Если в отчётности не была раскрыта достаточная информация, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение, в зависимости от обстоятельств.

Если финансовая отчётность подготовлена с использованием допущения о непрерывности деятельности, но по мнению аудитора, использование руководством допущения о непрерывности деятельности неправомерно, аудитор должен выразить отрицательное мнение.

Если руководство не желает проводить или расширять свою оценку по запросу аудитора, то аудитор может выразить в аудиторском заключении мнение с оговоркой или включить в него отказ от выражения мнения, так как в этом случае он может не получить достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Аудитор должен проинформировать лиц, отвечающих за корпоративное управление, о выявленных событиях или условиях, которые могут вызвать значительные сомнения в способности организации продолжать непрерывную деятельность. Такое информирование должно включать предоставление следующих сведений:

а) создают ли события или условия ситуацию существенной неопределённости;

б) является ли использование допущения о непрерывности деятельности при подготовке финансовой отчётности правомерным;

в) достаточно ли полно раскрыта соответствующая информация

вфинансовой отчётности.

Вслучае значительной задержки в утверждении финансовой отчётности к выпуску после отчётной даты, аудитор должен направить запрос, чтобы получить объяснение причин такой задержки. Если аудитор считает, что задержка может быть связана с событиями или условиями, касающимися оценки допущения о непрерывности деятельности, аудитор должен выполнить необходимые дополнительные процедуры, а также рассмотреть влияние такой задержки на вывод аудитора в отношении наличия существенной неопределённости.

3.11. ПИСЬМЕННЫЕ ЗАЯВЛЕНИЯ

Письменные заявления являются важным источником аудиторских доказательств, однако аудитор не может ограничиться исключительно ими. Как правило, руководство относится к вопросам с большей ответственностью, если аудитор запрашивает письменное, а не устное заявление.

Факт предоставления руководством надёжных письменных заявлений не влияет на характер и объём других аудиторских доказательств, которые аудитор получает в отношении исполнения руководством своих обязанностей или в отношении конкретных предпосылок.

46

Если руководство вносит изменения в запрошенные письменные заявления или не предоставляет их, это может указывать на наличие одного или нескольких значимых вопросов.

Цель аудитора состоит в том, чтобы:

а) получить от руководства и от лиц, отвечающих за корпоративное управление, письменные заявления о том, что, по их мнению, они выполнили свои обязательства по подготовке отчётности и предоставлению полной информации аудитору;

б) подтвердить другие доказательства, связанные с отчётностью или определёнными предпосылками составления отчётности;

в) предпринять надлежащие действия в ответ на письменные заявления руководства, или в том случае, если затребованные письменные заявления не представлены.

Аудитор должен запросить письменные заявления у членов руководства, которые несут соответствующую ответственность за отчётность и владеют информацией по рассматриваемым вопросам.

Состав этих лиц может меняться в зависимости от структуры корпоративного управления организации и требований соответствующего закона или нормативного акта. Письменные заявления можно запрашивать у генерального директора и финансового директора организации или у руководителей, занимающих аналогичные должности.

Предполагается, что руководство обладает достаточными знаниями о процессе подготовки отчётности в организации и предпосылках её подготовки, чтобы предоставить письменные заявления.

Внекоторых случаях руководство может решить направить запрос

вадрес лиц, участвующих в подготовке и представлении отчётности и предпосылок её подготовки. К числу таких лиц могут относиться:

–актуарий, ответственный за оценки, сделанные на основе актуарных расчётов;

–штатные специалисты-инженеры, которые отвечают за оценку обязательств в области охраны окружающей среды и обладают специальными знаниями в этой области;

–внутренний юрист организации, который может предоставить информацию, необходимую для расчёта резервов по судебным искам.

Руководство может включать в письменные заявления оговорки, что заявления сделаны руководством в меру его осведомлённости и отражают его мнение. Если аудитор убедился в том, что заявления сделаны лицами, которые исполняют надлежащие функции и обладают соответствующими знаниями по вопросам, включённым в заявления, то он может принять такую формулировку.

Аудитор должен направить руководству запрос, чтобы руководство предоставило письменное заявление, подтверждающее, что оно выполни-

47

ло свои обязанности по подготовке финансовой отчётности в соот-

ветствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчётности. Это связано с тем, что аудитор не может лишь на основе других аудиторских доказательств сформировать суждение о том, действительно ли руководство подготовило и представило финансовую отчётность, а также предоставило всю необходимую информацию, исходя из согласо-

ванного понимания и признания своих обязанностей.

Аудитор может потребовать, чтобы в письменных заявлениях руководство организации повторно подтвердило, что оно осознаёт и понимает данные обязанности. Это уместно, если:

–лица, которые подписали аудиторское задание от имени организации, уже не имеют полномочий по выполнению соответствующих обязанностей;

–условия аудиторского задания были сформулированы в предыдущем году;

–имеются какие-либо признаки того, что руководство неправильно понимает эти обязанности;

–изменились обстоятельства.

При повторном подтверждении руководством того, что оно осознает и подтверждает данные обязанности, оно не должно включать оговорку, что заявления сделаны руководством в меру его осведомлённости и отражают его мнение.

Аудитор запрашивает у руководства письменное заявление, подтверждающее, что:

а) руководство предоставило аудитору всю необходимую информацию и доступ к ресурсам, как того требуют условия аудиторского задания; б) все операции были отражены в учёте и представлены в отчётности. Обязанности руководства должны быть изложены в письменных заявлениях таким же образом, как они изложены в условиях аудиторского

задания.

Если аудитор сочтёт, что ему необходимо получить другие письменные заявления для подтверждения прочих аудиторских доказательств, имеющих отношение к отчётности, или предпосылок подготовки отчётности, он запрашивает дополнительные письменные заявления.

Эти заявления могут касаться следующих вопросов:

–являются ли выбор и применение учётной политики надлежа-

щими;

–были ли признаны, оценены, представлены или раскрыты в соответствии с применимой концепцией подготовки отчётности указанные ниже статьи и вопросы:

–планы или намерения, которые могут повлиять на балансовую стоимость или классификацию активов и обязательств;

–обязательства (как фактические, так и условные);

48

–право собственности на активы или контроль над ними, залоговые права или обременения в отношении активов, а также активы, переданные в залог в качестве обеспечения;

–положения законов, нормативных актов и договорных соглашений, которые могут повлиять на отчётность.

Аудитор может запросить у руководства письменное заявление, в котором будет указано, что аудитор был уведомлён обо всех недостатках СВК, о которых известно руководству.

При получении доказательств в отношении суждений или намерений либо при их оценке, аудитор может рассмотреть вопросы:

–осуществление намерений организации в предыдущих периодах;

–причины, по которым организация выбрала тот или иной порядок действий, и способность придерживаться выбранного порядка действий;

–любая другая информация, которая может быть получена в ходе аудита для подтверждения суждений или намерений руководства.

Аудитор может запросить у руководства письменные заявления в отношении конкретных предпосылок подготовки отчётности. Например, если намерение руководства является важным для оценки стоимости инвестиций, то аудитору требуется получить письменное заявление руководства по этому вопросу.

Дата письменных заявлений должна быть близка к дате аудиторского заключения в отношении отчётности, но не может быть позже этой даты. Письменные заявления должны распространяться на всю финансовую отчётность и весь период, упомянутый в аудиторском заключении.

В некоторых случаях аудитор может получить письменное заявление руководства в отношении определённой предпосылки подготовки отчётности в период проведения аудита. Тогда на завершающем этапе проверки аудитор запросит уточнённую версию письменного заявления руководства.

Факт, что некоторые руководители не занимали соответствующую должность в ранние периоды, не освобождает их от ответственности за финансовую отчётность в целом.

Письменные заявления руководства должны составляться в форме письма-представления руководства, которое адресовано аудитору.

Описание обязанностей руководства в законе или нормативном акте не заменяет собой запрошенные письменные заявления.

Сомнения в отношении компетентности, честности, этических ценностей или добросовестности руководства могут стать основанием для вывода аудитора о том, что степень риска искажений в отчётности такова, что проведение аудита невозможно. В таком случае аудитор может счесть необходимым отказаться от задания, если это возможно, кроме случаев, когда лица, отвечающие за корпоративное управление, предпримут надлежащие корректирующие действия. Однако такие действия могут

49

оказаться недостаточными для того, чтобы аудитор мог выразить положительное мнение.

Если между одним или несколькими из письменных заявлений и аудиторскими доказательствами, полученными из другого источника, выявлены несоответствия, аудитор может пересмотреть оценку рисков и определить характер, сроки выполнения и объём ответных процедур для устранения этого противоречия. Если разрешить противоречие не удаётся, аудитор должен пересмотреть оценку компетентности, честности, этических ценностей и добросовестности руководства и определить возможное влияние этих факторов на достоверность заявлений и доказательств в целом.

Если аудитор приходит к выводу о том, что письменные заявления недостоверны, он должен определить возможное влияние этого факта на мнение, выраженное в аудиторском заключении..

В случае непредставления руководством запрошенных письменных заявлений аудитор должен:

а) обсудить этот вопрос с руководством; б) провести переоценку добросовестности руководства и оценить

влияние на мнение, выраженное в аудиторском заключении.

Аудитор должен отказаться от выражения мнения в отношении отчётности, если:

а) аудитор приходит к выводу о наличии достаточно серьёзных сомнений в честности руководства, из-за чего письменные заявления не являются достоверными; или

б) руководство не предоставило письменных заявлений.

Влияние, которое может оказать на отчётность отсутствие у аудитора возможности получить достаточные надлежащие доказательства, не ограничивается конкретными элементами, счетами или статьями финансовой отчётности, следовательно, имеет всеобъемлющий характер.

Если письменное заявление было изменено по сравнению с заявлением, запрошенным аудитором, это не всегда означает, что руководство не предоставило письменное заявление. Однако причина, лежащая

воснове внесённых изменений, может повлиять на мнение, выраженное

ваудиторском заключении.

50