приобретение нового бизнеса и запуск новой продукции;

∙принятие решений по ценообразованию;

60