Добавил:
ivanov666
Опубликованный материал нарушает ваши авторские права? Сообщите нам.
Вуз:
Предмет:
Файл:Управленческий учёт. Учебное пособие-1
.pdf
71
Бюджет административных расходов – детализированный план
расходов, необходимых для деятельности организации в целом.
Финансовый бюджет – это план, в котором определяются источ-
ники финансовых ресурсов и направления их использования
Финансовый бюджет включает бюджет капитальных затрат, который содержит направления капитальных вложений и получения инвестиционных ресурсов; бюджет денежных средств, который опре-
деляет поступления и направления расходования денежных средств
(движение денежных потоков организации); прогнозируемый бухгал-
терский баланс, который является завершающим этапом в разработке
генерального бюджета.
На этом этапе окончательно решается вопрос о принятии генерального бюджета в целом или об изменении планов и пересмотре отдельных его частей. Бюджет представляет собой финансовый документ установленного формата. В отличие от формализованных отчетов о прибылях и убытках или бухгалтерского баланса, бюджет не имеет стандартизированных форм, которые нужно соблюдать. Он может быть
подготовлен целиком в неденежном (натуральном) выражении, т. е.
используя такие измерители, как часы, единицы продукции, объѐм услуг. Однако должно действовать обязательное правило: информация,
содержащаяся в бюджете, должна быть доступной, ясной и настолько
точной, определенной и значащей для еѐ пользователя, насколько это
возможно.
2. Статичные и гибкие бюджеты.
Статичный (жесткий) бюджет – бюджет, который рассчитан на
конкретный уровень деловой активности организации, т. е. в данном
бюджете доходы и расходы планируются только на один уровень продаж или производства.
Гибкий бюджет – это бюджет, который составляется не для конкретного объема продаж или выпуска продукции, а для его диапазона,
т. е. гибкий бюджет учитывает изменение затрат в зависимости от
уровня деловой активности. В основе составления гибкого бюджета
лежит разделение затрат на переменные и постоянные. Гибкие бюджеты используются как в предплановом, так и послеплановом периодах.
При планировании они помогают выбрать оптимальный объем продаж
и выпуска продукции, при анализе дать реальную оценку фактическим
экономическим показателям.
Для выполнения задач контроля прежде чем анализировать возникшие отклонения фактических данных от бюджетных (плановых),
72
эти бюджеты надо скорректировать на соответствующий фактический
Показатели
Бюджет
Факт.
Отклонения
1. Переменные затраты
160 500
177 600
17 100 (Н)
2. Постоянные затраты
49 500
49 400
100 (Б)
3. Всего затрат, руб.
210 000
227 000
17 000 (Н)
4. Выпуск продукции, шт.
18 000
19 700
1700
Затраты, руб.
Уровень производства, шт.
Переменные за-
траты на единицу
18 000
19 700
1. Переменные
160 500
175 645
8,916
2. Постоянные
49 500
49 500
–
3. Всего
210 000
225 145
–
+
=
Гибкий
бюджет
Переменные
затраты на еди-
ницу продукции
по плану
Количество
произведѐнных
единиц
Постоянные
бюджетные
затраты
выпуск продукции, т. е. перейти от жесткого к гибкому бюджету по
формуле:
Пример.
Требуется проанализировать исполнение бюджета общепроизводственных расходов (ОПР) с использованием гибкого бюджета.
Т а б л и ц а 3.1
Отчет об исполнении бюджета ОПР
Н – неблагоприятные отклонения.
Б – благоприятные отклонения.
Перерасход ОПР составил 8 % по итогам сравнения фактических
расходов с жестким бюджетом. Для анализа причин перерасхода и определения степени ответственности менеджера необходимо сравнивать
фактические расходы не с жестким бюджетом, а с гибким, т. е. пересчитанным на соответствующий уровень производства (табл. 3.2).
Т а б л и ц а 3.2
Гибкий бюджет ОПР
73
Таким образом, отклонение фактических расходов по сравнению с
гибким бюджетом – неблагоприятное и составляет – 1855 руб. За это
отклонение несет ответственность менеджер конкретного центра ответственности.
(Отклонение ОПР по вине менеджера = 227 000 – 225 145 = 1855 (руб.)
Отклонение по объему = 225 145 – 210 000 =15 145 (руб.)
Итого: отклонение = 17 000 (руб.)).
Функции бюджета как средства контроля и оценки деятельности
организации раскрываются тогда, когда прогнозируемые показатели
сравниваются с фактическими и тем самым определяется степень приближения к целям. Достижение целей организации возможно при осуществлении следующих функций бюджета.
1. Бюджеты являются инструментом текущего (краткосрочного)
планирования. Бюджет указывает пути использования ресурсов с уче-
том имеющихся в данный момент и ожидаемых в краткосрочной перспективе рыночных возможностей.
2. Бюджеты служат средством контроля и оценки результатив-
ности деятельности. Постоянный текущий мониторинг выполнения
бюджетов позволяет оперативно реагировать на изменение ситуации и
принимать соответствующие меры. Финансовый контроль и оценка
результативности деятельности организации основываются на сравнении фактически достигнутых и бюджетных показателей (контроль с
обратной связью), а также бюджетных показателей с целями организации (контроль с прямой связью).
3. Бюджеты служат средством мотивации. Достижение цели
может быть более успешным, если эта цель четко определена и количественно детализирована, поэтому бюджеты, несущие цели и ориентиры деятельности организации и ее отдельных звеньев, имеют значительное мотивационное значение.
4. Бюджеты способствуют координированию различных видов
деятельности подразделений, поскольку побуждают менеджеров под-
разделений строить свою деятельность с учетом интересов организации в целом.
5. Бюджеты являются средством обучения менеджеров. Разра-
ботка и согласование бюджетов способствует не только детальному
изучению руководителями особенностей деятельности собственного
подразделения, но и пониманию того, как влияет выполнение плана
подразделения на результаты работы всей организации.
74
3.2. Децентрализация системы управления
как основа управленческого контроля
Предметом бухгалтерского управленческого учѐта является произ-
водственная деятельность организации в целом и еѐ отдельных структурных подразделений (сегментов), называемых центрами ответственности.
Центр ответственности – это структурное подразделение организа-
ции, во главе которого стоит менеджер (руководитель), контролирующий затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот сегмент деятельности.
Независимо от размеров структурного подразделения в управленческом учѐте можно выделить четыре типа центров ответственности:
центр затрат, центр доходов, центр прибыли и центр инвестиций,
сравнительная характеристика которых представлена в табл. 3.3.
Деление организации на центры ответственности и их ранжирование называют организационной структурой организации. От построения организационной структуры зависит система управленческого
учѐта предприятия.
Организационная структура предприятия в зависимости от степени
ответственности, возложенной на еѐ менеджеров, может быть охарактеризована как централизованная или децентрализованная.
В основе системы управленческого учета предприятий с централизованной организационной структурой лежат центры затрат. Децентрализованная организационная структура характеризуется наличием
центров прибыли и инвестиций.
Децентрализованная организационная структура имеет преимущества по сравнению с централизованной, предполагающей управление
«сверху». Эти преимущества связаны в первую очередь со свободой
руководителей центров ответственности в принятии управленческих
решений. Менеджер центра ответственности располагает более точной
и детализированной информацией по вверенным ему направлениям
деятельности, чем высшее руководство, что, несомненно, влияет на
обоснованность и оперативность принимаемых на этом уровне управленческих решений. Таким образом, децентрализация – это прежде
всего характеристика отношений между руководителями различного
уровня в системе управления предприятием. Децентрализация – это не
отрицание управления, а его новое качество, позволяющее максимизировать в конечном итоге совокупные доходы организации. Необходи-
75
мость децентрализации управления обусловлена действием фактора
конкурентной динамичной рыночной среды, когда меняются источники сырья и материалов, технология производства, рынки сбыта, тип
продукции, география ее производства и реализации. Как следствие –
резко возрастает число административных решений всех типов, поток
оперативной информации нарастает, центральный аппарат управления
перегружен, а его деятельность становится неэффективной.
Децентрализация управления требует формализованного подхода к
организационной структуре компании, охватывающего все структурные единицы сверху донизу и определяющего место каждого подразделения с точки зрения делегирования ему определенных полномочий
и ответственности. Для обоснованного определения вида центра ответственности необходимо:
1) разграничить затраты на контролируемые и неконтролируемые;
2) разграничить «выручку» на контролируемую и неконтроли-
руемую;
3) определить целесообразность исчисления маржинальной прибы-
ли (выручка минус переменные затраты центра ответственности) или
операционной прибыли (прибыль минус полные затраты центра ответственности).
В результате организационную структуру современного предприятия можно рассматривать как совокупность различных центров ответственности, связанных линиями ответственности [17]. Линии ответственности показывают направление движения информации (в частности, отчетности).
Для успешного функционирования децентрализованной системы
необходимо наличие высокопрофессионального управленческого персонала и согласованности целей и интересов организации в целом и ее
отдельных структурных подразделений.
Бухгалтерская система, которая в рамках децентрализованной
структуры, обеспечивает сбор, отражение, обобщение, анализ и представление информации о затратах и результатах деятельности отдельных структурных подразделений организации и позволяет оценивать
конкретных менеджеров называется учѐтом по центрам ответственности. Учѐт по центрам ответственности – сегментарный учѐт – является
важнейшей составляющей управленческого учѐта и контроля.
Система управленческого контроля, основанная на информации
управленческого учѐта и отчѐтности, позволяет руководителям всех
76
уровней реализовывать одну из своих управленческих функций –
функцию контроля за выполнением принятых решений.
Основная задача управленческого контроля состоит в обеспечении
согласованности поставленных задач, когда интересы каждого сотрудника совпадают с интересами всей организации.
В современных условиях контрольный аспект бухгалтерского учѐта
выдвигается на первый план, всѐ более приобретая внутреннюю направленность, связанную с поиском и мобилизацией резервов повышения эффективности производства. Для этого руководители должны
надлежащим образом распределить обязанности (функции) своих подчинѐнных и разработать соответствующие критерии оценки их деятельности.
Управленческий контроль включает ряд процедур и правил, используемых менеджерами для измерения результатов деятельности
центров ответственности и определения соответствия полученных результатов запланированным показателям, а в случаях несоответствия –
для разработки корректировочных мер.
Первым шагом формирования системы управленческого контроля
является сегментарное планирование – разработка бюджетов структурных подразделений, без которых процесс контроля невозможен.
Сегментарное планирование является одним из трех составляющих
системы информационного обеспечения управленческого контроля,
два других: сегментарный учѐт и сегментарная отчѐтность.
Порядок ведения сегментарного учѐта и составления сегментарной
отчѐтности определяется организацией самостоятельно. К формам отчѐтности разных центров ответственности предъявляются различные
требования, но в любом случае отчѐтность должна быть краткой, точной, сопоставимой, оперативной, целесообразной, рентабельной и адресной.
Результатом управленческого контроля является принятие менеджерами управленческих решений, связанных с оптимизацией функционирования возглавляемых ими структурных подразделений, например, корректировка планов.
Рассмотренные выше элементы децентрализации управления коммерческой организацией позволяют сформировать модель управленческого учѐта, в которой взаимоувязаны и взаимообусловлены все его
важнейшие компоненты: управленческий контроль и анализ, сегментарное планирование, учѐт и отчѐтность (рис. 3.3).
77
Типы
центров
ответст-
венности
Задачи
управленче-
ского учѐта
Критерии
оценки
деятельности
центров
Критерии
финансовой
ответственности руководителей центров
Управленческие
полномочия
руководителей
центров
Центр
затрат
Измерение
и фиксация
затрат на входе
в центр ответ-
ственности
Прямые
затраты
Руководитель
центра отвеча-
ет только
за произведѐн-
ные затраты
Наименьшие
управленческие
полномочия, огра-
ничивающиеся
контролем
за формированием
затрат и их целе-
сообразностью
Информационное обеспечение
Сегменты бизнеса
Управленческий
контроль
Управленческий
анализ
Сегментарный
учѐт
Сегментарное
планирование
Сегментарная
отчѐтность
Информация для принятия
управленческих решений
Рис. 3.3. Модель системы управленческого учѐта организации
Учѐт по центрам ответственности (сегментарный учѐт) можно назвать одним из способов проявления внутрифирменного предпринимательства, поэтому ключевым принципом его построения является ответственность центра только за те затраты и (или) доходы, на которые
могут влиять его руководители в рамках предоставленных им полномочий.
Т а б л и ц а 3.3
Сравнительная характеристика центров ответственности
78
О к о н ч а н и е та б л . 3.3
Типы
центров
ответст-
венности
Задачи
управленче-
ского учѐта
Критерии
оценки
деятельности
центров
Критерии
финансовой
ответственности руководителей центров
Управленческие
полномочия
руководителей
центров
Центр
доходов
Фиксация
результатов
деятельности
центра
на выходе
Размер вы-
ручки
Руководитель
отвечает
за получение
доходов,
но не несет
ответственно-
сти за издержки
Управленческие
полномочия со-
средоточиваются
на вопросах по-
лучения доходов
Центр
прибыли
Измерение
и фиксация
издержек
на входе
в центр ответ-
ственности,
затрат внутри
этого центра,
конечных результатов его
деятельности
на выходе
Размер
полученной
прибыли
Руководитель
отвечает одно-
временно
как за доходы,
так и за затра-
ты центра
Большие полно-
мочия в принятии
решений
(например,
по количеству
и качеству
выпускаемой
продукции)
Центр
инвести-
ций
Измерение и
контроль за-
трат и доходов
центра ответ-
ственности,
а также оценка
эффективности
использования
инвестиций
Эффектив-
ность ис-
пользования
инвестиций
(норма
прибыли
на инвести-
ции)
Руководитель
отвечает
за доходы
и затраты цен-
тра, а также
за эффектив-
ность использования инве-
стированных
в центр
средств
Наибольшие
управленческие
полномочия
(например,
принятие
собственных
инвестиционных
решений)
79
3.3. Экономический анализ в принятии
управленческих решений
Экономический (хозяйственный) анализ – это объективно необхо-
димый элемент управления деятельностью организации, с помощью
которого определяют сущность хозяйственных процессов, оценивают
хозяйственную ситуацию, выявляют резервы производства и принимают решения для планирования и управления.
Экономический анализ как наука представляет собой систему специальных знаний о методах и приѐмах исследования, применяемых
для обработки и анализа экономической информации о деятельности
организации. Экономический анализ как прикладная наука в управлении хозяйственной деятельностью имеет широкое практическое применение. Такой анализ называют управленческим анализом, являющимся составной частью управленческого учѐта.
Управленческий анализ как практика есть вид управленческой
деятельности, предшествующий принятию управленческих решений и
сводящийся к обоснованию этих решений на базе имеющейся информации [17].
Основная цель управленческого анализа заключается в изучении
прошлой, текущей, а главное – будущей деятельности сегментов бизнеса, основанном на прогнозировании их доходов, расходов и финансовых результатов при выборе той или иной хозяйственной тактики.
Управленческий анализ как самостоятельный элемент управленческого учѐта оптимизирует соотношение «расходы–доходы» на этапе предварительного управления сегментами бизнеса.
Управленческий анализ интегрирует три вида внутреннего анализа,
каждому из которых свойственно решение собственных задач:
ретроспективный (решение задач определения эффективности
производственно-хозяйственной деятельности путем сопоставления
затрат и результатов);
оперативный (оперативная оценка краткосрочных изменений в
состоянии анализируемого объекта);
перспективный (подготовка информации для принятия решений,
направленных в будущее).
Широкий спектр решаемых управленческим анализом задач предопределяет необходимость применения разнообразных методов.
Многие задачи управленческого анализа возможно решить лишь при
использовании экономико-математического моделирования, имитационного моделирования, позволяющего прогнозировать финансовые
80
результаты в условиях неопределѐнности и риска. Используются также
методы статистики, экономического анализа, параметрический анализ,
который приобретает особую актуальность в условиях антикризисного
управления производственно-хозяйственной деятельностью организаций. Исключительную значимость в мире приобретают приемы стратегического учѐта и анализа, такие как: стратегическое управление затратами (SCM); анализ, основанный на концепции стратегических бизнес-единиц (СБЕ); функциональный учѐт затрат (ABC). (Этот вид
управленческого анализа и присущие ему методы требуют глубокого
рассмотрения в отдельной работе.)
Ретроспективный анализ осуществляется посредством сравнения
фактических результатов с бюджетными и выявления причин возникших отклонений.
В рамках краткосрочного перспективного анализа, лежащего в основе принятия тактических управленческих решений, исследуются
прогнозное соотношение прибыли, затрат и объемов продаж, доходы и
расходы будущих периодов, анализируются приростные, релевантные
показатели и т. д. При этом особое значение имеет информация, собранная в системе «директ-костинг», сущность которой рассмотрена в
гл. 2 настоящего пособия. Эта система позволяет планировать маржинальный доход по отдельным видам продукции, заказам, направлениям
деятельности организации в целом и оценивать его потенциальную
способность к покрытию постоянных расходов.
Результаты краткосрочного управленческого анализа позволяют
ответить на многие вопросы, интересующие руководство организации:
– какая продукция наиболее рентабельна, поэтому более предпочтительна для коммерческой деятельности;
– какой уровень затрат позволит организации оставаться конкурентоспособной на рынке;
– какие убытки ожидают организацию в случае неполной загрузки
производственной мощности;
– как повлияют изменения в ценовой политике организации на
объемы продаж и на финансовые результаты деятельности сегмента
и др.
На эти и множество других вопросов позволяет ответить анализ
безубыточности, сущность которого заключается в определении для
каждой конкретной ситуации объема выпуска, обеспечивающего безубыточную деятельность. В литературе этот метод встречается и под
другими названиями: «метод критического объема продаж», «операци-
Соседние файлы в предмете [НЕСОРТИРОВАННОЕ]