Основное содержание работы

Во введении обосновывается актуальность темы, определяются предмет, цели и задачи диссертационного исследования, характеризуется научная новизна и практическая значимость результатов исследования, раскрываются положения, выносимые на защиту, а также приводятся данные об апробации результатов диссертационного исследования.

Глава I. «Ответственность за совершение налоговых правонарушений в условиях реформы налогового администрирования: сущность и значение» — состоит из трех параграфов.

Параграф 1.1 «Понятие и сущность реформы налогового администрирования». Юридическая ответственность исследуется в негативном (ретроспективном) и позитивном аспектах. Принципиальное отличие данных подходов состоит в отрицании возможности существования ответственности до совершения правонарушения (концепция негативной ответственности) или, наоборот, в признании ответственности независимо от факта совершения правонарушения в силу наличия у субъектов права, предусмотренных законом обязанностей (позитивная концепция). Анализ ответственности за совершение налоговых правонарушений проводится с позиций ретроспективного подхода.

В различных отраслях права можно наблюдать различные примеры сочетания правовосстановительной и карательной ответственности (как разновидностей ретроспективной ответственности), либо отсутствие того или иного элемента. Однако, данное обстоятельство не дает оснований для отрицания правовосстановительной составляющей юридической ответственности и, как следствие, утверждения о том, что принудительное исполнение обязанности, существовавшей до правонарушения, не является юридической ответственностью.

Таким образом, проведенный в параграфе анализ позволил сделать вывод о том, что и штрафная, и правовосстановительная ответственность охватываются единым понятием ответственности. При этом, если для штрафной, карательной ответственности важны, прежде всего, правильная квалификация правонарушения, индивидуализация наказания или взыскания, а также реализация примененных к правонарушителю мер принуждения, то для правовосстановительной ответственности, заключающейся в восстановлении незаконно нарушенных прав, первостепенное значение имеет точное определение уже существующих обязанностей правонарушителя и их, в случае необходимости, принудительное осуществление. Данные выводы целесообразно использовать при исследовании ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Предложено следующее определение налогового администрирования: налоговое администрирование — основанная на законе деятельность уполномоченных государственных органов по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, ведению учета и регистрации налогоплательщиков, приему и обработке отчетности, учету поступления налогов и сборов, контролю за своевременным поступлением платежей, применению способов обеспечения исполнения обязанностей по уплате налогов (сборов), проведению мероприятий налогового контроля, взысканию недоимок по налогам и сборам, пени и штрафов, осуществляемая с целью повышения эффективности налоговой политики и обеспечения полноты и своевременности исполнения обязанностей по уплате налогов (сборов).

Параграф 1.2. «Правовая природа ответственности за совершение налоговых правонарушений». В настоящий момент не существует единого подхода и к установлению правовой природы налоговой ответственности. Высказываются различные, подчас противоположные точки зрения относительно места ответственности за совершение налоговых правонарушений в системе юридической ответственности. В самом общем виде проблема отраслевой идентификации ответственности за совершение налоговых правонарушений может быть сведена к решению вопроса о признании (отрицании) обособленности налоговой ответственности от административной ответственности за нарушения законодательства о налогах и сборах. Для ответа на поставленный вопрос анализируются две противоположные точки зрения на природу налоговой ответственности: первая состоит в том, что налоговая ответственность представляет собой административную ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах; согласно второй, налоговая ответственность рассматривается в качестве самостоятельного вида юридической ответственности за нарушения налогового законодательства.

При исследовании правовой природы ответственности за совершение налоговых правонарушений изучается неоднозначная правоприменительная практика по данному вопросу.

Большинство авторов, склонных считать налоговую ответственность разновидностью ответственности административной, обосновывают свою позицию, прежде всего, тем, что налоговое правонарушение является видом административного правонарушения. Данный вывод делается преимущественно на основании сравнения понятия налогового правонарушения, данного в Налоговом кодексе РФ, и административного правонарушения, приводимого в Кодексе РСФСР об административных правонарушениях. В то же время после принятия Кодекса РФ об административных правонарушениях, введенного в действие с 1 июля 2002 г., вопрос о соотношении налоговой и административной ответственности на монографическом уровне практически никем из исследователей не рассматривался. Для того чтобы проверить истинность данного довода при использовании формально-юридического метода внимание было сфокусировано на нормах-дефинициях, определяющих налоговое и административное правонарушения. В результате анализа был сделан вывод, что наказуемость налогового правонарушения и наказуемость административного правонарушения имеет принципиальные отличия в части указания на нормативно-правовые источники регулирования налоговой и административной ответственности.

Кодекс РФ об административных правонарушениях является на федеральном уровне единственным источником правового регулирования административной ответственности и, в отличие от утратившего силу Кодекса РСФСР об административных правонарушениях, не предусматривает возможности установления мер административной ответственности в иных федеральных законах (в частности, в Налоговом кодексе РФ). В свою очередь, ответственность за налоговые правонарушения устанавливается исключительно Налоговым кодексом РФ (ст.106 Налогового кодекса РФ). В контексте поднятой проблемы был сделан вывод о юридической автономии ответственности по Налоговому кодексу РФ и административной ответственности. Смешение налоговой и административной ответственности, а также указание на их единую правовую природу не только не соответствует содержанию закона, но теоретически может создать определенные затруднения в правоприменительной практике. Вывод об автономии налоговой ответственности полностью согласуется с указанием законодателя о том, что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ (п. 1 ст. 108 Налогового кодекса РФ).

В заключение параграфа отмечено, что сделанный вывод не препятствует тому, чтобы утверждать, что оба правонарушения (налоговое и административное) имеют один и тот же объект посягательства – урегулированные и охраняемые правом общественные отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах, которым противоправными действиями или бездействием причиняется ущерб.

Параграф 1.3. «Правовая конструкция ответственности за совершение налоговых правонарушений в условиях реформы налогового администрирования». Непосредственным выражением ответственности за налоговое правонарушение является применение к нарушителям налоговых санкций в предусмотренном налоговым законодательством процессуальном порядке. Налоговые санкции представляют собой негативную реакцию государства на нарушение налоговых обязанностей и являются «материальным» выражением государственного принуждения.

В параграфе исследованы точки зрения относительно «арсенала» применяемых налоговым правом санкций и детерминирован собственный подход к поднятой проблеме. В процессе исследования автор дает научное определение взыскания недоимки: взыскание недоимки представляет собой легитимную деятельность государственных органов по применению мер принудительного исполнения обязанности по уплате налога, предусмотренных налоговым законом. При этом погашение недоимки всегда происходит под воздействием мер государственного принуждения — либо с угрозой их применения (в случае направления налогоплательщику требования об уплате налога), либо путем непосредственной реализации мер принудительного исполнения (взыскание за счет денежных средств на счетах в банке или за счет иного имущества налогоплательщика).

Проведенный анализ позволил сделать вывод о том, что в конструкцию налоговой ответственности следует включать как санкции, прямо названные в качестве таковых в ст.114 Налогового кодекса РФ (штраф), так и предусмотренные de facto налоговым законодательством санкции (пеню и недоимку). Правовой статус пени и недоимки как налоговых санкций обусловлен юридической сущностью данных институтов, выявленной в процессе проведенного в настоящей главе исследования. Верность вывода о том, что недоимка, пеня и штраф — суть санкции, дополнительно подтверждается недавним решением законодателя об установлении в отношении недоимок, пеней и штрафов единого процессуального порядка их взыскания, включая беспрецедентное (с момента вступления в силу Налогового кодекса РФ) предоставление налоговым органам права взыскивать во внесудебном порядке недоимки, а также пени и штрафы, независимо от размера последних^[1]. Не оценивая по существу последовательность действий законодателя, автор отмечает, что подобная унификация режимов взыскания была возможна, на наш взгляд, только в отношении институтов, имеющих единую правовую природу.