Документальное подтверждение командировочных расходов

а также подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ платить налог на доходы физических лиц и ЕСН не нужно.

Для того, чтобы облегчить разговор с налоговиками в случае возникновения у них вопросов в такой ситуации, можно составить дополнительный внутренний нормативный акт, в котором предусмотреть все дополнительные расходы, связанные с командировкой.

Нельзя включать в перечень таких расходов затраты, запрещенные НК РФ, а именно: пользование барами, бассейнами, ресторанами. При наличии у командированного лица в отчетных документах по командировке чеков или квитанций, связанных с оплатой таких услуг лучшее, что может сделать бухгалтер – это изъять их из отчета, так как в противном случае придется не только оплатить их работнику, не уменьшая на них налоговую базу по налогу на прибыль, но и заплатить с этих сумм НДФЛ.

3.5. Особенности документального оформления загранкомандировки

Партнерские связи организаций могут распространяться за пределы России. Например, организация может осуществлять ввоз импортных товаров, покупать оборудование за рубежом или направить работника обучаться за границу. Поэтому часто возникает необходимость направления сотрудников в командировку за пределы Российской Федерации или в страны СНГ. Такая командировка и будет являться загранкомандировкой.

Вслучае направления сотрудника в заграничную командировку работодатель должен возместить ему расходы, так же как и при направлении в командировку внутри страны. К таким расходам, как обычно, относятся оплата проезда, найма жилья, дополнительные затраты, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), иные расходы, произведенные с разрешения руководителя. При этом порядок и размеры возмещения таких затрат рекомендуется определять коллективным договором или локальными нормативными актами1.

Документальное оформление загранкомандировок и командировок внутри страны похожи. Но оформление загранкомандировок имеет ряд особенностей.

Впервую очередь отметим общие моменты. Как и в случае служебной поездки по России директор подписывает приказ (распоряжение) о направлении работника (работников)

вкомандировку по форме № Т-9 (Т-9а). Кроме этого работнику выдается служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении по форме № Т-10а. Может быть оформлено и командировочное удостоверение по форме № Т-10. Отличие от командировки внутри страны состоит в том, что в соответствии с п. 5 постановления Правительства РФ от

1 См.: Кузьмина Ж.В. Расходы на загранкомандировки // Нормативные акты для бухгалтера, №3. 2008.

21

26 декабря 2005 г. № 812 «О размере и порядке выплаты суточных в иностранной валюте и надбавок к суточным в иностранной валюте при командировках на территории иностранных государств работников организаций, финансируемых за счет средств из федерального бюджета» направление сотрудника в служебную командировку за пределы РФ осуществляется без оформления командировочного удостоверения. Даты пересечения государственной границы РФ определяются по отметкам в заграничном паспорте работника. Постановление № 812 определяет порядок, предназначенный для сотрудников организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Этот факт отмечен в письме Минфина РФ от 17 мая 2006 г. № 03-03-04/1/469. Специалисты Минфина разъясняют, что принимая во внимание тот факт, что в настоящее время порядок определения времени фактического нахождения в зарубежной командировке работника организации, не финансируемой за счет средств федерального бюджета, нормативными актами не закреплен, следует время фактического нахождения сотрудника организации в заграничной командировке определять так же по отметкам в загранпаспорте сотрудника, свидетельствующим о пересечении им государственной границы Российской Федерации.

Об отсутствии необходимости в оформлении командировочного удостоверения при поездке за границу говорится и в письме Минфина РФ от 17 мая 2006 г. № 03-03-04/1/469, а так же в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 30 августа 2005 г. № А562639/2005.

Точность определения даты пересечения границы важна, так как она определяет в какой валюте рассчитываются суточные, выплачиваемые командированному лицу. Так в Постановлении № 812, о котором говорилось выше, отмечено, что «при следовании работника с территории Российской Федерации день пересечения государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при следовании на территорию Российской Федерации день пересечения государственной границы Российской Федерации включается в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях». Иными словами, день пересечения государственной границы России при выезде включается в дни, за которые суточные выплачиваются в иностранной валюте, а при возвращении – в дни, за которые суточные выплачиваются в рублях.

Размеры суточных в иностранной валюте зависят от того, на территорию какого государства командируется работник, и определятся для организаций, финансируемых из федерального бюджета в Постановлении № 812, а для других организаций с 1 января 2009 г. отменено нормирование расходов на выплату суточных и полевого довольствия в целях исчисления налога на прибыль организаций, налога, уплачиваемого в связи с применением

22

упрощенной системы налогообложения, единого сельскохозяйственного налога.

При командировке в Португалию суточные для сотрудника организации, финансируемой из федерального бюджета, рассчитываются исходя из 61 доллара за день.

К примеру, работник согласно приказу руководителя предприятия командируется в Португалию для решения вопросов поставки сырья сроком на 5 дней с 1 декабря 2008 года по 5 декабря 2008 года. По возвращении из командировки он сдал в бухгалтерию авансовый отчет, к которому приложены билеты и копия загранпаспорта, где проставлены дата пересечения границы РФ 1 декабря 2008 года при выезде из России и 5 июля 2005 года при возвращении. Таким образом, суточные за период с 1 декабря 2008 года по 4 декабря 2008 года должны быть рассчитаны в иностранной валюте (по 61 доллару за сутки), а за 5 декабря 2008 года в рублях.

Если работник во время командировки посетил несколько стран, то со дня выбытия из одной страны в другую суточные выплачиваются по значению, установленному для выплаты в стране, в которую он направляется. На это указано в совместном письме Минтруда России и Минфина России от 17 мая 1996 г. № 1037-ИХ. Момент выбытия из одного государства в другое определяется по отметке в заграничном паспорте работника.

Если подтвердить дату пересечения границы РФ не представляется возможным,

то следует считать ею: при выезде – момент отъезда работника из пункта отправления в России, а при въезде в нашу страну – день выезда из пункта командировки за рубежом. Об этом говорится в письме Минфина России от 14 декабря 2004 г. № 03-05-01-04/105.

Если отметки о пересечении в загранпаспорте отсутствуют, то расчет суточных можно провести на основании документов, которые подтверждают время нахождения командированного работника в той или иной стране. Такими документами могут быть: приказ руководителя о командировке работника, проездные билеты, посадочные талоны. счета за проживание в гостинице. Это отмечено в письме Минфина России от 8 сентября

2006 г № 03-03-04/1/660.

Важно отметить, что в случае направления сотрудника за границу для выполнения служебного задания на срок более 60 дней размер суточных, на которые можно сократить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, уменьшается с 61-го дня пребывания в такой поездке. Об этом говорится так же в письме Минфина РФ от 2 ноября 2007 г. № 03-03- 06/1/764.

Если работник, выехавший в командировку за границу, возвращается в тот же день, суточные в иностранной валюте ему выплачиваются в размере 50 процентов

установленной нормы.

Отметим, что размеры суточных могут быть и выше, чем нормативные, но только в

23

пределах норм они могут включаться в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Суммы превышения указанного лимита не уменьшают базу по налогу на прибыль согласно п. 38 ст. 270 НК РФ.

Достаточно сложным моментом документального оформления заграничной командировки является то, что часть документов, представленных работником при отчете, как правило, составлены на иностранном языке. Если это так, то такие документы необходимо перевести на русский язык и на отдельном листе приложить построчный перевод. Это необходимо сделать, чтобы выполнить требование ст. 68 Конституции РФ и п. 1 ст. 16 Закона РФ от 25 октября 1991 г. № 1807-1 «О языках народов Российской Федерации», а также п. 9 Правил по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина России от 29 июля

1998 г. № 34н.

Теперь обратимся к вопросу о том, кто может сделать перевод документов с иностранного языка?

Конечно, такой построчный перевод документов может сделать специализированная фирма. Но такая услуга предполагает дополнительную оплату, что не всегда приветствуется руководством. В письме Минфина РФ от 20 марта 2006 г. № 03-02-07/1-66 сказано, что такой перевод может сделать любой специалист в самой организации. Организация вправе самостоятельно определить лицо, осуществляющее перевод первичной документации на русский язык.

Таким образом, принятие к учету документов по загранкомандировкам, представленных командированным работником, является правомерным независимо от того, на каком языке они составлены.

Существует еще один документ, устанавливающий нормы суточных при расчете расходов на загранкомандировку. Им является приказ Минфина РФ от 2 августа 2004 г. № 64н «Об установлении размеров выплаты суточных и предельных норм возмещения расходов по найму жилого помещения при краткосрочных командировках на территории зарубежных стран». Этот документ устанавливает нормы, которые нужно применять при расчете налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и ЕСН. В нем указаны предельно допустимые размеры суточных и расходов на проживание, которые не облагаются НДФЛ и ЕСН. Поэтому этот приказ также необходимо брать во внимание при учете расходов на загранкомандировку.

4. СЛОЖНЫЕ СИТУАЦИИ И СПОРНЫЕ МОМЕНТЫ ПРИ ОФОРМЛЕНИИ

24

КОМАНДИРОВОЧНЫХ РАСХОДОВ

4.1. Приказ и (или) командировочное удостоверение

Форма № Т-9 (Т-9а) – приказ о направлении в командировку и форма № Т-10 (командировочное удостоверение) очень сходны по содержанию. Они обе включают в себя такие реквизиты как номер и дату составления, данные командированного работника, название места назначения, срок и дату командировки, ее цель и основание, подписи должностных лиц. Чтобы избежать оформления лишних документов, можно было бы отказаться от оформления одного из них. Так в письме Минфина от 24 октября 2006 г. № 03- 03-04/2/226 утверждается, что приказ о направлении работника в командировку и командировочное удостоверение имеют одно и тоже назначение: подтверждают производственный характер командировки и являются основанием для определения ее продолжительности. Исходя из этого, специалисты Минфина разрешают организации в локальном нормативном акте установить перечень документов, являющихся основными для направления работника в служебную поездку.

Причем, параллельное составление двух документов по одному факту хозяйственной деятельности, по их мнению, является необязательным.

Не оформлять командировочное удостоверение Минфин разрешал еще и в следующих письмах: от 8 сентября 2006 г. № 03-03-04/1/660, от 26 декабря 2005 г. № 03-03-04/1/442 и от 6 декабря 2002 г. № 16-00-16/158.

Только в письме от 7 ноября 2007 г. № 03-03-06/2/206 Минфин меняет свою точку зрения, утверждая, что командировочное удостоверение может не выписываться только, если работник возвращается в место постоянной работы в тот же день, в который он был командирован (однодневная командировка). Оформление командировочного удостоверения при направлении в командировку продолжительностью свыше одного дня является обязательным. Это подтверждается и в письмах Минфина от 24 апреля 2008 г. № 03-03-06/2/45 и от 26 мая 2008 года № 03-03-06/2/60.

Такая точка зрения представляется разумной, ведь только в командировочном удостоверении ставятся отметки о выбытии и прибытии в места назначения, что является документальным подтверждением того, что работник посетил населенные пункты и организации, предписанные приказом.

Федеральная налоговая служба официальных разъяснений по вопросу правомерности отказа от оформления командировочного удостоверения при направлении работника в командировку не давало. Тем не менее, московское налоговое управление в письмах УФНС

25

России по г. Москва от 9 августа 2005 г. № 20-12/56819 и от 28 марта 2006 г. № 20-12/25/81 утверждает, что оформление командировочного удостоверения не обязательно.

Инспекторы на местах зачастую предпочитают действовать вразрез с этим мнением, считая расходы на командировку в отсутствии командировочного удостоверения не подтвержденными. И, как следствие, признают не правомерными вычеты по НДС с командировочных документов, а так же требуют доплатить в бюджет НДФЛ и ЕСН, считая оплату командировочных расходов работнику его доходом.

Арбитражная практика всецело на стороне налогоплательщика. Согласно решению судей командировочное удостоверение признано не обязательным документом при подтверждении командировочных расходов уже не однократно. Достаточно упомянуть постановления ФАС Уральского округа от 04 мая 2007 г. № Ф09-3119/07-С2, ФАС СевероЗападного округа от 30 августа 2005 г. № А56-2639/2005, ФАС Западно-Сибирского округа от 7 мая 2007 г. № Ф04/2644/2007 (33834-А45-14).

Со временем вопрос о том, оформлять или нет одновременно удостоверение и приказ на командировку, возможно будет решать сама организация. Это связано с тем, что специалисты ФНС активно анализируют сложившуюся судебную практику и прислушиваются к мнению судей. Со ссылкой на письмо ФНС России от 14 сентября 2007 г. № ШС-6-18/716а можно утверждать, что если вероятность выиграть дело невелика, нарушение даже не запишут в акт налоговой проверки. При доначислении налогов при проверке из-за отсутствия командировочного удостоверения лучше всего представить письменное возражение по акту проверки (в соответствии с п. 6 ст. 100 НК РФ), обжаловать решение о привлечении к налоговой ответственности (в соответствии с п. 1 ст. 101.2 НК РФ) или оспорить решение инспекторов в суде (в соответствии с п. 5 ст. 101.2 НК РФ). Основным аргументом в данной ситуации может стать то, что в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ организация может обосновать расходы даже косвенными документами.

В настоящее время опубликовано и вступило в силу постановление Правительства РФ от 13 октября 2008 г. № 749 «Об особенностях направления работников в служебные командировки». Оно утверждает Положение об особенностях направления работников в служебные командировки. Пункт 7 данного Положения гласит, что на основании решения работодателя работнику оформляется командировочное удостоверение. О необходимости приказа о командировке в новом нормативном документе не упоминается.

Однако, чтобы избежать нежелательных споров с налоговыми органами во время проверки в настоящее время все же лучше оформить наряду с командировочным удостоверением и приказ о командировке. О необходимости этого будет дополнительно сказано в последней главе.

26

Но в двух случаях командировочное удостоверение все-таки можно не

выписывать:

1)оно не требуется при однодневных командировках по России;

2)командировочное удостоверение не оформляется при направлении сотрудника за рубеж. В этом случае время нахождения в командировке будет определяться на основании отметок о пересечении границы в паспорте.

Отметим, что первый случай с момента выхода постановления № 749 стал спорным, так как в постановлении не сказано, что оформление командировочного удостоверения в случае однодневной командировки необязательно.

Ниже приведен пример заполнения командировочного удостоверения.

27

управление

(структурного подразделения)

главный инженер

(должность (специальность, профессия))

командируется в ООО «Флагман» г. Москва

(место назначения (страна, город, организация))

для ведения переговоров по вопросу поставки сырья в рамках Договора № 234 от 20.12.2007

(цель командировки)

Оборотная сторона формы № Т-10

Отметки о выбытии в командировку, прибытии в пункты назначения, выбытии из них и прибытии в место постоянной работы:

28

Прибыл в г.Сочи

4.2. Добровольное страхование при оформлении проездного билета

Нередко к отчету за командировку к проездному билету прилагается еще и документ об оплате взноса на добровольное личное страхование.

На вопрос о том, можно ли сумму взносов на добровольное личное страхование включить в расходы, уменьшающие налог на прибыль, Минфин ответил в своем письме от

10 мая 2006 г. № 03-03-04/2/138. В этом документе страхование от несчастных случаев, оплачиваемое при покупке проездного билета, разделено на два вида: обязательное, включенное в стоимость билета и добровольное, оформленное отдельным страховым полюсом. Обязательный вид страхования, указывается в письме, предусмотрен Указом Президента РФ от 7 июля 1992 г. № 750 «Об обязательном личном страховании пассажиров». Сумма такой страховки включена в стоимость билета и может учитываться в составе расходов работника на командировку. При налогообложении такие затраты, отмечено в письме, учитываются в составе прочих расходов организации, связанных с производством и реализацией, при наличии документов, подтверждающих понесенные расходы. В этом случае таким документом является проездной билет.

Добровольное страхование пассажиров от несчастных случаев, оформленное отдельным страховым полюсом, является приложением к билету. Сумма такой страховки, по мнению Минфина, не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организации. Основанием для такого утверждения, отмечено в письме, является отсутствие

29

такого вида страхования в ст. 263 НК РФ. Аналогичное мнение приведено и в письме Минфина от 9 июля 2004 г. № 03-03-05/1/67.

По мнению некоторых специалистов, добровольное страхование сотрудников можно учитывать при налогообложении прибыли, если речь идет о страховке

«исключительно на случай наступления смерти или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей». При этом в такой ситуации обычно ссылаются на п. 16 ст. 255 НК РФ, где об этом говорится.

Таким образом, позиция Минфина спорная. Автор статьи «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения» О. Фурагина2 приводит также в качестве аргумента, подтверждающего спорность позиции Минфина то, что в ст. 263 НК РФ не идет речь о страховании пассажиров. Она содержит перечень расходов на страхование имущества, а

не жизни сотрудников. Однако, учитывая то, что затраты на добровольное страхование работника при покупке билета, как правило. не велики, организация должна проанализировать насколько целесообразно будет при проверке налоговыми органами отстаивать отличную от Минфина позицию.

4.3. Расходы на такси

К расходам на командировку относятся, в частности, затраты на проезд работника к месту командировки и обратно (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Что делать, если работник, находясь в командировке, в силу каких-либо обстоятельств (например, вылета самолета ночью) вынужден был воспользоваться услугами такси? Можно ли учесть оплату услуг такси в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль?

В соответствии с п. 12 инструкции Инструкция Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. № 62 «О служебных командировках в пределах СССР», которая действует по настоящее время в части, не противоречащей положениям ТК РФ, организация обязана компенсировать сотруднику лишь затраты, связанные с проездом в общественном транспорте. Пользуясь этим положением, Минфин в своих письмах до недавних времен утверждал, что учитывать плату за транспортные услуги при налогообложении прибыли нельзя. Это мнение высказано в письмах Минфина России от 26 мая 2004 г. № 04-02-05/4/14,

от 26 января 2005 г. № 03-03-01-04/2/15 и от 10 мая 2006 г. № 03-03-04/2/138.

Внастоящее время позиция Минфина изменилась. Так в письмах от 13 апреля 2007 г.

№03-03-06/4/48, от 22 мая 2007 г. № 03-03-06/2/82 и от 5 июня 2006 г. № 03-05-01-04/148

2 См.: Фурагина О. Расходы, не учитываемые в целях налогообложения // Учреждения физической культуры и

спорта: бухгалтерский учет и налогообложение, № 4. 2008.

30