13.2.2.1. Формирование первоначальной стоимости

ПРЕДМЕТА ЛИЗИНГА, УЧИТЫВАЕМОГО НА БАЛАНСЕ

ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

У ЛИЗИНГОДАТЕЛЯ И ЛИЗИНГОПОЛУЧАТЕЛЯ

Прежде чем предмет лизинга будет учтен на балансе лизингополучателя, он должен получить отражение в бухгалтерском учете лизингодателя - ведь именно он является собственником имущества.

Так, при поступлении предмета лизинга от поставщика лизингодатель формирует его первоначальную стоимость в обычном порядке, т.е. с использованием счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" (п. 3 Указаний). По завершении формирования первоначальной стоимости предмета лизинга лизингодатель принимает его к учету на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Передача имущества на баланс лизингополучателя у лизингодателя оформляется следующим блоком бухгалтерских проводок (п. 4 Указаний, Инструкция по применению Плана счетов):

дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" кредит 03 "Доходные вложения в материальные ценности" - на сумму первоначальной стоимости предмета лизинга, сформированной в учете лизингодателя;

дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" кредит 98 "Доходы будущих периодов" - на величину разницы между общей суммой платежей по договору лизинга и первоначальной стоимостью предмета лизинга по данным учета лизингодателя.

Таким образом, на момент передачи имущества по дебету счета 76 отражается вся сумма платежей, которую лизингополучатель должен выплатить по договору.

Лизингодателю необходимо разработать и прописать в своей учетной политике порядок переноса первоначальной стоимости данного имущества на текущие затраты. Например, это может быть ежемесячная сумма амортизационных отчислений, которые были бы начислены по данному объекту в случае учета его на балансе лизингодателя. Данная операция оформляется проводкой:

дебет 20 "Основное производство" кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Кроме того, на дату передачи предмета лизинга лизингополучателю лизингодатель ставит этот объект на учет по дебету забалансового счета 011 "Основные средства, сданные в аренду" (абз. 5 п. 4 Указаний, Инструкция по применению Плана счетов). Переданное в лизинг основное средство отражается в оценке, указанной в договоре лизинга.

Далее предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, и, как следствие, он становится налогоплательщиком в отношении данного основного средства (п. 1 ст. 374 НК РФ).

А для расчета налога на имущество прежде всего необходимо правильно сформировать его первоначальную стоимость.

Руководствоваться при этом следует ПБУ 6/01 и Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (Письмо Минфина России от 11.11.2008 N 03-05-05-01/66).

Первоначальная стоимость имущества формируется исходя из всех затрат, связанных с его приобретением, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (п. 8 ПБУ 6/01).

Таким образом, лизингополучатель должен определить первоначальную стоимость лизингового имущества в размере общей суммы, подлежащей выплате по договору лизинга, за вычетом НДС (иных возмещаемых налогов). Подчеркнем, что в том случае, если по условиям договора выкупная цена выделена из состава лизинговых платежей, ее также нужно учесть при формировании первоначальной стоимости имущества. При этом лизингополучатель оформляет бухгалтерскую проводку:

дебет 08 "Вложения во внеоборотные активы" кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Кроме того, до ввода объекта лизинга в эксплуатацию лизингополучатель может осуществить дополнительные расходы, непосредственно связанные с получением лизингового имущества. Это могут быть расходы по доставке, таможенные платежи (таможенная пошлина, таможенный сбор) и др.

Поэтому в первоначальную стоимость включаются также все связанные с получением имущества затраты лизингополучателя, которые не вошли в цену договора лизинга (абз. 2 п. 8 Указаний).

Примечание

Для целей налогообложения прибыли действует особый порядок формирования первоначальной стоимости лизингового имущества, который отличается от порядка, применяемого в бухгалтерском учете (абз. 3 п. 1 ст. 257 НК РФ, Письмо Минфина России от 21.11.2008 N 03-03-06/1/645).

Подробнее о налоговом учете основных средств, приобретенных для передачи в лизинг, вы можете узнать в разд. 11.2.1.1.4 "Если основные средства являются предметом лизинга" Практического пособия по налогу на прибыль.

Следует отметить, что по условиям договора стоимость лизингового имущества может быть выражена в иностранной валюте (условных единицах). В таком случае первоначальная стоимость основных средств, подлежащих постановке на баланс лизингополучателя, определяется по официальному курсу Банка России, действовавшему на дату принятия предмета лизинга к учету (на счете 08), и в дальнейшем не пересчитывается (п. п. 4 - 6, 10 ПБУ 3/2006, Письмо Минфина России от 07.11.2008 N 03-05-05-01/64).

Итак, стоимость поступившего лизингового имущества и все затраты, связанные с его получением, лизингополучатель отражает в бухгалтерском учете по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств по договору лизинга".

При вводе объекта в эксплуатацию его стоимость списывается с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства", субсчет "Арендованное имущество" (абз. 2 п. 8 Указаний).

Со следующего месяца лизингополучатель начинает начислять амортизацию по данному объекту в общеустановленном порядке (п. 17 ПБУ 6/01, абз. 3 п. 50 Методических указаний).

Примечание

К предмету лизинга может применяться ускоренная амортизация, если это предусмотрено договором. Подробнее об этом см. раздел "Ситуация: Как определить остаточную стоимость предмета лизинга с применением (начислением) ускоренной амортизации".

С даты постановки предмета лизинга на учет в качестве основного средства лизингополучатель включает его в объект налогообложения по налогу на имущество (п. 1 ст. 374 НК РФ).

ПРИМЕР

формирования и отражения в бухгалтерском учете первоначальной стоимости предмета лизинга, учитываемого на балансе лизингополучателя

Ситуация

В сентябре текущего года лизинговая компания "Альфа" (лизингодатель) и производственная организация "Бета" (лизингополучатель) заключили договор лизинга сроком на четыре года (48 месяцев).

Договором установлено следующее:

- лизингодатель приобретает производственное оборудование (деревообрабатывающий станок) у определенного лизингополучателем поставщика и передает его в финансовую аренду лизингополучателю;

- имущество учитывается на балансе лизингополучателя;

- расходы по доставке станка осуществляются за счет лизингодателя;

- расходы по доведению станка до состояния, пригодного к эксплуатации, осуществляются за счет лизингополучателя;

- общая сумма лизинговых платежей составляет 1 534 000 руб. (включая НДС 234 000 руб.);

- выкупная стоимость предмета лизинга - 236 000 руб. (включая НДС 36 000 руб.).

В октябре того же года организация "Альфа" приобрела указанное в договоре лизинга оборудование по цене 1 180 000 руб. (включая НДС 180 000 руб.).

Услуги по доставке оборудования от склада поставщика до цеха организации "Бета" оказаны транспортной организацией "Гамма". Стоимость доставки объекта составила 59 000 руб. (в том числе НДС 9000 руб.).

Факт поставки оборудования подтвержден трехсторонним актом о приеме-передаче, подписанным поставщиком, лизингодателем и лизингополучателем.

Сборка и монтаж оборудования были осуществлены силами сторонней организации. Эти расходы составили 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.).

В конце октября текущего года организации "Альфа" и "Бета" подписали акты о передаче оборудования в лизинг и вводе его в эксплуатацию.

Ожидаемый срок полезного использования предмета лизинга - пять лет (60 месяцев), амортизация начисляется линейным методом.

Решение

1. Бухгалтерский учет у лизингодателя - организации "Альфа".

Поскольку предмет лизинга поступил сразу на склад лизингополучателя, у лизингодателя проводки по поступлению объекта от поставщика и его передаче арендатору оформляются транзитом, т.е. единовременно.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Предмет лизинга поступил от поставщика	08	60	1 000 000	Товарная накладная
Отражена сумма НДС, подлежащая уплате поставщику	19	60	180 000	Счет-фактура поставщика оборудования
Отражена стоимость доставки оборудования	08	60	50 000	Транспортная накладная
Отражена сумма НДС со стоимости доставки оборудования	19	60	9 000	Счет-фактура перевозчика
Сформирована первоначальная стоимость предмета лизинга	03	08	1 050 000	Бухгалтерская справка
Предмет лизинга передан лизингополучателю	76	03	1 050 000	Акт о приеме- передаче
Отражена разница между общей суммой платежей по договору лизинга и первоначальной стоимостью предмета лизинга ((1 534 000 + 236 000) - 1 050 000)	76	98	720 000	Бухгалтерская справка

Одновременно со списанием предмета лизинга с баланса лизингодатель ставит его на забалансовый учет по дебету счета 011 "Основные средства, сданные в аренду".

2. Бухгалтерский учет у лизингополучателя - организации "Бета".

Формирование первоначальной стоимости предмета лизинга у организации "Бета" будет оформлено следующими бухгалтерскими проводками.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Принят на учет предмет лизинга, полученный от лизингодателя ((1 534 000 - 234 000) + (236 000 - 36 000))	08	76	1 500 000	Бухгалтерская справка на основании договора лизинга, Акт о приеме- передаче предмета лизинга
Отражена сумма НДС, подлежащая уплате лизингодателю <*> (234 000 + 36 000)	19	76	270 000	Бухгалтерская справка на основании договора лизинга, Акт о приеме- передаче предмета лизинга
Приняты работы по сборке и монтажу оборудования	08	60	100 000	Акт сдачи- приемки выполненных работ
Отражен НДС со стоимости работ по сборке и монтажу оборудования <*>	19	60	18 000	Счет-фактура, выданный организацией, производившей сборку и монтаж оборудования
Полученный предмет лизинга принят к учету в составе ОС (1 500 000 + 100 000)	01-л <**>	08	1 600 000	Акт о приеме- передаче объекта основных средств N ОС-1

--------------------------------

<*> Принятие к вычету сумм НДС, перечисленных в составе платежа за монтаж лизингового имущества и иных расходов, непосредственно связанных с его получением и приведением в состояние, пригодное для использования, лизингополучатель отражает проводкой:

дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредит 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям".

Подробнее об условиях применения налоговых вычетов по НДС см. разд. 13.1 "Налоговые вычеты. Порядок их применения" Практического пособия по НДС.

<**> Согласно рабочему плану счетов организации "Бета" к счету 01 "Основные средства" открыты два субсчета:

01-с - для учета собственных основных средств;

01-л - для учета полученных объектов лизинга.

Напомним, что амортизацию начисляет та сторона договора, на балансе которой учитывается предмет лизинга (п. 2 ст. 31 Закона N 164-ФЗ, абз. 3 п. 50 Методических указаний).

Согласно условиям примера сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит:

1 600 000 руб. / 60 мес. = 26 666,67 руб.

Следовательно, начиная с ноября организация "Бета" будет ежемесячно начислять амортизацию по данному объекту, оформляя проводку:

дебет 20 "Основное производство" кредит 02 "Амортизация основных средств" (например, субсчет 02-л "Амортизация имущества, полученного в лизинг").

С момента включения предмета лизинга в состав основных средств организация "Бета" учитывает его остаточную стоимость при расчете налоговой базы по налогу на имущество.