Внешнеэкономическая деятельность предприятия. Учебное пособие

финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержденная Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н, ред. от 08.11.2010) данная операция отражается проводкой: дебет счета 57 «Переводы в пути» и кредит счета 52 «Валютные счета» [6].

Денежные средства, полученные в результате операции продажи уполномоченным банком переданной иностранной валюты, зачисляются на расчетный счет организации. В бухгалтерском учете организации данная операция отражается записью дебет счета 51 «Расчетные счета» и кредит счета 57 «Переводы в пути» и на основании выписки банка.

Все поступления денежных средств, получаемых от продажи иностранной валюты, включаются в состав прочих доходов организации, а расходы, связанные с продажей иностранной валюты уполномоченным банком, включаются в состав прочих расходов организации.

11

ВНЕШНЕТОРГОВАЯ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ: ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВО, БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

ИНАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

В2010 году на территории Российской Федерации, Казахстана и Белоруссии был создан Таможенный союз (ТС). Высшим органом ТС стал Межгосударственный совет ЯЯП, которым был разработан и принят целый комплекс нормативных документов. Ниже приведены основные нормативные документы.

1. Таможенный кодекс Евразийского экономического союза [3]. Главами государств (участников союза) были закреплены основ-

ные правила для участников внешнеэкономической деятельности (на территории союза).

12

В2019 году произошли изменения в составе участников союза

ив нормативно-правовой базе: был разработан и принят Таможенный кодекс Евразийского экономического союза и иные нормативноправовые документы, уточняющие правила и порядок взимания таможенных платежей и косвенных налогов [3].

Для подтверждения обоснованности применения ставки НДС – 0 % и (или) освобождения от уплаты акцизов необходимо представить одновременно с налоговой декларацией следующие документы или их копии:

«1) договоры (контракты), заключенные с налогоплательщиком другого государства-члена или с налогоплательщиком государства,

не являющегося членом Союза (далее – договоры (контракты)), на основании которых осуществляется экспорт товаров; в случае лизинга товаров или товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей) – договоры (контракты) лизинга, договоры (контракты) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей); договоры (контракты) на изготовление товаров; договоры (контракты) на переработку давальческого сырья;

2) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме, предусмотренной отдельным международным межведомственным договором, с отметкой налогового органа государст- ва-члена, на территорию которого импортированы товары, об уплате

13

косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств) (далее – заявление) (на бумажном носителе в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов госу- дарств-членов) либо перечень заявлений (на бумажном носителе или в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика);

3)транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, предусмотренные законодательством государства-члена, подтверждающие перемещение товаров с территории одного государст- ва-члена на территорию другого государства-члена. Указанные документы не представляются, если для отдельных видов перемещения товаров, в том числе перемещения товаров без использования транспортных средств, оформление этих документов не предусмотрено законодательством государства-члена;

4)иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, предусмотренные законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары» [2].

Сформированные документы необходимо представить в уполномоченный налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров.

В случае непредставления перечисленных ранее документов в рамках установленного срока суммы косвенных налогов подлежат уплате в бюджет в том отчетном периоде, в котором была произведена их отгрузка. Или в иной отчетный период, который установлен законодательством государства – участника союза. В данном случае организация имеет право на вычет (зачет) исчисленных и уплаченных сумм НДС согласно законодательству того государства, с территории которого они были экспортированы.

Для целей исчисления налоговой базы по НДС при реализации товаров датой отгрузки может быть определена дата первого по времени составления и регистрации в бухгалтерском учете первичного учетного документа, оформленного на покупателя товаров (или пер-

14

вого перевозчика), либо, в соответствии с законодательством союза, дата выписки иного обязательного документа.

При исчислении суммы подлежащих уплате акцизов по подакцизным товарам, которые были произведены на предприятии из собственного сырья, фактической датой отгрузки данных товаров может быть признана дата первого составленного в бухгалтерском учете первичного учетного документа; по товарам, произведенным из давальческого сырья, дата отгрузки (если иное не предусмотрено законодательством государства – участника союза, на территории которого произведены данные товары) – дата подписания акта приемапередачи данных подакцизных товаров.

За ненадлежащее исполнение обязательств по оплате косвенных налогов (отказа от уплаты, неполной уплаты, нарушение установленных сроков уплаты), налоговый орган имеет право взыскивать суммы начисленных налогов и пени в сумме и порядке, предусмотренном законодательными актами государства, являющегося членом данного союза, с территории которого были экспортированы данные товары, а также предусмотрены способы обеспечения исполнения налоговых обязательств и соответствующие меры ответственности, которые закреплены в законодательстве.

При представлении налогоплательщиком необходимых документов в установленный законодательством срок (180 дней со дня совершения операции) уплаченные ранее суммы косвенных налогов, в соответствии с законодательством государства – участника данного союза, с территории которого экспортированы данные товары, подлежат вычету (зачету), возврату из бюджета. Начисленные и уплаченные в бюджет за нарушение сроков уплаты косвенных налогов суммы штрафов, пеней, возврату и компенсации не подлежат.

В предоставляемой налоговой декларации по акцизам отражается следующая информация:

–объем вывозимых подакцизных товаров;

–установленные ставки акцизов, действующие на дату отгрузки вывозимых в государства-члены союза;

15

–суммы начисленных и подлежащих уплате акцизов;

–другая информация.

Объектом налогового контроля является налоговая база по НДС, обоснованность применения налогоплательщиком нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, применение налоговых вычетов (зачетов) по данным налогам. На основании проведения процедур проверки налоговый орган принимает (выносит) соответствующее решение, на основании действующего законодательства государства – участника союза, с территории которого были экспортированы данные товары (продукция).

Анализ практики взаимодействия контрагентов из разных стран – членов союза показал, что в отдельных случаях контрагент по объективным причинами и в силу обстоятельств не предоставляет Заявление своему контрагенту. И в данном случае налоговый орган вправе вынести решение о подтверждении правомерности применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения уплаты акцизов, применении налоговых вычетов по данным налогам при условии наличия в налоговом органе государства – участника союза подтверждения в электронном виде от налогового органа другого государства – участника союза факта уплаты соответствующих налогов в полном объеме данным контрагентом.

Один из важных документов, подтверждающих факт экспорта, – заявление, которое составлено по установленной форме и представление которого допускается в электронном виде.

В число подтверждающих экспорт документов включается один из двух экземпляров заявления с отметкой налогового органа государства – члена союза, который был получен налогоплательщиком от своего контрагента.

Принятый Протокол устанавливает, что «в целях исчисления НДС при реализации товаров датой отгрузки признается дата первого по времени составления первичного бухгалтерского (учетного) документа, оформленного на покупателя товаров (первого перевозчика),

16

либо дата выписки иного обязательного документа, предусмотренного законодательством государства — члена союза для плательщика данного налога».

Налоговым кодексом РФ определено, что «экспортер (если он не освобожден от представления таможенной декларации) подает документы, подтверждающие право на применение нулевой ставки НДС, не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под процедуру экспорта, международного таможенного транзита и др.» [2].

Впроцессе формирования правовой базы союза был разработан

ипринят Протокол «О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе» (Протокол

по услугам) (от 11 декабря 2009 года), являющийся приложением к ТК ЕврАЭС, в 2019 году данный Протокол был исключен из норма- тивно-правовой базы внешнеэкономической деятельности, но основные его положения являются действующими [3].

В принятом Протоколе по услугам было установлено основное правило определения налоговой базы по НДС и порядке его уплаты, применяемое в отношении работ (услуг), осуществляемых в рамках Евразийского союза: данный налог подлежит уплате в бюджет того государства, территория которого признается фактическим местом выполнения работ, оказания услуг.

С целью исключения неточностей в понимании и юридическом толковании Протокола по услугам в нем применяются общеюридические и общеэкономические термины и предусмотрен порядок признания места реализации работ (услуг) в целях устранения двойного обложения по НДС при их осуществлении отдельными хозяйствующими субъектами стран – участников союза и по договорам, которые были заключены между ними.

Фактическим местом выполнения работ, оказания услуг признается территория государства – участника союза при соблюдении следующих условий.

17

1Работы, услуги связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории данного государства

2Данные работы, услуги связаны непосредственно с движимым имуществом, транспортными средствами, находящимися на территории этого государства

3Услуги в сфере культуры, искусства, обучения (образования), физической культуры, туризма, отдыха и спорта оказаны на территории данного государства

4Налогоплательщиком (плательщиком) этого государства приобретаются:

–консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, инжиниринговые, рекламные, дизайнерские, маркетинговые услуги, услуги по обработке информации, а также научно-исследовательские, опытноконструкторские и опытно-технологические (технологические) работы;

–работы, услуги по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации, сопровождению таких программ и баз данных;

–услуги по предоставлению персонала в случае, если персонал работает в месте деятельности покупателя

5Работы выполняются, услуги оказываются налогоплательщиком данного государства.

Положения Протокола по услугам применяются также при аренде, лизинге и предоставлении в пользование на иных основаниях транспортных средств.

Документами, подтверждающими место реализации работ (услуг), являются:

–контракт (договор) на выполнение работ, оказание услуг, заключенный налогоплательщиками (плательщиками) государств – членов союза;

–документы, подтверждающие факт выполнения работ, оказания услуг;

–иные документы, предусмотренные законодательством государств – участников союза

«Суммы косвенных налогов, подлежащие уплате по товарам, импортированным на территорию РФ с территории другого государства

– члена союза, исчисляются налогоплательщиков по налоговым ставкам, установленным законодательством государства – члена союза, на территорию которого импортированы товары, то есть в данном случае – РФ» [3].

При импорте ввозимые в Российскую Федерацию с территории государств – участников союза товары лишаются права освобожде-

18

ния от уплаты НДС. Уплата НДС производится в общеустановленном порядке. Данная законодательная норма распространяется на организации и индивидуальных предпринимателей, если они применяют специальные режимы налогообложения.

При импорте товаров на территорию РФ с территории государств

– участников союза у организации возникает обязанность по предоставлению декларации по косвенным налогам (НДС и акцизам) по установленной и действующей на территории союза форме.

Период уплаты сумм начисленного налога на добавленную стоимость – до 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия к учету импортированных товаров. Организацией-экспортером в данном случае предоставляется «уточненная» декларация по НДС.

Не позднее даты уплаты суммы НДС налогоплательщик обязан представить налоговую декларацию в уполномоченный налоговый орган. Обязанность по предоставлению налоговой декларации распространяется на всех импортеров без исключения, включая освобожденных от уплаты НДС, деятельность которых регулируется Высшим арбитражным судом РФ. НК РФ за нарушение сроков предоставления налоговой декларации предусмотрена ответственность в виде наложения штрафов, взимания пеней.

В момент подачи налоговой декларации налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы соответствующие документы, предусмотренные законодательством, данные документы предоставляются в тот налоговый орган, в котором осуществлялась постановка данной организации на налоговый учет.

19

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА ОПЕРАЦИЙ ЭКСПОРТА

При организации учета операций экспорта необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации» (утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года № 32н, ред. от 06.04.2015) [10]. В соответствии с которым особое внимание должно уделяться обязательному условию признания выручки в бухгалтерском учете – моменту перехода права собственности на продукцию или товары от поставщика к покупателю. Данный момент должен быть зафиксирован и в контракте, и в иных документах (например: Учетной политике организации).

Отражать выручку, полученную в результате совершения операций экспорта, правомерно только на ту дату, когда в соответствии с условиями заключенного между контрагентами экспортного контракта право собственности переходит к покупателю. Если в контракте не выделен отдельно момент перехода собственности, то можно считать, что он соответствует моменту перехода к покупателю рисков, что предусмотрено международным сводом правил (ИНКОТЕРМС), в которых содержатся базисные условия поставки, если они применяются в данном контракте [12].

В бухгалтерском учете отражать выручку от продажи и составлять проводку ДЕБЕТ 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

иКРЕДИТ 90 «Продажи», субсчет 1 «Выручка» можно только в момент перехода к покупателю права собственности на экспортируемую продукцию или товары. В РФ действует принцип стимулирования

иразвития экспортной деятельности и все экспортные операции облагаются НДС по ставке 0 %.

При организации учета расчетов с иностранными покупателями и заказчиками рекомендуется открыть к счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» отдельный субсчет и отдельные аналитические позиции. В соответствии с ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (утв. Приказом Минфина РФ от 27 ноября 2006 г. № 154н) у организации возникает обязанность производить пересчет стоимости средств дебиторской и

20