4756

профессиональном уровне, обеспечивающем качественное выполнение заданий и удовлетворение общественных интересов. Достижение этой цели требует соблюдения четырёх основных требований:

1)достоверность – общество испытывает потребность в достоверной информации и информационных системах;

2)профессионализм – клиенты, работодатели и другие заинтересованные лица испытывают потребность в специалистах, являющихся профессионалами в сфере бухгалтерского учёта и аудита;

3)высокое качество услуг – все услуги, предоставленные профессиональным бухгалтером (аудитором), должны соответствовать высшим стандартам качества;

4)уверенность – лица, пользующиеся услугами профессиональных бухгалтеров (аудиторов), должны быть уверены в том, что услуги оказываются в соответствии с регулирующими их профессиональными этическими нормами.

Кодекс содержит некоторые рекомендации по практическому достижению целей и соблюдению фундаментальных принципов в ряде типичных ситуаций, встречающихся в бухгалтерской и аудиторской практике, так в Приложении к данному Кодексу содержится 24 статьи по рекомендациям применения принципа независимости к конкретным ситуациям.

Нa современном этапе развития ИПБР и Аудиторская палата России являются несомненными лидерами в становлении системы аудита и общественном регулировании норм данной деятельности.

Советом по аудиторской деятельности при Минфине России (протокол № 56 от 31.05.2007) был одобрен Кодекс этики аудиторов России (далее – Кодекс 2007 г.), в котором сказано, что отличительной особенностью аудиторской профессии является признание и принятие на себя обязанности действовать в общественных интересах. Поэтому ответственность аудитора не исчерпывается исключительно удовлетворением потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, аудитор обязан соблюдать и подчиняться нормам профессиональной этики аудитора.

Таким образом, для разработки и обоснования отдельных положений Кодекса 2007 г. были использованы следующие документы:

1.Закон об аудиторской деятельности.

2. Проект Федерального закона «Об аудиторской деятельности» (вариант от 12.09.2005).

3.Кодекс этики МФБ 2005 г.

31

4.Рекомендации ЕС по независимости аудиторов, проходящих обязательные аудиторские проверки.

5.Обзор по внедрению рекомендаций ЕС (The FEE survey).

6.Руководство AICPA (Институт присяжных бухгалтеров США) по профессиональному поведению.

В ст. 7 Закона об аудиторской деятельности дается определение Кодекса этики. Кодекс профессиональной этики аудиторов – свод правил поведения, обязательных для соблюдения аудиторскими организациями, аудиторами при осуществлении ими аудиторской деятельности.

Кодекс 2007 г. подготовлен на основе Кодекса этики профессиональных бухгалтеров, принятого МФБ, и является сводом норм профессиональной этики аудитора, т.е. сложившихся и широко применяемых при ведении аудиторской деятельности правил поведения аудитора и аудиторской организации, не предусмотренных законодательством. Поскольку не представляется возможным определить нормы профессиональной этики для всех ситуаций и обстоятельства,

скоторыми может столкнуться аудитор при ведении аудиторской деятельности, Кодекс 2007 г. содержит лишь базовые нормы.

Нормы профессиональной этики, содержащиеся в Кодексе 2007 г., действительны для всех аудиторов.

Кодекс 2007 г. можно разделить на две основные части:

1) в разделе 1 приведены основные принципы профессиональной этики аудитора и руководство по применению этих принципов на практике (модель поведения аудитора и аудиторской организации). Аудиторы должны применять данную модель для выявления угроз нарушения основных принципов, оценки серьёзности таких угроз, а в случаях, когда угроза оценивается иначе, чем явно незначительная, – для принятия мер предосторожности с целью устранения угрозы или сведения её до приемлемого уровня, при котором соответствие основным принципам не подвергается опасности;

2) в разделах 2 – 9 описан порядок применения указанной модели поведения в конкретных ситуациях. Здесь приведены примеры мер предосторожности против угроз нарушения основных принципов, а также ситуаций, в которых невозможно принять достаточные меры предосторожности против угроз, и, следовательно, необходимо избегать действий или отношений, ведущих к возникновению таких угроз. Примеры, приведённые в указанных разделах, не дают исчерпывающего перечня всех обстоятельств работы аудиторов, при которых могут возникнуть угрозы нарушения основных

32

принципов поведения, и не должны рассматриваться в качестве таковых. Следовательно, аудитору недостаточно просто следовать приведённым примерам, необходимо применять модель поведения к конкретным условиям работы.

В Кодексе 2007 г. появились дополнительные разделы, которые посвящены этическим требованиям к аудитору и касаются таких ситуаций, как:

заключение договора об оказании профессиональных услуг;

учёт возможного конфликта интересов;

выражение аудитором второго мнения.

Существенно изменён раздел, посвящённый соблюдению аудитором этических требований в отношении конфиденциальности, при получении подарков и других знаков внимания, а также рассмотрены вопросы требований к независимости аудитора в ходе выполнения различных типов заданий по проверке достоверности информации. Эти нововведения ориентируют аудитора на то, что в ходе заключения договора и в процессе самого аудита ему необходимо будет выполнять ряд новых процедур.

Тестовые задания

1.Правовые основы осуществления аудиторской деятельности в Российской Федерации определены:

а) Законом об аудиторской деятельности; б) Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации,

утверждёнными Указом Президента РФ; в) порядком осуществления аудиторской деятельности в Российской

Федерации, утверждённым Правительством РФ.

2.Инициативная аудиторская проверка проводится:

а) по инициативе государственных органов; б) по решению экономического субъекта;

в) по инициативе аудитора или аудиторской фирмы.

3. Имеют ли право аудиторские фирмы заниматься какой-либо предпринимательской деятельностью, кроме аудиторской:

а) да; б) нет;

в) имеют, если это оговорено в уставе аудиторской организации.

33

4. Что такое аудит:

а) предпринимательская деятельность аудиторов (аудиторских фирм) по осуществлению независимых проверок бухгалтерской (финансовой) отчётности, а также оказанию иных аудиторских услуг;

б) платная финансовая ревизия; в) проверка финансовой отчётности и выдача положительного аудиторского

заключения.

5. Основной целью аудита является:

а) установление достоверности бухгалтерской (финансовой) отчётности и соответствия совершённых финансовых и хозяйственных операций нормативным актам РФ;

б) выявление мошенничества и ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности; в) исправление всех ошибок в бухгалтерском учёте и отчётности.

в) не менее трёх аудиторов.

34

в) оказавшими данному экономическому субъекту услуги по восстановлению и ведению бухгалтерского учёта, а также составлению бухгалтерской отчётности.

3.ВИДЫ АУДИТОРСКИХ ПРОВЕРОК И АУДИТОРСКИХ УСЛУГ

3.1.Виды аудита

Вотечественной теории и практике, как и в западных странах, аудит подразделяется на внутренний и внешний.

Внутренний аудит является неотъемлемым и важным элементом управленческого контроля. Некоторые виды внутреннего аудита называют управленческим или производственным аудитом, который проводится аудиторами, работающими на предприятии, и, следовательно, не отвечает критериям независимости в полной мере.

Внешний аудит проводится сторонними аудиторскими фирмами (юридическими лицами) или независимыми аудиторами на основе договоров (заказов) с аудируемыми лицами. Обязательная аудиторская проверка проводится всегда только внешними аудиторами с учётом требований Закона об аудиторской деятельности, результатом работы является составление заключения. Данный вид аудита часто называют финансовым, так как он предусматривает оценку достоверности финансовой отчётности. В зависимости от порядка проведения аудита в международной практике различают несколько его модификаций.

Аудит на соответствие предназначен для проверки соблюдения аудируемым лицом конкретных правил, норм, законов, инструкций, договорных обязательств, которые оказывают воздействие на результаты осуществляемых операций. В процессе этого аудита устанавливается соответствие деятельности аудируемого лица его уставу, проверке также подлежат правильность исчисления оплаты труда, обоснованность начисления и уплаты налогов и т.д. Проверки на соответствие требуют установления необходимых критериев для оценки финансовой отчётности. В качестве таких критериев могут выступать

35

законодательные требования, ГОСТы, согласованные условия (например сроки поставок) и др.

Операционный аудит осуществляется для проверки процедур и методов функционирования аудируемого лица с целью оценки эффективности хозяйствования. Его целесообразно применять для проверки выполнения бизнеспланов, смет, различных целевых программ, работы персонала и т.п. Иногда такой аудит называют аудитом эффективности работы организации или деятельности администрации.

Если аудит финансовой отчётности служит для проверки отчётности с целью вынесения заключения о соответствии её установленным критериям и общепринятым правилам бухгалтерского учёта и его результаты могут быть опубликованы и разосланы широкому кругу пользователей – владельцам акций, кредиторам, органам государственного регулирования и др., то специальный аудит – это проверка конкретных аспектов деятельности с точки зрения соблюдения определённых процедур, норм и правил (например, правильности составления налоговой отчётности, использования специальных фондов и др.).

Аудит может быть обязательным и инициативным.

Обязательная аудиторская проверка проводится в случаях, прямо установленных законодательством или по поручению государственных органов. Объём и порядок осуществления обязательного аудита регламентируются законодательными нормами.

Инициативный (добровольный) аудит осуществляется по решению экономического субъекта на основе договора с аудиторской фирмой или индивидуальным аудитором. Характер и масштабы такой проверки определяет сам клиент.

Аудит подразделяется на первоначальный и согласованный (повторяющийся).

Первоначальный аудит – это аудит, который проводится для данного клиента впервые. В данном случае риск и трудоёмкость аудита существенно увеличиваются, так как аудиторы не располагают необходимой информацией об особенностях деятельности клиента, системе его внутреннего контроля и т.д.

Согласованный (повторяющийся) аудит осуществляется данным аудитором или аудиторской фирмой повторно либо регулярно. Такое сотрудничество удобно и аудиторам, и клиенту, который получает высококвалифицированные, всесторонние, основанные на длительном сотрудничестве помощь и оценку.

36

И наконец, аудит с точки зрения его исторического развития подразделяют на подтверждающий, системно-ориентированный и базирующийся на риске.

В России аудит находится на стадии подтверждающего, когда от аудиторов требуется подтверждение достоверности информации финансовой отчётности. В Англии, на исторической родине аудита, этот его вид существовал на протяжении более чем 150 лет. Развитие аудита в России идёт по пути активного использования накопленного опыта. Отдельные элементы более поздних по времени появления видов аудита также уже применяются в практике.

Системно-ориентированный аудит – это проведение проверки хозяйствующего субъекта с целью оценки состояния и эффективности действия системы внутреннего контроля аудируемого лица в целом и его внутреннего аудита в частности.

Базирующийся на риске аудит предполагает концентрацию усилий на проверке тех областей или конкретных объектов, где риски, как правило, являются наибольшими, при сокращении времени на проверку объектов, где риски отсутствуют или ничтожно малы.

Следует отметить, что приведённая классификация не является исчерпывающей, расширение и углубление сферы применения аудиторских услуг предопределяют новые виды и направления аудиторской деятельности.

3.2. Обязательная аудиторская проверка

Обязательный аудит – это ежегодная обязательная аудиторская проверка бухгалтерской (финансовой) отчётности организации.

Обязательный аудит осуществляется в случаях, если:

1)организационно-правовая форма организация представляет собой открытое акционерное общество;

2)по виду деятельности организация является:

кредитной организацией, бюро кредитных историй;

страховой организацией или обществом взаимного страхования;

товарной или фондовой биржей;

инвестиционным институтом или фондом; государственным внебюджетным фондом, источником образования

средств которого являются предусмотренные законодательством РФ

37

обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами;

3) по финансовым показателям деятельности:

объём выручки организации или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчётному год превышает 50 млн руб.;

сумма активов баланса на конец года, предшествовавшего отчётному, превышает 20 млн руб.

Договор на проведение обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчётности организации, в уставном (складочном) капитале которой доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также на проведение бухгалтерской (финансовой) отчётности государственного унитарного предприятия или муниципального унитарного предприятия заключается по итогам размещения заказа путём проведения торгов в форме открытого конкурса в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

Аудиторская проверка аудируемых лиц, в бухгалтерской (финансовой) документации которых содержатся сведения, составляющие государственную тайну, осуществляется в соответствии с законодательством РФ.

Обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчётности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчётности проводится только аудиторскими организациями.

Кроме того, федеральными законами установлены иные случаи, в которых обязательный аудит проводится только аудиторскими организациями, например, это аудит бухгалтерской (финансовой) отчётности ряда государственных корпораций.

С 1 января 2009 г. в соответствии с Законом об аудиторской деятельности индивидуальный аудитор вправе проводить обязательный аудит бухгалтерской

38

(финансовой) отчётности организаций, за исключением организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, а также консолидированной отчётности.

3.3. Сопутствующие аудиту услуги

Значительное место в Законе об аудиторской деятельности отводится так называемым сопутствующим аудиту услугам.

Внастоящее время аудиторская деятельность включает два компонента: собственно аудит (обязательный аудит) и сопутствующие ему услуги, которые в аудиторских организациях начинают занимать все больший удельный вес по количеству, видам и объёмам выполнения. И это не случайно, так как именно в аудиторских фирмах работают наиболее квалифицированные специалисты в области бухгалтерского учёта, права, налогообложения, финансов.

Всоответствии с Законом об аудиторской деятельности аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам запрещается заниматься какой-либо иной предпринимательской деятельностью, кроме проведения аудита и оказания сопутствующих ему услуг. Для осуществления последних от исполнителей требуется профессиональная компетентность в области аудита, бухгалтерского учёта, экономического анализа, налогообложения, хозяйственного права и экономики.

Всоответствии с Законом об аудиторской деятельности под сопутствующими аудиту услугами понимаются отличные от аудита услуги, связанные выражением в установленной форме независимого мнения об информации организаций, а также следующие услуги:

1) постановка, восстановление и ведение бухгалтерского учёта, составление бухгалтерской (финансовой) отчётности, бухгалтерское консультирование;

2) налоговое консультирование, постановка, восстановление и ведение налогового учёта, составление налоговых расчётов и деклараций;

3) анализ финансово-хозяйственной деятельности организаций и индивидуальных предпринимателей, экономическое и финансовое консультирование;

4) управленческое консультирование, в том числе связанное с

39

реорганизацией организаций или их приватизацией;

5)юридическая помощь в областях, связанных с аудиторской деятельностью, включая консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах государственной власти и органах местного самоуправления;

6)автоматизация бухгалтерского учёта и внедрение информационных технологий;

7)оценочная деятельность;

8)разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-

планов;

9)проведение научно-исследовательских и экспериментальных работ в областях, связанных с аудиторской деятельностью, и распространение их результатов, в том числе на бумажных и электронных носителях;

10)обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы не вправе

осуществлять деятельность, влекущую возникновение конфликта интересов с аудируемым лицом.

Сопутствующие аудиту услуги условно могут быть подразделены на услуги контроля, действия и консультационные. Услуги контроля подразумевают, что аудитор контролирует правильность и обоснованность отражения фактов хозяйственной деятельности, начисление налоговых платежей и др. К услугам действия относятся, например, проведение маркетинговых исследований, разработка инвестиционных проектов, а также постановка бухгалтерского учёта, его ведение и восстановление.

С развитием рыночных отношений всё более необходимыми становятся консультационные (консалтинговые) услуги. Это объясняется тем, что рыночная экономика базируется на формировании здоровой конкурентной среды, а чтобы достичь конкурентных преимуществ, фирмам нужны нововведения, для чего и требуются квалифицированные советы.

Если на первых этапах экономического развития спрос и предложение консультационных услуг были очень незначительными, то сегодня их спектр существенно расширился: внешний финансовый аудит, бухгалтерское обслуживание, образовательные, юридические, услуги по подбору персонала, обеспечение информационными технологиями, инжиниринговые услуги, проектно-инвестиционное консультирование, услуги по антикризисному

40