!!Экзамен зачет 2023 год / Black Kraakman Tarasova - commentary

если такие рекомендации адресованы общему собранию акционеров, то последнее и принимает решение по размеру вознаграждений и компенсаций, хотя в Законе об АО нет прямого указания на то, что этот вопрос относится к компетенции общего собрания акционеров. Представляется, что совету директоров (наблюдательному совету) общества следует выносить свои рекомендации по размеру выплачиваемых членам ревизионной комиссии (ревизору) общества вознаграждений и компенсаций на каждое годовое общее собрание акционеров. Вместе с тем, по нашему мнению, определение размера выплачиваемых членам ревизионной комиссии (ревизору) общества вознаграждений и компенсаций не столь важно, чтобы решение по этому вопросу принималось общим собранием акционеров.524

Аудитор общества (ст. 86 Закона об АО)

Пункт 1 ст. 86 Закона об АО определяет, что аудитор (гражданин или аудиторская организация) общества осуществляет проверку финансовохозяйственной деятельности общества в соответствии с правовыми актами Российской Федерации на основании заключаемого с ним договора. Указанная норма основана на требованиях абзаца 1 пункта 5 ст. 103 ГК РФ об обязательном ежегодном привлечении профессионального аудитора, не связанного имущественными интересами с обществом или его участниками, для проверки и подтверждения правильности годовой финансовой отчетности акционерного общества.

В соответствии с абзацем 2 пункта 5 ст. 103 ГК РФ аудиторская проверка деятельности акционерного общества должна быть проведена во всякое время по требованию акционеров, совокупная доля которых в уставном капитале составляет десять или более процентов.

Как уже отмечалось в настоящей главе Комментария, представляется, что для акционерных обществ с незначительным числом акционеров, включая открытые, публично не размещающих акции или иные ценные бумаги, требование о ежегодном привлечении аудитора не следовало делать обязательным. Затраты на аудитора есть просто “выброшенные деньги” для акционерного общества, например, с однимдвумя акционерами, которые сами управляют обществом и занимаются бухгалтерским учетом и финансовой отчетностью.

В числе правовых актов525 Российской Федерации, в соответствии с которыми должен действовать аудитор, Закон об АО прежде всего имеет в виду:

524Подпунктом 13 пункта 1 ст. 66 Модели закона об акционерных обществах решение указанного вопроса отнесено к компетенции совета директоров общества.

525Об использовании понятия ”правовые акты” см. Часть II Комментария, глава I, комментарий ст. 1 Закона об АО

Указ Президента РФ от 22.12.1993 г. № 2263 “Об аудиторской деятельности в Российской Федерации”;

постановление Правительства РФ от 06.05.1994 г. № 482 “Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации”;

постановление Правительства РФ от 07.12.1994 г. № 1355 “Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке”.

Закон об АО не определяет, каким органом управления – советом директоров (наблюдательным советом) общества или исполнительным органом общества осуществляется подбор аудитора. Вместе с тем, с точки зрения практического подхода кандидатура аудитора должна быть приемлемой для совета директоров (наблюдательного совета) акционерного общества, поскольку определение размера оплаты услуг аудитора осуществляется советом директоров (наблюдательным советом) общества (подпункт 11 ст. 65, пункт 2 ст. 86 Закона об АО), и не стоит ожидать, что аудиторские услуги будут предоставлены задаром. Более целесообразной в Законе об АО была бы норма, устанавливающая, что совет директоров (наблюдательный совет) общества подбирает аудитора и утверждает условия заключаемого с ним договора;526 в связи с тем, что указанный вопрос в Законе об АО никак не урегулирован, можно было бы рекомендовать предусмотреть его регулирование в уставах акционерных обществ.

В соответствии с пунктом 2 ст. 86 и подпунктом 10 пункта 1 ст. 48 Закона об АО утверждение аудитора общества относится к вопросам, решение которых составляет исключительную компетенцию общего собрания акционеров, и согласно пункту 2 ст. 48 Закона об АО этот вопрос не может быть передан на решение ни исполнительного органа общества, ни совета директоров (наблюдательного совета) общества. Вместе с тем Закон об АО не содержит прямого указания, на какой срок может быть утвержден аудитор общества. В соответствии с абзацем 3 пункта 1 ст. 47 Закона об АО вопрос об утверждении аудитора решается на годовом общем собрании акционеров. Указанная норма может быть истолкована двояко: и как требование о ежегодном утверждении аудитора, и как требование о том, что именно годовое (а не внеочередное) общее собрание акционеров решает вопрос об утверждении аудитора, и это может быть годовое собрание, проводимое через 2, 3, 4 года. По нашему мнению, ситуаций, когда общее собрание акционеров не утвердит

526 См. подпункт 14 пункта 1 ст. 66 и абзац 1 пункта 2 ст. 90 Модели закона об акционерных обществах. В целях обеспечения независимости подобранного аудитора Моделью закона об акционерных обществах вводится требование, что в акционерном обществе с числом акционеров более одной тысячи утверждение аудитора и условий заключаемого с ним договоа осуществляется по решению совета директоров общества, принимаемому большинством голосов независимых членов совета директоров.

аудитора, предложенного советом директоров (наблюдательным советом) общества, быть не должно. Представляется, что в Закон об АО не следует вводить требование о том, чтобы решение об утверждении аудитора принималось общим собранием акционеров. Сложившаяся в США практика, когда аудитор публичного акционерного общества должен быть одобрен акционерами, показывает, что это требование бессмысленно, т.к. акционеры всегда одобряют аудитора. Если же в Закон об АО все же вводить требование о том, чтобы общее собрание акционеров принимало решение об утверждении аудитора, то тогда Закон об АО должен предоставить акционерным обществам право в своих уставах устанавливать срок, на который утверждается аудитор.527

Пунктом 2 ст. 86 и ст. 65 Закона об АО предусмотрено, что размер оплаты услуг аудитора определяется советом директоров (наблюдательным советом) общества. При этом согласно ст. 65 Закона об АО решение вопроса об определении размера оплаты услуг аудитора отнесено к исключительной компетенции совета директоров (наблюдательного совета) общества и не может быть передано исполнительному органу общества.

Следует отметить, что ст. 86 Закона об АО имеет существенный пробел, связанный с отсутствием гарантий, обеспечивающих проведение аудиторских проверок. Так, в отличие от ст. 85 Закона об АО о ревизионной комиссии (ревизоре) общества, статья, посвященная аудитору общества, не предусматривает обязанностей лиц, занимающих должности в органах управления общества, предоставить документы о финансово-хозяйственной деятельности общества по требованию аудитора общества, и в таком случае приходится руководствоваться правами аудитора, предусмотренными временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденными вышеуказанным Указом Президента РФ от 22.12.1993 г. № 2263.528

С точки зрения практического решения вышеуказанной проблемы в том случае, если лица, занимающие должности в органах управления акционерного общества, отказываются по требованию аудитора предоставить документы о финансово-хозяйственной деятельности общества, представляется, что аудитор должен иметь право отказаться от исполнения договорных обязательств по проведению аудиторской

527В соответствии с подпунктом 14 пункта 1 ст. 66 и абзацем 1 пункта 2 ст. 90 Модели закона об акционерных обществах подбор аудитора и утверждение условий заключаемого

сним договора, включая размер оплаты услуг аудитора, осуществляется по решению совета директоров общества.

528Пунктом 3 ст. 88 Модели закона об акционерных обществах предусмотрено, что лица, занимающие должности в органах управления акционерного общества, обязаны предоставить документы о финансово-хозяйственной деятельности общества как по требованию ревизионной комиссии (ревизора) общества, так и по требованию аудитора общества.

проверки. По нашему мнению, Закон об АО также содержит попытку решить эту проблему, предоставив аудитору право потребовать созыва внеочередного общего собрания акционеров (пункт 1 ст. 55 Закона об АО).

Втом случае, если аудитором акционерного общества в ходе проверки выявлены нарушения в проведении финансово-хозяйственной деятельности или лица, занимающие должности в органах управления акционерного общества, отказались предоставить аудитору по его требованию документы о финансово-хозяйственной деятельности общества, аудитор обычно отказывается от выполнения возложенных на него обязанностей без объяснения оснований отказа. Подобная практика сложилась в США. На наш взгляд, в Законе об АО следует предусмотреть положение о том, что в случае утверждения нового аудитора, совет директоров (наблюдательный совет) общества должен информировать акционеров о тех основаниях, по которым происходит замена аудитора. И указанная информация должна относиться к числу материалов, предоставляемых акционерам при подготовке проведения общего собрания акционеров.

Вкачестве недостатка уровня законодательной техники Закона об АО следует отметить, что пунктом 5 ст. 85 Закона об АО предусмотрено положение о том, что ревизионная комиссия (ревизор) общества вправе потребовать созыва внеочередного общего собрания акционеров в соответствии со ст. 55 Закона об АО и корреспондирующее положение предусмотрено ст. 55 Закона. Право аудитора общества потребовать созыва внеочередного общего собрания акционеров предусмотрено только в ст. 55 Закона об АО.

На вопросе о том, должно ли аудитору общества предоставляться право потребовать созыва внеочередного общего собрания акционеров, следует остановиться отдельно. Так, пункт 3 Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации определяет аудиторскую деятельность (аудит) как предпринимательскую деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг. Аудиторская деятельность совершенно справедливо определяется как предпринимательская деятельность, которая не должна находиться в зависимости от общества, ее функция - внешний аудит, и на наш взгляд, она не должна перерастать во внутренний контроль, т.е. аудитор не должен вмешиваться в вопросы, связанные с управленческими решениями общества. Такое право не предоставляется никаким внешним организациям или органам. Функция внешнего аудита должна заканчиваться представлением обществу независимого аудиторского заключения, и уже акционерное общество

вправе решать, каким образом оно должно действовать на основе сведений, содержащихся в заключении.529

Всоответствии с абзацем 3 пункта 5 ст. 103 ГК РФ порядок проведения аудиторских проверок деятельности акционерного общества определяется федеральным законом и уставом общества. Закон об АО не содержит аналогичной нормы. На наш взгляд, не усматривается никаких оснований для определения порядка проведения аудиторских проверок уставом общества. Вряд ли какие целесообразные положения, связанные с порядком работы аудитора, можно внести в устав общества, кроме положения о том, что аудиторская проверка должна осуществляться в соответствии с требованиями Закона об АО и иных федеральных законов.

Всоответствии с абзацем 1 пункта 5 ст. 103 ГК РФ акционерное общество должно привлекать профессионального аудитора, не связанного имущественными интересами с обществом или его участниками. Проблема состоит в том, что ни ГК РФ, ни иные законодательные акты не определяют, что именно понимается под “связанностью имущественными интересами”. Представляется, что законодательство нуждается в определении указанного понятия и его расширении.

Заключение ревизионной комиссии (ревизора) общества или аудитора общества (ст. 87 Закона об АО)

Ст. 87 Закона об АО предусматривает требования к содержанию заключения ревизионной комиссии (ревизора) или аудитора акционерного общества, составляемого по итогам проверки финансово-хозяйственной деятельности акционерного общества. Указанные требования выделены в две отдельные группы. Первую группу составляют сведения, подтверждающие достоверность (правильность) данных, содержащихся в отчетах и иных финансовых документах общества. Вторую специальную группу составляет информация о выявленных в ходе проверки фактах нарушения при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности правовых актов530 Российской Федерации, а также установленных правовыми актами Российской Федерации порядка ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности.

Дополнительные требования к содержанию и порядку составления заключения ревизионной комиссии (ревизора) акционерного общества могут быть установлены внутренним документом общества, определяющим порядок деятельности ревизионной комиссии (ревизора) и предусмотренным пунктом 2 ст. 85 Закона об АО. Заключение аудитора акционерного общества должно также соответствовать требованиям

529Модель общества об акционерных обществах не предусматривает возможности предоставления аудитору общества права потребовать созыва внеочередного общего собрания акционеров.

530Об использовании понятия ”правовые акты” см. Часть II Комментария, глава I, комментарий ст. 1 Закона об АО.

Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденных Указом Президента РФ от 22.12.1993 г. № 2263 “Об аудиторской деятельности в Российской Федерации”.

Заключение ревизионной комиссии (ревизора) и аудитора акционерного общества по результатам годовой проверки финансовохозяйственной деятельности общества в соответствии с пунктом 4 ст. 52 Закона об АО относятся к информации (материалам), подлежащей представлению акционерам при подготовке к проведению общего собрания акционеров.

Глава XIII. Учет и отчетность, документы общества. Информация об обществе

Нормы главы XIII Закона об АО регулируют вопросы учета и отчетности в акционерном обществе и предоставления обществом информации акционерам и в государственные органы.

Бухгалтерский учет и финансовая отчетность общества (ст.88 Закона об АО)

В соответствии с пунктом 1 ст. 88 Закона об АО порядок ведения бухгалтерского учета и предоставления акционерным обществом финансовой отчетности устанавливается Законом об АО и иными правовыми актами Российской Федерации.531

Иным федеральным законом, который установил требования к порядку ведения бухгалтерского учета и предоставления финансовой отчетности, явился Федеральный закон “О бухгалтерском учете” от 21

ноября 1996 г. № 129-Ф3.

Вопросы установления порядка ведения бухгалтерского учета и предоставления финансовой отчетности преимущественно относятся к компетенции Министерства финансов Российской Федерации. К сожалению, существующий в настоящее время порядок не служит цели обеспечить предоставление необходимой информации о хозяйственной деятельности акционерного общества его акционерам и кредиторам. Порядок ведения бухгалтерского учета и предоставления финансовой отчетности имеет своей целью лишь обеспечить уплату налогов в бюджет, что снижает эффективность требований Закона об АО о предоставлении информации акционерам и кредиторам общества. Более того, российские акционерные общества, заинтересованные в привлечении иностранных инвестиций, должны нести значительные расходы на приведение их бухгалтерского учета и финансовой отчетности с соответствие с международными стандартами.

Возможным решением указанной проблемы могло бы стать установление Министерством финансов Российской Федерации требований к предоставлению финансовой отчетности в целях обеспечения уплаты налогов в бюджет и отдельных требований - в целях предоставления финансовой информации акционерам и кредиторам общества. Вторым, альтернативным подходом к решению указанной проблемы могло бы стать отнесение к компетенции Министерства финансов Российской Федерации установления требований к предоставлению финансовой отчетности в целях обеспечения уплаты налогов в бюджет и отнесение к компетенции Федеральной комиссии по

531 Об использовании понятия “иные правовые акты” см. Часть II Комментария, глава I, комментарий ст. 1 Закона об АО.

рынку ценных бумаг установления требований к акционерным обществам в целях предоставления финансовой информации его акционерам и кредиторам. В любом случае, одним из решающих факторов дальнейшего развития российского рынка ценных бумаг является предоставление акционерными обществами необходимой финансовой информации их акционерам и кредиторам в соответствии со стандартами, предусмотренными положениями Международного комитета стандартов бухгалтерского учета.532 Стандарты, разработанные указанной международной организацией, уже приняты во многих государствах, хотя, например, они не приняты в США.

Пункт 2 ст. 88 Закона об АО возлагает ответственность за организацию, состояние и достоверность бухгалтерского учета в акционерном обществе, своевременное представление ежегодного отчета и другой финансовой отчетности в соответствующие органы, а также сведений о деятельности общества, предоставляемых акционерам, кредиторам и в средства массовой информации на исполнительный орган общества, осуществляющий исполнительно-распорядительные функции.

Законом об АО не предусмотрена ответственность членов совета директоров (наблюдательного совета) общества за состояние бухгалтерского учета и отчетности. В случае, если у членов совета директоров (наблюдательного совета) общества имеются сомнения в достоверности данных, содержащихся в годовом отчете общества, совет директоров (наблюдательный совет) общества вправе не утвердить годовой отчет, предварительное утверждение которого с его стороны требуется в соответствии с пунктом 4 ст. 88 Закона об АО. Возможность не утвердить годовой отчет общества и есть тот предел ответственности, которая возлагается на совет директоров (наблюдательный совет) общества за состояние его бухгалтерского учета и отчетности.

В соответствии с пунктом 3 ст. 88 Закона об АО достоверность данных, содержащихся в годовом отчете общества общему собранию акционеров, бухгалтерском балансе, счете прибылей и убытков, должна быть подтверждена ревизионной комиссией (ревизором) общества. Вместе с тем, ни ГК РФ, ни Закон об АО не устанавливают ответственность ревизионной комиссии (ревизора) общества в случае ненадлежащего выполнения возложенной на нее обязанности по подтверждению достоверности данных, содержащихся в документах финансовой отчетности.

Представляется, что в Законе об АО не следует устанавливать ответственность ревизионной комиссии (ревизора) общества за ненадлежащее выполнение возложенной на нее обязанности по подтверждению достоверности данных, содержащихся в документах бухгалтерской отчетности. В одних акционерных обществах ревизионные комиссии (ревизор) отнесутся добросовестно к выполнению возложенных

532 Имеется в виду International Accounting Standards Committee.

на них ст.ст. 85, 87 Закона об АО обязанностей, в то время как в других не столь добросовестно. Вместе с тем, Законом об АО вряд ли что можно отрегулировать. Совершенно нереальным будет предположить, что ревизионная комиссия (ревизор) общества сможет установить какие-либо несоответствия в документах бухгалтерского учета общества. Поэтому, как это уже указывалось в главе XI, Часть II Комментария, представляется, что требование о том, что контроль за финансовохозяйственной деятельностью общества с числом акционеров менее одной тысячи, которое привлекает аудитора, должен также осуществляться ревизионной комиссией (ревизором) общества, не является целесообразным.

Перед опубликованием обществом годового отчета общества, бухгалтерского баланса, счета прибылей и убытков общество обязано привлечь для ежегодной проверки и подтверждения финансовой отчетности аудитора, не связанного имущественными интересами с обществом или его акционерами (абзац 2 пункта 3 ст. 88 Закона об АО). Указанное положение развивает положение пункта 1 ст. 86 Закона об АО об осуществлении аудитором проверки финансово-хозяйственной деятельности общества: аудиторская проверка должна проводиться по крайней мере один раз в год.

В соответствии с пунктом 4 ст. 88 Закона об АО годовой отчет общества подлежит предварительному утверждению советом директором (наблюдательным советом) общества не позднее, чем за 30 дней до даты проведения годового общего собрания акционеров. По мнению авторов Комментария не следует связывать срок предварительного утверждения годового отчета акционерного общества советом директоров (наблюдательным советом) общества с конкретным календарным сроком. Так, достаточно было бы указать, что годовой отчет должен быть утвержден до представления его акционерам при подготовке к проведению годового общего собрания акционеров. Отсутствие 30дневного срока обеспечит большую свободу действий для акционерных обществ с небольшим числом акционеров, для которых срок между датой сообщения акционерам о проведении общего собрания акционеров и датой проведения собрания как правило составляет менее 30 дней.

На наш взгляд, в пункте 4 ст. 88 Закона об АО следовало также предусмотреть, что совет директоров (наблюдательный совет) общества утверждает годовой бухгалтерский баланс и годовой счет прибылей и убытков общества. Остается неясным, почему пунктом 4 ст. 88 Закона об АО предусмотрено утверждение только годового отчета общества и аналогично пунктом 4 ст. 52 Закона об АО предусмотрено предоставление акционерам только годового отчета общества, в то время как подпунктом 11 пункта 1 ст. 48 Закона об АО к компетенции общего собрания

акционеров отнесены вопросы об утверждении годовых отчетов, бухгалтерских балансов, счета прибылей и убытков общества.533

Представляется, что вопрос об утверждении годового отчета общества относится к компетенции совета директоров общества, которая не является исключительной, в связи с чем может быть передан на решение исполнительному органу общества.534 На наш взгляд, указанный вопрос должен относиться к исключительной компетенции совета директоров общества.535

Для акционерных обществ с числом акционеров более одной тысячи установление 30-дневного срока до даты проведения годового общего собрания акционеров для предварительного утверждения советом директоров (наблюдательным советом) общества годового отчета вообще не имеет никакого смысла. В соответствии с пунктом 4 ст. 52 Закона об АО годовой отчет общества относится к информации (материалам), подлежащей представлению акционерам при подготовке к проведению общего собрания акционеров. И общество с числом акционеров более одной тысячи должно предоставить акционерам годовой отчет с даты направления письменного уведомления или опубликования информации о проведении общего собрания акционеров, которое должно осуществляться не позднее, чем за 30 дней до даты проведения общего собрания акционеров (абзац 2 пункта 2 ст. 52 Закона об АО).

Хранение документов общества (ст. 89 Закона об АО)

В пункте 1 ст. 89 Закона об АО приводится перечень документов, которые подлежат обязательному хранению акционерным обществом. Указанный перечень может быть дополнен уставом общества, внутренними документами общества, решениями общего собрания акционеров, совета директоров (наблюдательного совета) общества, органов управления общества (единственным органом управления общества, который не упомянут выше, является исполнительный орган общества). Хранению также подлежат иные документы, предусмотренные Законом об АО и правовыми актами Российской Федерации.536

Представляется, что приведенный в пункте 1 ст. 89 Закона об АО перечень документов является разумным за одним исключением. В связи

533В абзаце 2 пункта 3 ст. 92 Модели закона об акционерных обществах предусмотрено, что совет директоров утверждает все три указанных документа до предоставления их акционерам при подготовке к проведению годового общего собрания акционеров. Вместе с тем, Модель закона об акционерных обществах не содержит требования об утверждении указанных документов общим собранием акционеров.

534См. Часть II Комментария, глава VIII, комментарий ст. 65 Закона об АО (раздел, относящийся к подпункту 19).

535См. подпункт 15 пункта 2, пункт 3 ст. 66 Модели закона об акционерных обществах.

536О понятии “правовые акты” см. Часть II Комментария, глава I, комментарий ст. 1 Закона об АО.