Документальное подтверждение командировочных расходов

3.2. Оформление расходов по проезду работника к месту командировки и обратно

Для того, чтобы добраться к месту командировки работник должен воспользоваться тем или иным транспортным средством. При этом возможные варианты не исключают использование транспорта предприятия или личного транспорта.

Расходы по проезду к месту командировки и обратно, возмещаемые командированному работнику, обычно включают:

9стоимость билета на транспортное средство общего пользования (самолет, поезд и т.д.);

9оплату услуг, связанных с предварительной продажей (бронированием) билетов;

9плату за пользование в поездах постельными принадлежностями;

9стоимость проезда транспортом общего пользования к станции (пристани, аэропорту), если она находится за чертой населенного пункта;

9сумму страховых платежей по обязательному страхованию пассажиров на транспорте.

Такой порядок установлен п. 12 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. № 62 «О служебных командировках в пределах СССР».

Проезд на транспорте общего пользования. Наиболее распространенным транспортом для поездки в командировку на сегодняшний день является железнодорожный транспорт. В ряде случаев используется регулярные авиарейсы. Для поездок по городам области чаще всего используются регулярные автобусные рейсы. Во всех этих случаях проезд подтверждает билет, представляющий собой бланк строгой отчетности или чек ККМ.

Проверяя такого рода проездные документы важно сверить даты, указанные на билетах и пункты назначения со сроками и пунктами назначения, указанными в командировочном удостоверении, отметками о прибытии и убытии. В железнодорожных и авиабилетах необходимо проверить, на кого выписан билет. Необходимо, чтобы в билете была указана фамилия командированного лица.

Как правило, в стоимость железнодорожного или авиабилета включается страховой тариф, величину которого предприятие также вправе учесть при налогообложении прибыли

(подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Подчас в стоимость билетов на проезд или самолет включена сумма сервисного сбора, взимаемая посреднической компанией, реализующей билет. В письме от 21 ноября 2007 г. № 03-03-06/1/823 Минфин России сообщил, что сумму сервисного сбора, уплаченную при оформлении железнодорожных билетов, можно отнести на командировочные расходы. Ведь она формирует стоимость услуги по проезду по железной дороге.

Проезд на служебном транспорте. Если на предприятии имеется свой транспорт, то

11

работник может воспользоваться им. Чтобы затраты на проезд в автомобиле, принадлежащем предприятию, можно было включить в расходы, обязательно наличие всех первичных документов: кассовый чек на бензин, квитанцию или кассовый чек на автостоянку, и в обязательном порядке должен быть оформлен путевой лист. До недавнего времени предприятия пользовались формой путевого листа, утвержденной Приказом Минтанса России от 30 июня 2000 г. № 68 «О введении путевой документации для индивидуальных предпринимателей, осуществляющих перевозочную деятельность на автомобильном рынке». Приказ Минтранса РФ от 18 сентября 2008 г. № 152 «Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов» признал его утратившим силу. Поскольку документ новый, остановимся подробнее на его основных положениях.

Теперь предприятие самостоятельно может разработать форму путевого листа. Важно, чтобы разработанный документ содержал обязательные реквизиты, перечисленные в ч. II приложения к приказу Минтранса РФ № 152, а именно:

9наименование и номер путевого листа;

9сведения о сроке действия путевого листа;

9сведения о собственнике (владельце) транспортного средства;

9сведения о транспортном средстве;

9сведения о водителе.

Сведения о сроке действия путевого листа должны включать дату (число, месяц, год)

втечение которой путевой лист может быть использован, а в случае если путевой лист оформляется более чем на один день — даты (число, месяц. год) начала и окончания срока,

втечении которого путевой лист может быть использован.

Согласно п. 5 ч. II рассматриваемого документа сведения о собственнике (владельце)

транспортного средства включают:

9 для юридического лица — наименование, организационно-правовую форму, местонахождение, номер телефона;

9для индивидуального предпринимателя — фамилию, имя, отчество, почтовый адрес, номер телефона.

Вп. 6 ч. II документа указано, какие сведения о транспортном средстве должен содержать путевой лист. К таким сведениям относятся:

9тип транспортного средства (легковой автомобиль, грузовой автомобиль, автобус и т.п.) и модель транспортного средства;

9государственный регистрационный знак транспортного средства;

9данные о полном пробеге при выезде транспортного средства из гаража и его заезда в

12

гараж, выраженные в километрах;

9даты (число, месяц, год) и время (часы, минуты) выезда транспортного средства с места постоянной стоянки и его заезда на указанную стоянку.

Пункт 7 ч. II упомянутого приказа содержит перечень сведений о водителе, который включает:

9фамилию, имя, отчество водителя;

9дату (число, месяц, год) и время (часы, минуты) проведения предрейсового и послерейсового медицинского осмотра водителя.

Помимо этого на путевом листе допускается размещение дополнительных реквизитов, учитывающих особенности осуществления деятельности, связанной с работой транспортного средства.

В гл. III документа приведен порядок заполнения путевого листа. Отметим, что оформленные путевые листы должны храниться не менее пяти лет. Об этом говорится в п. 18 приказа Минтранса РФ № 152.

Большим облегчением в работе бухгалтера стало то, что пункт 10 приложения к приказу Минтранса РФ № 152 разрешает оформлять путевой лист на срок не более одного месяца. Это позволит оформлять один путевой лист на неделю или декаду работы транспортного средства, а не ежедневно, как было ранее.

На основании путевого листа ведется учет расхода бензина согласно существующим нормативным документам.

Важно, чтобы количество бензина, купленного водителем для выполнения данной, конкретной командировки, согласно чекам на бензин, не превышало расход бензина, рассчитанный, исходя из нормативов по путевому листу. Только в этом случае общая стоимость чеков на бензин является обоснованной и включается в расходы, уменьшающие налог на прибыль.

Нормы расхода топлива для, используемых на предприятии транспортных средств, могут утверждаться приказом руководителя. Для их разработки в этом случае используют замеры расхода топлива по каждой машине на 100 км пути, который реально имеет место. Чаще всего предприятие использует нормы, содержащиеся в Распоряжении Минтранса РФ от 14 марта 2008 г. № АМ-23-р «О введении в действие методических рекомендаций «Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте». Эти нормы являются обязательными для транспортных предприятий, но поскольку они утверждены государственным органом, использование их при расчете расхода топлива может быть признано наиболее обоснованным.

Проезд на собственном автомобиле. Работник может отправиться в командировку и

13

на собственном автомобиле. Использование собственной автомашины может быть оформлено по одному из следующих вариантов.

1.Предприятие заключает с работником договор на использование личного транспорта для производственных целей.

В этом случае он получает компенсацию за использование для служебных поездок личных автомобилей, но только в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. № 92 «Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсаций за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией». Разъяснения чиновников Минфина свидетельствуют о том, что нормы, установленные данным Постановлением, применимы предприятиями, работающими как на общем, так и на упрощенном режиме налогообложения (например, Письмо Минфина РФ от 8 августа 2005 г. № 03-11-04/2/40).

2.Предприятие оформляет договор аренды на автомобиль работника.

Всоответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ арендные платежи за арендуемое имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. При этом не делается различия между арендой у физического или у юридического лица. Такой вариант позволяет учесть в составе расходов величину большую, чем законодательно предусмотренная норма при выплате компенсации. Но с другой стороны работник, выступающий в этом случае в роли арендодателя, обязан заплатить со стоимости арендной платы НДФЛ. Перечисление этого налога возлагается на работодателя, выплачивающего ему арендную плату, так как он является в данной ситуации налоговым агентом.

Вкаждом конкретном случае работник и работодатель вправе выбирать, на каком варианте остановиться при оформлении документов на командировку, исходя из собственных интересов и возможностей.

Бывает, что по возвращении из командировки работник не может представить документы, подтверждающие его расходы на проезд. В этом случае руководитель фирмы может разрешить оплату проезда по минимальной стоимости (п. 19 Инструкции Минфина

СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 7 апреля 1988 г. № 62 «О служебных командировках

впределах СССР»). Например, при проезде железнодорожным транспортом возместить затраты на проезд по плацкартному тарифу. Однако учесть такие документально неподтвержденные затраты в налоговых расходах нельзя (п. 1 ст. 252 НК РФ, Письмо Минфина России от 18 февраля 2008 г. № 03-04-06-02/16 «О неправомерности включения в объект налогообложения ЕСН выплат работникам в виде компенсаций за проезд во время

14

служебных поездок, не подтвержденных документально, а также отнесения таких выплат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций»).

Ксерокопии утерянных билетов также не могут быть достаточным основанием для признания фактически понесенных затрат.

3.3. Документы по расходам на проживание работника в месте командировки

Если командировка длится более чем один день, у работника возникает необходимость в найме жилья для ночлега. Рассмотрим наиболее распространенный вариант оформления проживания в месте командировки.

Обычно для проживания в месте командировки пользуются услугами гостиниц. Количество суток, за которое оплачено проживание, должно соответствовать времени, фактически проведенному в месте командировки. Практически это количество ночей, проведенных в данной местности. Возмещение производится в соответствии с представленными документами с учетом расходов на бронирование и "расчетного часа", принятого в гостинице. Обычно единый расчетный час в гостиницах - 12.00 по местному времени, однако могут быть и другие варианты. Например, в последнее время все чаще расчетным часом является время заселения в гостиницу.

У каждого работника во время командировки должен быть свой документ, подтверждающий фамилию проживающего лица, стоимость снимаемого им номера, срок пребывания и виды расходов. Снимая номер в гостинице, работникам необходимо ориентироваться на требования, установленные работодателем в отношении предельной стоимости расходов на проживание. Эти пределы стоимости могут быть зафиксированы в локальных актах, таких как приказ по организации, либо записаны в коллективном договоре.

Согласно постановлению Правительства РФ от 25 апреля 1997 г. № 490 «Об утверждении Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации» при оформлении проживания в гостинице исполнитель выдает квитанцию (талон) или иной документ, подтверждающий заключение договора на оказание услуг, который должен

содержать:

9наименование исполнителя (для индивидуальных предпринимателей - фамилию, имя, отчество, сведения о государственной регистрации);

9фамилию, имя, отчество потребителя;

9сведения о предоставляемом номере (месте в номере);

9цену номера (места в номере);

9другие необходимые данные по усмотрению исполнителя.

15

Гостиницы при оказании услуг населению в обязательном порядке должны применять контрольно-кассовые машины (ККМ) при расчетах с населением. Если у гостиницы нет кассового аппарата, то работнику обязательно должны выдать бланк строгой отчетности, с декабря 2008 года такой бланк может быть составлен самой гостиницей, но в обязательном порядке он должен содержать следующие реквизиты:

9наименование документа, шестизначный номер и серия;

9наименование и организационно-правовая форма - для организации;

9фамилия, имя, отчество - для индивидуального предпринимателя;

9место нахождения постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица - иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности);

9идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации (индивидуальному предпринимателю), выдавшей документ;

9вид услуги;

9стоимость услуги в денежном выражении;

9размер оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты;

9дата осуществления расчета и составления документа;

9должность, фамилия, имя и отчество лица, ответственного за совершение операции и правильность ее оформления, его личная подпись, печать организации (индивидуального предпринимателя);

9иные реквизиты, которые характеризуют специфику оказываемой услуги и которыми вправе дополнить документ организация (индивидуальный

предприниматель).

До недавнего времени вопросы применения бланков строгой отчетности, которые должны предоставляться гостиницей, регулировались Положением, утвержденным постановлением Правительства РФ от 31 марта 2005 г. № 171. Постановление Правительства РФ от 6 мая 2008 г. № 359 «О порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники» признало его утратившим силу. В то же время данное Постановление утвердило новое «Положение об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники» (далее Положение).

В п. 4 указанного Положения указывается, что бланки должны изготавливаться

16

типографским способом или формироваться с использованием автоматизированных систем. Нужно отметить, что бланки, изготовленные типографским способом применяются уже давно и только такой способ изготовления при условии выделения в них сумм НДС позволял воспользоваться вычетом по этому налогу. На это указано в письме Минфина от 24 апреля 2007 г. № 03-07-11/126. В нем, в частности, сказано, что документы, оформленные

по услугам гостиницы в произвольной форме не могут служить основанием для вычета НДС.

Что же касается документов, изготовленных автоматизированными системами, то вопрос о признании той или иной системы автоматизированной до конца не ясен. В п. 11 Положения перечислены требования к таким системам, а именно:

9 автоматизированная система должна иметь защиту от несанкционированного доступа, идентифицировать, фиксировать и сохранять все операции с бланком документа в течение не менее 5 лет;

9 при заполнении бланка документа и выпуске документа автоматизированной системой сохраняются уникальный номер и серия его бланка.

Свои разъяснения по поводу автоматизированных систем Минфин дает в письме от 22 августа 2008 г. № 03-01-15/10-303. Специалисты Минфина отмечают п. 12 Положения, в котором говорится, что организация по требованию налоговых органов обязана представить информацию из автоматизированной системы о выпущенных документах. В письме также отмечено, что по своим параметрам функционирования автоматизированная система должна отвечать требованиям, предъявляемым к контрольно-кассовой технике. По всей видимости, вопрос о том, может ли обычный компьютер соответствовать таким требованиям до конца не выяснен. Это приводит в очередной раз к сложностям в учете. так как доказательств того, что бланк, представленный командированным работником, изготовлен с помощью автоматизированной системы у организации, направившей его в командировку нет. Остается только ждать решений Арбитражных судов по этому вопросу.

Работнику возмещается вся сумма расходов по найму жилого помещения (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Нормы расходов по найму жилья, установленные Постановлением Правительства РФ от 2 октября 2002 г. № 729, обязательны только для бюджетных учреждений. Таким образом, вся сумма, оплаченная работником за проживание в гостинице, уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Бронирование номера в гостинице относится к дополнительным услугам, оказываемым гостиницей. То есть суммы затрат по бронированию номера подлежат включению в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Это подтверждено постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 24 марта 2006 г. № А28-

17

10790/2005-233/15. Основанием такому заключению послужило то, что согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на командировки, в частности на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы; на наем жилого помещения. При этом бронирование номера в гостинице прямо относится к дополнительным услугам, оказываемым гостиницами. Таким образом, у налоговиков нет основания для исключения рассматриваемых расходов из состава затрат.

Иногда в счетах гостиниц отдельной строкой выделяют другие дополнительные услуги: пользование телевизором, холодильником, сейфом, утюгом. Подобные расходы уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (письмо Минфина РФ от 04 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/148), но не все. Например, не учитывается плата за пользование рекреационно-оздоровительными объектами – сауной, тренажерным залом, бассейном. Основание – подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ. Не уменьшают налоговую базу и расходы на услуги носильщика, химчистки, уборку номера (письмо Минфина РФ от 3 июля

2006 № 03-03-04/2/170). Также в налоговом учете не признаются затраты на питание командированных сотрудников. Конечно, если расходы на питание выделены в счете гостиницы отдельной строкой.

При непредставлении (утрате) работником документов, подтверждающих осуществленные расходы по найму помещения, работодатель может принять решение о возмещении таких расходов по заявлению работника. Но такие расходы нельзя учитывать при налогообложении прибыли.

В случае, если гостиница не выдает чека, а выписывает, к примеру, приходный кассовый ордер, такие затраты все равно можно попытаться учесть в расходах. Но при этом нужно быть готовым отстаивать такую позицию в суде. Прецеденты решения такой ситуации в пользу налогоплательщика есть. Например, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 16 февраля 2004 г. № А56-14779/03 вынес решение в пользу налогоплательщика. Во время выездной проверки инспекция решила, что некоторые командировочные расходы фирмы неправильно оформлены. Затраты на проживание в гостинице были подтверждены квитанцией, которая не является бланком строгой отчетности. При этом чека ККМ из гостиницы также не было. Инспекторы доначислили фирме налог на прибыль и пени. Фирма платить отказалась и подала иск в арбитражный суд. Дело в том, что НК РФ не уточняет, какими именно документами должны быть подтверждены командировочные расходы. Поэтому инспекция должна принимать любой документ, составленный по правилам бухгалтерского учета. Этой позиции придерживаются и суды.

18

Суд поддержал фирму и отменил требования налоговиков. Первичный документ, подтверждающий затраты на проживание, содержал все необходимые по Федеральному закону от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" реквизиты. Следовательно, он может служить подтверждением расходов по найму жилья. Бывает и так.

3.4. Документальное подтверждение иных расходов, связанных с командировкой

В командировке у работника может возникнуть необходимость в дополнительных расходах. Так называемые «иные» расходы могут возмещаться работнику только в том случае. Если они произведены с разрешения и ведома руководителя. Об этом говорится в ст. 168 ТК РФ.

К иным расходам, связанным с командировкой могут относиться:

9расходы по оплате услуг связи,

9расходы на получение и регистрацию заграничного паспорта.

9расходы на получение визы.

9сборы за услуги аэропортов.

9комиссионные сборы.

9расходы, связанные с обменом иностранной валюты или чека банка на наличную иностранную валюту,

9дополнительные услуги гостиницы.

9другие расходы.

Часть таких расходов будет рассматриваться в главе, связанной с оформлением загранкомандировки. Здесь же остановимся на наиболее распространенных из них.

Расходы по оплате услуг связи - самый распространенный вид дополнительных расходов в командировке, так как для решения вопросов, связанных со служебным заданием, работник часто вынужден связываться с руководством предприятия для согласования своих действий. Телефонные переговоры могут проводиться как с мобильного телефона, так и с телефона гостиничного номера. При этом в последнем случае они не входят в услуги по проживанию, так как не являются услугами по его обеспечению. В общем случае расходы по оплате услуг связи входят в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Главное, чтобы работник по возвращении из командировки предоставил в бухгалтерию правильно оформленные документы, подтверждающие эти расходы.

Такими документами могут быть счета телефонной станции или гостиницы, где указаны телефонные номера, по которым звонил командированный работник. Если номера

19

соответствуют номерам организации, в которой работает командированный работник, или они являются телефонными номерами организаций-контрагентов, то производственный характер переговоров будет подтвержден. Для подтверждения необходимости и производственной направленности таких затрат может служить также резолюция на служебной записке работника и приложенных документах: договорах, доверенностях, информационных письмах и других документах в которых указаны соответствующие номера. Так предлагает поступить, например, И.А. Толмачев в своей книге «Командировочные расходы: особенности оформления, учета и налогообложения». В случае переговоров с мобильного телефона также необходимо приложить к авансовому отчету распечатку счета за разговоры с перечислением номеров абонентов.

Расходы по оплате виз при поездке в командировку за границу тоже относятся к дополнительным расходам, связанным с командировкой.

В письме Минфина РФ от 6 мая 2006 г. № 03-03-04/2/134 разъясняется ситуация,

связанная с оплатой виз в случае несостоявшихся загранкомандировок. Учитывая требования п. 1 ст. 252 НК РФ об обоснованности и документальном подтверждении затрат, специалисты Минфина утверждают, что расходы на оформление и выдачу однократной, трехразовой и годовой визы, в том случае, если по сложившимся обстоятельствам командировки не состоялись не могут быть учтены в целях налогообложения.

Важно то, что одновременно в письме сказано, что отмена командировок не приводит к обложению этих сумм налогом на доходы физических лиц или ЕСН, так как отмена командировок не изменит квалификацию данного вида выплат физическим лицам.

Дополнительные расходы могут возникнуть и при проживании работника в гостинице. Так в некоторых случаях в счетах гостиницы может быть выделена отдельной строкой оплата за пользование холодильником или телевизором. Такой вид услуг вполне оправдан и может быть обоснован как необходимый для обеспечения нормальных условий проживания сотрудника в месте служебной командировки.

По мнению налоговиков, наличие таких удобств совершенно не требуется для выполнения трудовых обязанностей командированного работника. Но оплата им услуг за пользование телевизором, холодильником и так далее (стандартная остановка номера) вызвана необходимостью проживания в гостинице и не зависит от волеизъявления физического лица. Поэтому претензии налоговиков не обоснованы. Такое решение принял суд в постановлении ВАС УО от 22 марта 2007 г. № Ф09-1880/07-С2.

Итак, согласно подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ такие затраты могут считаться экономически оправданными и включаются в расходы при расчете налоговой базы по налогу на прибыль. У сотрудника в такой ситуации дохода не возникает и на основании п. 3 ст. 217,

20