4756

Для обоснованного выражения профессионального мнения в отношении финансовой и экономической деятельности проверяемых субъектов аудитор должен получить достаточные и релевантные (т.е. имеющие отношение к делу) аудиторские доказательства. Достаточность – количественный показатель аудиторского доказательства, адекватность – показатель качества и значимости доказательства для конкретных утверждений, а также его достоверности. При том что аудитор должен пользоваться определённой степенью свободы и самостоятельности в выборе приёмов и методов для достижения конечных целей проведения аудита, ему следует учитывать требования нормативных актов и стандартов по аудиторской деятельности, а также конкретные условия договора и принципы экономической целесообразности и благоразумия.

Аудитор вправе самостоятельно решать вопрос о привлечении к работе других аудиторских организаций (аудиторов) и иных специалистов с условием, что применяемые ими методы и приёмы должны обеспечивать требуемое качество работы. Следовательно, целесообразно заблаговременно ознакомиться с применяемыми привлечёнными аудиторами и специалистами подходами, приёмами и методами, оценить их надёжность и, если это необходимо, поставить вопрос об их изменении или согласовании. Крайней мерой может стать отказ от дальнейшего использования привлечённых специалистов. Лица, подлежащие аудиту, имеют право быть осведомлены об участии привлечённых специалистов, причём, согласно общепринятым международным стандартам, они могут не дать своего согласия на привлечение сторонних специалистов.

Аудиторские организации имеют право проводить предварительное ознакомление с документами бухгалтерской отчётности лица, подлежащего аудиту, для принятия решения о заключении договора на проведение проверки. Игнорирование этого права приводит к возникновению неоправданно высоких аудиторских рисков в отношении клиентов, деятельность которых связана с большим количеством нарушений юридических и бухгалтерских норм. Кроме того, это мешает адекватной оценке трудоёмкости предстоящей работы и, соответственно, правильной оценке стоимости аудита.

Аудиторские организации имеют право получать у подлежащего аудиту лица устные и письменные разъяснения по возникшим в ходе аудиторской проверки вопросам и дополнительные сведения, необходимые для аудита. Наличие такого права у аудитора подтверждается ФПС АД № 23 «Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица».

72

Аудитор имеет право получать по договору вознаграждение за фактически выполненную им работу, возмещение транспортных и командировочных расходов, расходов на оплату работы специалистов, привлечённых к проведению аудита, и других фактически произведённых необходимых расходов.

Ксожалению, не все права и обязанности обеих сторон нашли отражение

всуществующих нормативных актах.

Права и обязанности аудиторов базируются также и на основных принципах аудиторской деятельности, такими как профессионализм и компетентность, объективность и независимость.

В общепринятой мировой практике права и обязанности аудитора не собраны в каком-либо одном документе, а включены в различные нормы и правила и, разумеется, имеют различную правовую силу в широком диапазоне: от безусловно обязательных по закону до рекомендательных. Последние особенно важны при проведении аудита, не предусматривающего подготовку по его результатам официального аудиторского заключения, а также при оказании сопутствующих аудиту услуг.

5.5. Права и обязанности аудируемых лиц

Права и обязанности аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг, прописаны в ст. 14 Закона об аудиторской деятельности.

При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо и (или) лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, вправе:

1)требовать и получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о членстве аудиторской организации, индивидуального аудитора в саморегулируемой организации аудиторов;

2)получить от аудиторской организации или индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, определённый договором оказания аудиторских услуг;

3)осуществлять иные права, вытекающие из существа правоотношений, определённых договором оказания аудиторских услуг, и не противоречащие законодательству РФ.

73

При проведении аудиторской проверки аудируемое лицо и (или) лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, обязано:

1)содействовать аудиторской организации, индивидуальному аудитору в своевременном и полном проведении аудита, создавать для этого соответствующие условия, предоставлять необходимую информацию и документацию, давать по устному или письменному запросу аудиторской организации, индивидуального аудитора исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме, а также запрашивать необходимые для проведения аудита сведения у третьих лиц;

2)не предпринимать каких бы то ни было действий, направленных на сужение круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудита, а также на сокрытие (ограничение доступа) информации и документации, запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором. Наличие

взапрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для проведения аудита информации и документации сведений, содержащих коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в их предоставлении;

3)своевременно оплачивать услуги аудиторской организации, индивидуального аудитора в соответствии с договором оказания аудиторских услуг, в том числе в случае, когда аудиторское заключение не согласуется с позицией аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг;

4)исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

Лица, подлежащие аудиту, имеют право самостоятельно выбирать аудитора при условии соблюдения сроков предоставления аудиторского заключения пользователям, установленных законодательством РФ. Сказанное не означает, что аудируемое лицо может без достаточных на то оснований сменить аудитора в ходе исполнения им своих обязанностей. Отметим, что соблюдение сроков является весьма существенным условием, несоблюдение которого на практике его либо приводит к нарушению качества аудита, либо порождает трудноразрешимые конфликты между аудитором и аудируемым лицом.

Лица, подлежащие аудиту, имеют право информировать федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности, центральные аттестационные аудиторские комиссии и соответствующие саморегулируемые профессиональные организации о случаях нарушения аудитором норм актов

74

законодательства РФ об аудиторской деятельности, повлёкших причинение ущерба лицам, подлежащим аудиту.

Лица, подлежащие аудиту, обязаны заключать в случаях, непосредственно предусмотренных действующим законодательством РФ и нормативными актами или международными договорами, договоры на проведение обязательного аудита с аудиторскими организациями. Незаключение или несвоевременное заключение договора лицом, подлежащим обязательному аудиту, следует рассматривать как действия в целях уклонения от проведения обязательного аудита.

Лица, подлежащие аудиту, обязаны не предпринимать каких бы то ни было действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудиторской проверки. Сказанное относится к часто практикуемому необоснованному засекречиванию информации, объявлению служебной, коммерческой или даже государственной тайной и т.п.

Приведённый здесь перечень прав и обязанностей аудиторов и лиц, подлежащих аудиту, в дальнейшем может быть расширен в ФПСАД, а также в условиях договоров на проведение аудиторских проверок, не противоречащих действующему законодательству РФ.

5.6. Аудиторская тайна

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны хранить тайну об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги.

В соответствии с Законом об аудиторской деятельности следующие сведения, полученные при оказании услуг, не составляют аудиторскую тайну:

1)сведения, разглашённые самим лицом, которому оказывались услуги, предусмотренные Законом об аудиторской деятельности, либо с его согласия;

2)сведения о заключении с аудируемым лицом договора о проведении обязательного аудита;

3)сведения о величине оплаты аудиторских услуг.

Передача сведений и документов, составляющих аудиторскую тайну, третьим лицам, в частности уполномоченному федеральному органу и его работникам, саморегулируемым организациям аудиторов, их членам и работникам, не требует предварительного письменного согласия лица, которому оказывались услуги, предусмотренные Федеральным законом.

75

На передачу аудиторского заключения также распространяется понятие аудиторской тайны. Так, в соответствии с ч. 4 ст. 6 Закона об аудиторской деятельности аудиторское заключение представляется аудиторской организацией, индивидуальным аудитором только аудируемому лицу либо лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны обеспечивать сохранность сведений и документов, получаемых и (или) составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе передавать указанные сведения и документы или их копии третьим лицам либо разглашать их без письменного согласия организаций и (или) индивидуальных предпринимателей, в отношении которых осуществлялся аудит и оказывались сопутствующие ему услуги, за исключением случаев, предусмотренных Законом об аудиторской деятельности и другими федеральными законами.

Федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий государственное регулирование аудиторской деятельности, и иные лица, получившие доступ к сведениям, составляющим аудиторскую тайну в соответствии с Законом об аудиторской деятельности и другими федеральными законами, обязаны сохранять конфиденциальность в отношении таких сведений.

В случае разглашения сведений, составляющих аудиторскую тайну, аудиторской организацией, индивидуальным аудитором, уполномоченным федеральным органом, а также иными лицами, получившими доступ к таким сведениям, на основании Закона об аудиторской деятельности и иных нормативных правовых актов Российской Федерации аудируемое лицо или лицо, которому оказывались сопутствующие аудиту услуги, а также аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе потребовать от виновного лица возмещения причинённых убытков (Федеральный закон от 14.12.2001 № 164-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "Об аудиторской деятельности"»).

Находящиеся в распоряжении аудиторской организации или индивидуального аудитора документы, содержащие сведения об операциях аудируемых лиц и лиц, с которыми заключён договор на оказание сопутствующих аудиту услуг, предоставляются исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или органам государственной власти РФ в случаях, предусмотренных законодательными актами РФ об их деятельности.

76

Необходимо заботиться о сохранности документов, получаемых и (или) составляемых аудитором в процессе аудиторской деятельности. Он не вправе передавать эту информацию, документы или их копии каким бы то ни было третьим лицам либо разглашать устно содержащиеся в них сведения без письменного согласия проверяемых лиц независимо от того, принесёт ли передача документов или разглашение содержащихся в них сведений ущерб указанному лицу. Сохранять конфиденциальность аудитор обязан и после завершения отношений между ним и проверяемым лицом.

Кроме того, аудитор должен следить за тем, чтобы выполнялся принцип конфиденциальности со стороны персонала, работающего под его контролем, а также лиц, привлекаемых им для предоставления консультаций и оказания дополнительной профессиональной помощи при проведении аудита. Таким образом, аудитор должен соблюдать конфиденциальность во всех случаях, за исключением передачи результатов проверки аудируемым лицам либо органам, назначившим проверку.

Уполномоченные лица со своей стороны должны обеспечить конфиденциальность сведений в отношении деятельности проверяемых аудитором лиц, которые станут известны им в ходе проведения проверки качества.

Для соблюдения конфиденциальности и безопасного содержания рабочих документов и их сохранности в соответствии с практическими, юридическими и профессиональными требованиями аудитору следует сохранять записи в течение не менее пяти лет после проведения аудита.

Перечень не подлежащих разглашению конфиденциальных сведений, составленный с соблюдением указанных условий, следует внести в договор на оказание аудиторских услуг между аудитором и лицом, подлежащим аудиту. В данный перечень не включаются сведения, которые в соответствии с законодательством РФ не могут быть отнесены к конфиденциальной информации (коммерческой тайне).

Публикация или иное разглашение конфиденциальной информации проверяемых лиц не являются нарушением профессиональной этики, если данные действия были произведены:

в случае, предусмотренном законодательными актами или решениями судебных органов; с разрешения проверяемого лица при условии соблюдения интересов всех

сторон, которые могут быть затронуты;

77

в целях защиты профессиональных интересов аудитора в ходе официального расследования или частного разбирательства, проводимого руководителями или уполномоченными представителями проверяемых лиц; в случае намеренного и незаконного вовлечения аудиторской организации

проверяемым лицом в действия, противоречащие законодательным и профессиональным нормам.

Тестовые задания

1.Отличительной особенностью договора на проведение аудиторской проверки является:

а) его трёхсторонний характер; б) отражение трёх стадий аудиторской проверки;

в) негласный учёт интересов третьей стороны.

2.Оплата стоимости аудиторских услуг осуществляется:

а) по договорённости с клиентом, но не выше расценок, установленных законодательством РФ;

б) на основании ставок, утверждённых Правительством РФ в зависимости от вида аудиторских услуг и объёма работы;

в) по договорённости с клиентом на основании расценок, установленных аудиторской фирмой (аудитором).

3.Планирование аудита прежде всего необходимо: а) для определения гонорара аудитора;

б) выявления проблемных областей бизнеса клиента и их влияния на время и выбор аудиторских процедур;

в) ознакомления с результатами предыдущего аудита.

4.Мера вины и ответственности аудитора перед клиентом определяется:

а) судебным решением; б) договором об аудиторской проверке; в) налоговой инспекцией.

5. Имущественные споры между аудиторами и экономическими субъектами разрешаются:

а) в претензионном порядке;

78

б) судом общей юрисдикции или арбитражным судом; в) в соответствии с договором на оказание аудиторских услуг.

6. Аудиторская фирма заключила договор на проведение аудиторской проверки крупной организации, акционером которой она является. Может ли в такой ситуации заключаться договор:

а) эта ситуация не регламентируется нормативными документами; б) такой договор можно заключить, так как аудиторская фирма сама

заинтересована в объективности проверки; в) такой договор действующими нормативными документами по аудиторской

деятельности заключать не разрешается.

7. Руководители и иные должностные лица аудируемого лица обязаны:

а) создавать условия для проведения аудита (предоставлять всю необходимую документацию, давать разъяснения по возникшим вопросам, оперативно устранять нарушения, не ограничивать круг вопросов, выясняемых при проверке);

б) они не имеют никаких обязанностей перед аудиторами при проведении проверки;

в) полностью оплатить работу аудиторов согласно сумме договора.

8. Какая форма оплаты аудиторских услуг наиболее широко применяется в крупнейших аудиторских фирмах:

а) повременная; б) сдельная; в) аккордная.

9. Аудитор подготавливает письмо о согласии на проведение аудита и передаёт его руководству проверяемой организации:

а) в начале проверки; б) в середине проверки;

в) по окончании проверки.

79

6.ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ

6.1.Общие принципы планирования аудиторской проверки

Вопросы планирования аудита рассмотрены в ФПСАД № 3 «Планирование аудита». Данный стандарт, разработанный с учётом международных стандартов аудита (за основу ФПСАД № 3 взят МСА 300 «Планирование»), устанавливает единые требования, предоставляет руководящие указания по планированию аудита бухгалтерской (финансовой) отчётности. Стандарт применяется в основном к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении данного аудируемого лица.

Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, в него должен быть включён более широкий круг вопросов, чем указано в данном стандарте. При аудите в течение первого года необходимо:

1)использовать дополнительные (по отношению к приведённым в ФПСАД № 3) процедуры планирования;

2)учитывать требования МСА 510 «Первичные задания — начальные

сальдо»;

3)принимать во внимание требования МСА 220 «Контроль качества работы в аудите» и Кодекса этики МФБ (в части принятия клиентов).

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование является начальным этапом проведения аудита и заключается в разработке общего плана аудита с указанием ожидаемого объёма, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объём, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчётности клиента.

Планирование аудитором своей деятельности направлено на то, чтобы должное внимание было уделено наиболее важным аспектам, а работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Оптимизация планирования позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать её.

Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов и

80