Арбитраж 22-23 учебный год / Арбитражная практика № 2, февраль 2012

2, 2012

возникшими убытками, наличия и размера понесенных убытков. Недоказанность одного из

необходимых оснований возмещения убытков исключает возможность удовлетворения исковых требований» 13 .

В рассматриваемом деле истец исходил из того, что генеральный директор действовал правомерно.

Мне представляется, что выбор между использованием того или иного способа защиты в подобной ситуации должен зависеть от добросовестности или недобросовестности контрагента (покупателя в нашем случае). Если его действия безупречны, участнику следует обратиться с иском о возмещении убытков к генеральному директору, так как нет оснований ущемлять интересы третьего лица (покупателя), надлежащим образом исполнившего сделку. Напротив, если фактические обстоятельства сделки свидетельствуют о недобросовестности покупателя (его осведомленности, сговоре с продавцом и т. п.), участник вправе требовать признания такой сделки недействительной.

Заниженная цена имущества говорит о злоупотреблении правом, но не может быть единственным основанием недействительности сделки

Вопрос о занижении стоимости имущества для признания сделок недействительными в связи со злоупотреблением правом весьма существенен. Отнюдь не случайно ВАС РФ дважды

подчеркивал в постановлениях Президиума14 мысль о том, что занижение цены контрактов и впоследствии выявившаяся убыточность заключенных сделок сами по себе не свидетельствуют ни о злоупотреблении правом со стороны компании, ни о наличии предусмотренных законом оснований для признания сделки ничтожной на момент ее заключения.

Понятно стремление высшей судебной инстанции к сохранению пресловутой стабильности хозяйственного оборота и опасение волны исковых заявлений, основанных на статье 10 ГК РФ, с приложением отчетов о рыночной стоимости отчужденного имущества. С учетом существующих методик оценки допускаю, что такие меры оправданны.

В то же время необходимо отметить следующее: занижение стоимости отчуждаемого имущества – один из ключевых признаков злоупотребления правом при заключении сделок, поскольку именно таким образом происходит ущемление имущественной сферы пострадавшей стороны.

Возможно, стоит более четко выразить мысль, что исключительно занижение стоимости само по себе, то есть без доказательств направленности действий генерального директора продавца на причинение ущерба юридическому лицу и осведомленности об этом контрагента, не может служить основанием для удовлетворения иска о признании сделки недействительной.

Кроме того, необходимо обратить внимание на определенную непоследовательность в оценке данного обстоятельства ВАС РФ в зависимости от того, рассматривается ли иск в рамках арбитражного процесса или в деле о банкротстве.

Так, исходя из недопустимости злоупотребления гражданскими правами (п. 1 ст. 10 ГК РФ) и необходимости защиты при банкротстве прав и законных интересов кредиторов по требованию арбитражного управляющего или кредитора может быть признана недействительной совершенная до или после возбуждения дела о банкротстве сделка должника. Это возможно, если сделка была направлена на нарушение прав и законных интересов кредиторов. Таковой, в частности, является «направленная на уменьшение конкурсной массы сделка по отчуждению

по заведомо заниженной цене имущества должника третьим лицам»15.

Приведенный в настоящей статье анализ конкретного дела свидетельствует о том, что использование положений статей 10 и 168 Гражданского кодекса РФ может являться эффективным механизмом защиты прав участников юридических лиц при злоупотреблении правами единоличными исполнительными органами.

Однако успех возможен лишь только в том случае, если арбитражный суд окажется готовым оценивать обстоятельства дела не только по форме, но и по сути, то есть квалифицировать действия сторон по их истинному намерению, тщательно взвешивая все доказательства и давая им соответствующую оценку.

_________________________

1В данной статье под юридическими лицами мы будем понимать их наиболее популярные организационно-правовые формы: общества с ограниченной ответственностью и акционерные

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

общества.

2Статья 44 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» (далее – Закон об ООО), ст. 71 Федерального закона от 26.12.1995

№208-ФЗ «Об акционерных обществах» (далее – Закон об АО).

3Постановление ФАС Московского округа от 10.11.2011 по делу № А41-14948/11.

4См., напр.: постановления Президиума ВАС РФ от 12.04.2011 № 15201/10, ФАС

Западно-Сибирского округа от 13.09.2011 по делу № А45-28729/2009, Уральского округа от

11.08.2011 № Ф09-4732/11.

5Скловский К.И. Можно ли справиться с директорским воровством // Гражданский спор: Практическая цивилистика. М., 2002. С. 265–269.

6Постановления Президиума ВАС РФ от 13.09.2011 № 1795/11, от 12.07.2011 № 18484/10, от 30.11.2010 № 10254/10.

7Постановление ФАС Московского округа от 20.04.2011 № КГ-А40/1198-11-В.

8Постановление Президиума ВАС РФ от 13.09.2011 № 1795/11.

9Решение Арбитражного суда Московской области от 27.06.2011 по делу № А41-14948/11.

10Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 05.08.2011 по делу № А4114948/11.

11Постановление ФАС Московского округа от 10.11.2011 по делу № А41-14948/11.

12Доказывая заинтересованность участника, я исхожу из того, что заинтересованным лицом является субъект, имеющий материально-правовой интерес в признании сделки ничтожной, в чью правовую сферу эта сделка вносит неопределенность и может повлиять на его правовое положение. Участник общества, реализуя свое право на экономическую деятельность через участие в хозяйственном обществе, получает обязательственные права к данному юридическому лицу: на выплату действительной стоимости доли, на получение распределенной части прибыли и др. Успешность и стабильность деятельности юридического лица является условием реализации участником принадлежащих ему имущественных прав: чем большими активами обладает общество, тем больший масштаб правомочий имеет каждый участник. Следовательно, любое изменение имущественного положения общества с ограниченной ответственностью (в результате сделки, судебного акта и т.п.) непосредственно сказывается на объеме имущественных прав участника.

13Постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.10.2011 по делу № А21-3040/2010.

14Постановления Президиума ВАС РФ от 13.09.2011 № 1795/11, от 24.03.2009 № 8207/08.

15Пункт 10 постановления Пленума ВАС РФ от 30.04.2009 № 32 «О некоторых вопросах, связанных с оспариванием сделок по основаниям, предусмотренным Федеральным законом "О

несостоятельности (банкротстве)"».

_________________________

АДМИНИСТРАТИВНЫЕ СПОРЫ

Повышение административных штрафов повлечет увеличение количества споров с органами пожарного надзора

Р.В. Толстой

судья Арбитражного суда Ивановской области tolstoy.rv@mail.ru

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

Какие нарушения в области пожарной безопасности теперь обойдутся

компаниям и предпринимателям намного дороже Когда предписание органа пожарного надзора суд признает недействительным

Кто несет административную ответственность за нарушение правил пожарной безопасности

Федеральный закон от 03.06.2011 № 120-ФЗ (далее – Закон № 120-ФЗ), внес поправки в КоАП РФ относительно ужесточения административной ответственности за нарушения требований пожарной безопасности. Размеры штрафов за такого рода правонарушения были на порядок увеличены.

Так, например, за самое распространенное в арбитражной практике (в рамках § 2 главы 25 АПК РФ) административное правонарушение – нарушение требований пожарной безопасности (ч. 1 ст. 20.4 КоАП РФ) – минимальный размер штрафа вырос с 10 000 до 150 000 рублей, то есть в

15 раз.

Разработчики Закона № 120-ФЗ отмечали, что такое существенное увеличение штрафов было обусловлено тем, что их ранее действовавшие размеры не позволяли эффективно решать вопросы обеспечения пожарной безопасности, так как не стимулировали нарушителей выполнять требования пожарной безопасности из-за несопоставимости размеров штрафов с реальными затратами на выполнение требований пожарной безопасности.

КоАП РФ пополнился новыми составами правонарушений

Среди других изменений, введенных Законом № 120-ФЗ, можно отметить введение новых составов правонарушений, а также вида и меры ответственности за их совершение. Например, это касается невыполнения в установленный срок законного предписания органа государственного пожарного надзора для юридических лиц, за которое юридическим лицам грозит штраф в размере 70 000 – 80 000 рублей (ч. 12 ст. 19.5 КоАП РФ). За повторное невыполнение предписания штраф составит уже от 150 000 до 200 000 рублей (ч. 14 ст. 19.5 КоАП РФ).

Среди вновь введенных составов также можно отметить:

нарушение требований об обеспечении зданий, сооружений и строений первичными средствами пожаротушения (ч. 3 ст. 20.4);

нарушение требований пожарной безопасности к эвакуационным и аварийным выходам, системам автоматического пожаротушения или системам пожарной сигнализации, системам оповещения людей о пожаре и управления эвакуацией людей, системам противодымной защиты зданий, строений, сооружений (ч. 4 ст. 20.4);

неисполнение производителем (поставщиком) обязанности по включению в техническую документацию на вещества, материалы, изделия и оборудование информации о показателях пожарной опасности этих веществ, материалов, изделий и оборудования или информации о мерах пожарной безопасности при обращении с ними, если представление такой информации обязательно (ч. 7 ст. 20.4);

нарушение требований пожарной безопасности об обеспечении проходов, проездов и подъездов к зданиям, сооружениям и строениям (ч. 8 ст. 20.4).

Также наказание в виде административного приостановления деятельности юридического лица за нарушение правил пожарной безопасности (ст. 20.4 КоАП РФ) теперь может быть назначено лишь за повторное совершение отдельных правонарушений в сфере пожарной безопасности (раньше это было возможно и при первичном привлечении к ответственности).

Кроме того, срок давности привлечения к ответственности за совершение административного правонарушения в сфере пожарной безопасности увеличен с двух месяцев (трех месяцев – по делу об административном правонарушении, рассматриваемому судьей) до одного года со дня совершения правонарушения (при длящемся правонарушении – со дня его обнаружения).

Очевидно, что столь существенное увеличение размеров штрафов за нарушение требований пожарной безопасности неизбежно повлечет рост количества судебных, в том числе арбитражных, споров об оспаривании решений органов пожарного надзора о привлечении хозяйствующих субъектов к административной ответственности.

К примеру, если раньше юридическое лицо, которому назначался десятитысячный штраф,

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

далеко не всегда обращалось к процедуре его обжалования, то теперь сумма в 150 000 рублей,

как представляется, станет существенным стимулом для подачи соответствующего заявления в суд. При этом и заявитель, и арбитражный суд должны учитывать ряд особенностей, характерных для рассмотрения данной категории дел.

Органы пожарного надзора обладают широкими полномочиями в ходе проверок компаний и предпринимателей

Обеспечение пожарной безопасности является одной из важнейших функций государства (преамбула Федерального закона от 21.12.1994 № 69-ФЗ «О пожарной безопасности», далее – Закон о пожарной безопасности). Под пожарной безопасностью понимается состояние защищенности личности, имущества, общества и государства от пожаров (ст. 1 Закона о пожарной безопасности).

Для выполнения указанной функции государства органы государственного пожарного надзора наделены законом довольно обширными полномочиями (ст. 6 Закона о пожарной безопасности). В частности, они имеют право:

получать от граждан и компаний информацию и сведения, необходимые при проверке на основании мотивированного письменного запроса;

беспрепятственно посещать территорию и объекты защиты и проводить их обследования, а также проводить исследования, испытания, экспертизы, расследования и другие мероприятия по контролю при условии предъявления служебного удостоверения и копии приказа (распоряжения) руководителя (заместителя руководителя) органа государственного пожарного надзора о назначении проверки;

выдавать предписания об устранении выявленных нарушений, о проведении мероприятий по обеспечению пожарной безопасности, а также по предотвращению угрозы возникновения пожара;

вносить в органы государственной и муниципальной власти предложения о мероприятиях по обеспечению пожарной безопасности;

производить дознание по делам о пожарах и о нарушениях требований пожарной безопасности;

вызывать должностных лиц организаций и граждан по находящимся в производстве делам и материалам о пожарах, получать от указанных лиц необходимые объяснения, справки, документы и их копии;

составлять протоколы об административных правонарушениях, связанных с нарушениями требований пожарной безопасности, рассматривать дела об указанных административных правонарушениях и принимать меры по предотвращению таких нарушений.

Дела с участием органов пожарного надзора можно разделить на три группы

Все дела с участием органов государственного пожарного надзора, которые рассматривают в арбитражных судах, можно разделить на три группы:

дела по заявлениям об оспаривании ненормативных правовых актов, принятых органами государственного пожарного надзора, а также их действий;

дела по заявлениям органов государственного пожарного надзора о привлечении к административной ответственности юридических лиц и индивидуальных предпринимателей;

дела по заявлениям юридических лиц и индивидуальных предпринимателей об оспаривании постановлений органов государственного пожарного надзора о привлечении к административной ответственности за нарушение требований пожарной безопасности.

Первая группа: дела по заявлениям об оспаривании ненормативных актов

При рассмотрении первой из перечисленных категорий дел необходимо учитывать, что оспариваемое предписание административного органа может быть признано недействительным (полностью либо в части) лишь при наличии совокупности двух условий (ч. 2 ст. 201 АПК РФ). Во-первых, если такое предписание не соответствует закону или иному нормативному правовому акту, а во-вторых, если это предписание нарушает права и законные интересы лица (заявителя) в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности. Обязанность доказывания второго условия возложена при этом на заявителя (ч. 1 ст. 65 АПК РФ).

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

Практика. Налоговая инспекция обратилась в суд с заявлением о признании

недействительным предписания об устранении выявленных нарушений требований пожарной безопасности. Свои требования инспекция обосновала тем, что проведенная органом пожарного надзора проверка не внесена в план проверок, опубликованный на соответствующем сайте, распоряжение о ее проведении налоговый орган получил уже после завершения проверки, акт и предписание вручены неуполномоченному лицу.

Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования частично (в отношении нескольких пунктов предписания), апелляционная инстанция оставила указанное решение в силе.

Однако ФАС Восточно-Сибирского округа направил дело на новое рассмотрение, поскольку нижестоящие суды не исследовали и, как следствие, не установили, нарушает ли оспариваемое предписание права и законные интересы налоговой инспекции в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. При решении этого вопроса

необходимо было учитывать и специфический статус заявителя1.

Также следует учитывать, что обязанность доказать соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту возлагается на орган или лицо, которые приняли акт. То есть в данном случае – на орган государственного пожарного надзора.

Практика. Муниципальное образовательное учреждение обратилось в суд с заявлением о признании незаконным предписания органа пожарного надзора, вынесенного по итогам проведения повторной проверки. Как следовало из материалов дела, инспекцией была проведена проверка требований пожарной безопасности, по итогам которой установлено нарушение со стороны заявителя – в помещении, предназначенном для присутствия 50 и более человек, не был оборудован второй эвакуационный выход. Суд первой инстанции в удовлетворении требований отказал, а апелляционная и кассационная инстанции, напротив, посчитали их обоснованными, а спорное предписание – незаконным. Судьи указали, что факт нарушения учреждением требований пожарной безопасности не подтвержден имеющимися доказательствами.

Инспекцией был представлен расчет, в соответствии с которым максимальное число людей, которые могут одновременно находиться в спортивном зале учреждения, составляет 247 человек. Данный расчет был составлен без учета назначения и фактического использования спорного помещения. Однако оно фактически использовалось для проведения занятий секции, на которых присутствовало менее 50 человек. СНиП 21-01-97 требует оборудовать минимум два эвакуационных выхода только для помещений, предназначенных для пребывания не менее 50 человек. Исходя из этого судьи сделали

вывод о незаконности вынесенного предписания2.

Вторая группа: дела по заявлениям органов пожарного надзора о привлечении к административной ответственности

При разрешении арбитражными судами споров второй категории на сегодняшний день большое значение имеет вступивший в октябре 2011 года Федеральный закон от 04.05.2011 № 99-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» (далее – Закон № 99-ФЗ), в соответствии с которым деятельность по монтажу, техническому обслуживанию и ремонту средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений подлежит обязательному лицензированию (п. 15 ч. 1 ст. 12).

Однако и до вступления в силу указанного нормативного акта в суды поступали заявления о привлечении к административной ответственности за осуществление указанных видов деятельности без соответствующего разрешения (ч. 2 ст. 14.1 КоАП РФ). Суды отказывали в удовлетворении таких требований по следующим основаниям.

Действовавший до вступления Закона № 99-ФЗФедеральный закон от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» предусматривал, что производство работ по монтажу, ремонту и обслуживанию средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений подлежит лицензированию (подп. 39 п. 1 ст. 17). Этим же законом предусмотрено, что требование о лицензировании какого-либо вида деятельности прекращает действие со вступлением в силу технического регламента по нему (п. 7 ст. 18). Технический регламент для

рассматриваемых видов деятельности вступил в силу 28.04.20093.

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

Суды при разрешении данной категории споров указывали, что с момента вступления в силу соответствующего технического регламента публичная обязанность по лицензированию

указанных работ была отменена4.

Со вступлением в силу нового Закона о лицензировании № 99-ФЗ позиция законодателя относительно лицензирования деятельности по монтажу, техническому обслуживанию и ремонту средств обеспечения пожарной безопасности зданий и сооружений стала более четкой.

Третья группа: дела об оспаривании постановлений о привлечении к административной ответственности

Самой объемной по количеству дел с участием органов пожарного надзора является группа споров об оспаривании постановлений о привлечении к ответственности за нарушение требований пожарной безопасности. Как уже было отмечено, с ростом штрафных санкций за соответствующие правонарушения количество дел данной категории в судах, несомненно, вырастет.

Одним из наиболее проблемных вопросов при разрешении подобных дел является правильное определение субъекта административной ответственности. Так, ответственность за нарушение требований пожарной безопасности в соответствии с действующим законодательством несут:

собственники имущества;

руководители федеральных органов исполнительной власти;

руководители органов местного самоуправления;

лица, уполномоченные владеть, пользоваться или распоряжаться имуществом, в том числе руководители организаций;

лица, в установленном порядке назначенные ответственными за обеспечение пожарной безопасности; должностные лица в пределах их компетенции (ч. 1 ст. 38 Закона о пожарной безопасности).

Эти лица несут обязанность по своевременному выполнению требований пожарной безопасности, предписаний, постановлений и иных законных требований государственных

инспекторов по пожарному надзору5.

Практика. Комитет по управлению муниципальным имуществом (далее – Комитет) обратился в суд с заявлением о признании незаконным и отмене постановления органа пожарного надзора о привлечении к административной ответственности за нарушение требований пожарной безопасности в условиях особого противопожарного режима (ч. 2 ст. 20.4 КоАП РФ). Однако суды первой, апелляционной и кассационной инстанций в удовлетворении заявленных требований отказали.

Так, из материалов дела следовало, что на территории города введен особый противопожарный режим. В ходе проверки органом пожарного надзора помещения общежития, находящегося в муниципальной собственности, было выявлено несколько нарушений правил пожарной безопасности.

Комитет является органом, который владеет, пользуется и распоряжается муниципальным имуществом, в том числе и общежитием. На этом основании Комитет заключал договоры на управление многоквартирными домами (в том числе указанным общежитием) с жилищной эксплуатационно-ремонтной организацией. Заключение такого договора, по мнению судов, не освобождает Комитет от обязанности соблюдать требования пожарной безопасности. Договором ответственность для управляющей организации не предусмотрена.

Довод Комитета, что жилые дома, в которых проводилась проверка, не являются его собственностью и общежитиями, суды не приняли. Спорные здания являлись

муниципальной собственностью и имели статус общежития6.

Довольно часто субъектами правонарушений в области требований пожарной безопасности становятся муниципальные учреждения. Тому есть объективные причины: такие учреждения располагаются подчас в довольно старых зданиях, не соответствующих современным противопожарным нормам. Финансирование противопожарных мероприятий также оставляет желать лучшего. Однако эти обстоятельства не могут служить основанием для освобождения

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

указанных лиц от административной ответственности и не свидетельствуют об отсутствии их

вины как обязательного элемента состава административного правонарушения.

Практика. Муниципальное учреждение обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным и отмене постановления органа пожарного надзора о привлечении к административной ответственности за нарушение требований пожарной безопасности (ч. 1 ст. 20.4 КоАП РФ).

Судом установлено, что в помещении учреждения (детский сад) была проведена проверка, по итогам которой было вынесено постановление о привлечении учреждения к административной ответственности в виде штрафа. Оспаривая постановление, заявитель указал, что не является распорядителем материально-финансовых средств и потому не может нести ответственности за нарушение правил пожарной безопасности.

Суды всех инстанций не приняли этот довод. Учреждение было зарегистрировано в качестве юридического лица, имело самостоятельный баланс и смету расходов, вело финансово-хозяйственную деятельность в пределах бюджетных и внебюджетных средств. Из чего судьи сделали вывод, что учреждение уполномочено владеть, пользоваться и распоряжаться имуществом, а значит, является субъектом административного

правонарушения7.

В заключение отмечу, что неукоснительное соблюдение требований пожарной безопасности необходимо для защиты жизни и здоровья граждан, имущества, охраны окружающей среды. В то же время ужесточение законодательства об административной ответственности за подобного рода правонарушения должно сопровождаться улучшением качества работы соответствующих компетентных органов в части подготовки доказательственной базы, проведения проверочных мероприятий в точном соответствии с действующим процессуальным законодательством и соблюдения прав и законных интересов лиц, привлекаемых к административной ответственности.

_________________________

1Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 08.10.2010 по делу № А10-195/2010.

2Постановление ФАС Дальневосточного округа от 01.08.2011 № Ф03-2934/2011.

3Федеральный закон от 22.07.2008 № 123-ФЗ «Технический регламент о требованиях пожарной безопасности».

4См., напр.: постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2011

№17АП-5762/2011-АК, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 12.09.2011

№07АП-6783/2011 и др.

5Пункт 10 Правил пожарной безопасности (ППБ 01-03), утв. приказом МЧС России от

18.06.2003 № 313.

6Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.07.2010 по делу № А19-2862/10.

7Постановление ФАС Центрального округа от 02.02.2011 по делу № А09-6216/2010.

_________________________

НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

Нормы НК РФ о предельном размере расходов в виде «кредитных» процентов: вопросы остаются

Б.Я. Брук

советник российской налоговой практики Salans (г. Москва) bbruk@salans.com

Какие обязательства могут быть ориентиром для определения предельного

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

размера расходов в виде процентов

За какой период определяется средний размер процентов по сопоставимым обязательствам в целях налогообложения прибыли

Налоговое законодательство Российской Федерации предусматривает два способа определения лимита процентов по долговым обязательствам, который плательщик налога на прибыль организаций вправе учесть в составе расходов (п. 1 ст. 269 НК РФ). Первый способ нормирования – по ставке рефинансирования, а второй – по среднему уровню процентов долговых обязательств, выданных в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях (далее – сопоставимые обязательства). На практике наибольшие трудности в применении вызывает именно второй способ.

Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, НК РФ понимает долговые обязательства, выданные в той же валюте, на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения.

Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или понижения от среднего уровня процентов, начисленных по сопоставимым обязательствам.

Если сопоставимые обязательства у налогоплательщика отсутствуют, или же по его желанию, расходы в виде процентов он вправе учесть в пределах 1,8 ставки рефинансирования по рублевым обязательствам (в пределах произведения ставки ЦБ РФ на коэффициент 0,8 – для

валютных обязательств)1.

При применении указанных норм возникает масса вопросов. Среди них можно выделить три основных:

–Каким образом следует анализировать уровень процентов по аналогичным долговым обязательствам: на основании иных долговых обязательств, полученных должником по проверяемой (анализируемой) сделке, или на основании иных долговых обязательств, выданных кредитором по проверяемой (анализируемой) сделке?

–Какие долговые обязательства следует признать выданными на сопоставимых условиях?

–Необходимо ли учитывать соответствие размера процентов по анализируемой сделке размеру процентов по аналогичным долговым обязательствам лишь на момент заключения анализируемой сделки или это надлежит делать применительно к каждому кварталу, за который начисляются проценты?

Рассмотрим эти вопросы подробнее.

Суды и Минфин не выработали четкой позиции по вопросу оценки сопоставимых обязательств с точки зрения субъектного состава

Как показано выше, закон не дает четкого ответа на вопрос, чьи именно долговые обязательства (должника или кредитора) надо учитывать при определении предельного уровня процентов по проверяемой сделке.

В разъяснениях Минфина РФ не содержится сколь-нибудь последовательной и четкой позиции по этому вопросу. В одних письмах министерство указывает, что при определении существенности отклонения процентов, начисленных в рамках проверяемой сделки, необходимо ориентироваться на иные долговые обязательства, полученные лицом,

выступающим в роли должника по анализируемой сделке2. В других разъяснениях Минфин допускает, что для определения среднего уровня процентов можно использовать как займы (кредиты), полученные в соответствующем квартале (месяце) должником, так и займы

(кредиты), выданные кредитором другим заемщикам3.

Судебная практика по данному вопросу также складывается противоречиво. В ряде случаев суды при рассмотрении вопроса о наличии существенного отклонения процентов по

проверяемой сделке учитывали иные заемные обязательства должника4. Но имеются и противоположные судебные решения, при вынесении которых суды руководствовались информацией о долговых обязательствах, выданных кредитором проверяемой сделки другим

заемщикам5. Вместе с тем похоже, что ВАС РФ решил поставить точку в данном вопросе, заняв более либеральную для налогоплательщиков позицию. Судьи разрешили использовать в

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

качестве базы для сравнения не только прочие заемные обязательства самого должника, но и

другие сделки по предоставлению заемного финансирования, осуществленные кредитором заемщика6.

Лимит расходов в виде процентов следует оценивать с позиций заемщика, а не кредитора

По моему мнению, для определения предельного размера расходов в виде процентов должны приниматься только долговые обязательства должника. А при их отсутствии нормировать расходы в виде процентов налогоплательщику следует на основании общих правил исходя из размера ставки рефинансирования (п. 1, 1.1 ст. 269 НК РФ). В том числе и в случае, когда со стороны кредитора имеются аналогичные долговые обязательства, выданные третьим лицам.

Полагаю, что целью ограничений размера расходов в виде процентов по долговым обязательствам является недопущение чрезмерного уменьшения налоговой базы заемщика в случае, если стоимость привлекаемого им в конкретном случае заемного финансирования неоправданно высока по сравнению с его обычной практикой. Именно поэтому и анализ должен осуществляться в привязке к хозяйственной деятельности заемщика, а не заимодавца (кредитора).

Что касается проверки соответствия размера процентов общерыночным условиям (упоминание о чем встречается в некоторых разъяснениях Минфина РФ и судебных актах), то с 1 января 2012 года данный вопрос регулируется положениями законодательства о трансфертном ценообразовании и не может являться целью применения пункта 1 статьи 269 НК РФ. В противном случае сама необходимость существования пунктов 1 и 1.1 статьи 269 НК РФ может быть поставлена под сомнение.

Ставка процента (и, как следствие, сумма начисленных по ней процентов) характеризует кредитные риски заимодавца в отношении конкретного заемщика и определяется исходя из многих факторов. В частности, исходя из финансового положения заемщика (не займодавца), а не только из сроков возврата займа (кредита) и предоставляемого займодавцу обеспечения. Соответственно, одна и та же сумма займа (кредита) может быть выдана различным заемщикам на разных условиях даже в том случае, если валюта займов (кредитов), срок их возврата и характер их обеспечения одинаковы.

В этой связи было бы экономически некорректно сравнивать условия заимствования одного заемщика с условиями выдачи займа (кредита) другому заемщику. Этот аргумент косвенно подтверждают и некоторые разъяснения Минфина РФ, который признавал, что кредиты, выданные кредитной организацией различным налогоплательщикам, не могут рассматриваться в качестве сопоставимых долговых обязательств по отношению к займам (кредитам),

полученным конкретным заемщиком от конкретного кредитора7.

Формулировка закона не позволяет относить к сопоставимым обязательствам кредиты, выданные третьим лицам

Ранее абзац 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ содержал фразу: «При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями…», из которой, на мой взгляд, следует, что во внимание должны приниматься долговые обязательства заемщика перед российскими организациями.

Оборот «обязательство перед» характеризует положение лица в качестве должника по такому обязательству. При этом вряд ли есть основания утверждать, что для целей анализа предельного размера вычитаемых процентов по сделке можно принимать во внимание займы (кредиты), полученные кредитором по этой сделке от третьих лиц. Такая позиция не встречается ни в разъяснениях налоговых органов, ни в судебной практике.

Уточнение «перед третьими лицами» было удалено из абзаца 4 пункта 1 статьи 269 НК РФ Федеральным законом № 235-ФЗ от 18.07.2011, однако это, по моему мнению, не свидетельствует о концептуальном изменении позиции законодателя по данному вопросу. Тем более, что аналогичная фраза осталась в пункте 1.1 указанной статьи, который подлежит применению в настоящий момент (до 31.01.2012) в качестве специальной нормы.

Полагаю, что изменение в пункте 1 статьи 269 НК РФ следует рассматривать как расширение круга обязательств, которые потенциально могут быть использованы при определении среднего уровня процентов, за счет включения в него займов (кредитов) проверяемого заемщика с иностранными займодавцами (кредиторами).

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]

2, 2012

Сопоставимость долговых обязательств оценивается по четырем критериям

Исходя из положений пункта 1 статьи 269 НК РФ следует, что сопоставимым признается обязательство, в отношении которого одновременно соблюдены четыре условия8:

обязательство выдано в той же валюте, что и обязательство, выданное в рамках проверяемой сделки9;

сроки возврата займа (кредита) в рамках двух обязательств приблизительно одинаковы10;

сопоставимы размеры двух обязательств; применительно к обоим обязательствам предоставлены аналогичные меры обеспечения.

На практике выработаны дополнительные критерии, определяющие сопоставимость обязательств:

сопоставимы между собой обязательства, выданные юридическими лицами и отдельно обязательства, выданные физическими лицами. Обязательства, выданные физическими и

юридическими лицами, не являются сопоставимыми между собой11; уровень расхождения сумм сопоставляемых займов (кредитов)12.

В то же время признается, что на сопоставимость условий обязательств не влияют следующие факторы:

различия в классификации инструментов заемного финансирования (например, кредитная линия и овердрафт), если правовая природа каждого из них соответствует правовой

природе заемного обязательства13; фактическое досрочное погашение одного из сопоставляемых обязательств14.

Условия сопоставимости обязательств прописывать в учетной политике не нужно

Особое внимание уделяется финансовыми органами тому, что условия сопоставимости

обязательств должны быть прописаны в учетной политике15. Если соответствующая информация в учетной политике отсутствует, то применение метода среднего уровня процентов

признается невозможным16.

В обоснование своей позиции финансовые органы ссылаются на статью 313 НК РФ, устанавливающую обязанность закрепления налогоплательщиком порядка ведения налогового учета в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Данная ссылка, однако, представляется малоубедительной.

Очевидно, что вопрос о критериях сопоставимости обязательств не относится к порядку ведения налогового учета. Кроме того, сопоставимость обязательств сама по себе не зависит от документального закрепления условий сопоставимости в учетной политике, ведь эти условия закреплены законодательно.

Наконец, как показывает практика, описание подхода налогоплательщика к определению сопоставимости обязательств (по сути – интерпретация положений законодательства) не является индульгенцией, поскольку налоговые органы не останавливаются перед оспариванием правомерности использования критериев сопоставимости, отраженных в учетной политике.

Полагаю, что долговые обязательства налогоплательщика (заемщика) должны оцениваться с точки зрения их сопоставимости независимо от того, закреплена методика определения сопоставимости в учетной политике налогоплательщика или нет. Если данная методика основана на признанных экономических принципах, то она должна рассматриваться как имеющая право на существование постольку, поскольку она не вступает в прямое противоречие с нормами пунктов 1 и 1.1 статьи 269 Налоговго кодекса РФ.

Суды также не рассматривают отсутствие в учетной политике налогоплательщика данных о критериях сопоставимости объемов долговых обязательств в качестве непреодолимого

препятствия для применения метода среднего уровня процентов17.

Изменение условий проверяемой сделки или сопоставимых обязательств повлияет на

http://e.arbitr-praktika.ru/magazineprint.aspx?mid=9991[01.11.2014 19:31:21]