452

31

Анализируя подобные сделки, суды приходят к закономерному выводу о том, что ст. 170 ГК РФ отражает доктрину приоритета существа сделки над ее формой1, а также доктрину «деловой цели». Однако ссылка на нее в рамках производства по уголовному делу представляется весьма уязвимой.

Проблемы с выявлением и доказыванием мнимого и притворного характера сделок в настоящее время решаются посредством обобщения судебной практики, о чем свидетельствует принятие Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»2, Постановления Пле-

1См., например: Решение Арбитражного суда г. Москвы от 21 ноября 2016 г. по делу № А40-155254/2016; Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2014 по делу № А25-1433/2013.

2См.: Вестник ВАС Российской Федерации. – 2006. – № 12.

32

нума Верховного Суда РФ от 07.07.2015 № 32 «О судебной практике по делам о легализации (отмывании) денежных средств или иного имущества, приобретенных преступным путем, и о приобретении или сбыте имущества, заведомо добытого преступным путем»1. Наряду с этим на ведомственном уровне предпринимаются попытки выработки критериев необычных сделок

(Росфинмониторинг2), сомнительных и транзитных операций (ЦБ РФ3), обозначения для целей осуществления финансового контроля обстоятельств, которые могут свидетельствовать о необоснованности налоговой выгоды (Федеральная налоговая служба России – ФНС России 4). Для оценки правомерности сделок, совершенных при наличии признаков несостоятельности, закреплены признаки подозрительных сделок5.

1См.: Бюллетень Верховного Суда Российской Федерации. – 2015. – № 9.

2См.: Рекомендации по разработке критериев выявления и определению признаков необычных сделок Приказ Росфинмониторинга от 8 мая 2009 г. № 103 (ред. от 23.08.2013 №

231).

3См.: Письмо Банка России от 26.12.2005 № 161-Т.

4См.: О направлении обзора практики рассмотрения жалоб налогоплательщиков и налоговых споров судами по вопросам необоснованной налоговой выгоды: Письмо ФНС России от 31.10.2013 № СА-4-9/19592 // Экономика и жизнь. (Бухгалтерское приложение). – 2013. – 22 ноября.

5См.: О несостоятельности (банкротстве): Федеральный закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ (ред. от 03.07.2016) // Собрание законодательства РФ. – 2002. – № 43. – Ст. 4190.

34

несоответствиях, так или иначе отражающихся в документах бухгалтерского и налогового учета. Соответственно, методика выявления и документирования факта использования мнимых и притворных сделок в механизме совершения преступлений в кредитно-финансовой сфере предполагает:

1)поиск и документальную фиксацию фактических сведений о замыслах и действиях лиц, совместно обсуждающих преступное намерение, подготавливающих, совершающих и совершивших конкретные противоправные действия, об обстоятельствах и механизме их совершения и способах сокрытия содеянного;

2)установление элементов преступной деятельности и определение места в ней мнимых и притворных сделок, механизма их вуалирования под законно совершаемые операции.

В целях выявления факта совершения мнимых и притворных сделок при совершении преступлений в кредитно-финансовой сфере целесообразно руководствоваться критериями, обозначенными в указанных выше Постановлениях Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 и Пленума Верховного Суда РФ от 07.07.2015 № 32, а также ведомственных актах ЦБ РФ, ФНС России, Росфинмониторинга.

Первые постановления в контексте рассматриваемой проблемы представляют интерес с точки зрения выявления признаков совершения противоправных действий участников гражданского оборота, которые в свою очередь, исходя из существующих правил отражения фактов хозяйственной деятельности в документах бухгалтерского учета, позволяют определить необходимые для этого средства доказывания. В частности, о мнимом характере совершенных операций, исходя из позиции, выраженной Пленумом ВАС РФ

вПостановлении от 12.10.2006 № 53, могут свидетельствовать: невозможность реального осуществления указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соот-

35

ветствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческо-

го или технического персонала, основных средств, производственных акти-

вов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогооб-

ложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно свя-

заны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельно-

сти требуется также совершение и учет иных хозяйственных операций; со-

вершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгал-

терского учета.

Указанные обстоятельства фактически определяют направления поиска доказательств, которые будут свидетельствовать о порочности совершаемых финансово-хозяйственных операций. В частности, о нереальности отражен-

ных в документах бухгалтерского учета сделок могут свидетельствовать:

значительные или неустранимые пороки оформлении документов (например,

отсутствие или искажение подписи уполномоченного лица либо подписание документа неуполномоченным субъектом), указание в них заведомо ложных сведений (например, о приемке фактически неотгруженного товара, невы-

полненной работы, неоказанной услуги, о выполнении указанных действий персоналом, фактически не находившемся в штате организации либо не об-

ладавшем необходимой квалификацией) и т.п.

Значительный интерес представляют критерии выявления и определе-

ния признаков необычных сделок, разработанные Росфинмониторингом, ко-

торые были подразделены им на общие и специальные, т.е. применимые к отдельным категориям сделок. К числу первых, в частности, были отнесены запутанный или необычный характер сделки, не имеющей очевидного эко-

номического смысла или очевидной законной цели, несоответствие сделки целям деятельности организации, установленным учредительными докумен-

тами этой организации, излишняя озабоченность клиента (представителя клиента) вопросами конфиденциальности в отношении осуществляемой опе-

рации (сделки), в том числе раскрытия информации государственным орга-

36

нам, наличие нестандартных или необычно сложных схем (инструкций) по порядку проведения расчетов, отличающихся от обычной практики, исполь-

зуемой данным клиентом (представителем клиента), или от обычной рыноч-

ной практики, необоснованная поспешность в проведении операции, на кото-

рой настаивает клиент (представитель клиента) и пр. (всего более 40 пози-

ций).

В дополнение к ним были выработаны специальные критерии для установления признаков необычных сделок, выявляемых при проведении международных расчетов, заключении договора займа, осуществлении ли-

зинговой деятельности, деятельности ломбарда, микрофинансовой деятель-

ности, выдаче потребительских кредитов, при осуществлении финансирова-

ния под уступку денежного требования. Так, при проведении международ-

ных расчетов таковыми признаются: уплата резидентом нерезиденту не-

устойки (пени, штрафа) за неисполнение договора поставки товаров (выпол-

нения работ, оказания услуг) или за нарушение условий такого договора, ес-

ли размер неустойки (пени, штрафа) превышает 10% от суммы непоставлен-

ных товаров (невыполненных работ, неоказанных услуг); включение в дого-

вор (контракт) условия об экспорте резидентом товаров (работ, услуг), либо платежах по импорту товаров (работ, услуг) в пользу нерезидента, зареги-

стрированного в государстве или на территории, предоставляющем(щей)

льготный режим налогообложения и (или) не предусматривающем(щей) рас-

крытия и предоставления информации при проведении финансовых опера-

ций (офшорной зоне); перечисление денежных средств в адрес нерезидента по внешнеторговым сделкам, связанным с оказанием информационно-

консультативных и маркетинговых услуг, передачей результатов интеллекту-

альной деятельности, в том числе исключительных прав на них, и других ви-

дов услуг нематериального характера; обозначение в качестве получателя денежных средств либо товаров (работ, услуг) нерезидента, не являющегося стороной по договору (контракту), предусматривающему импорт (экспорт)

резидентом товаров (работ, услуг).

37

ЦБ РФ с 2015 года ориентирует кредитные организации на выявление транзитных операций, которые могут характеризоваться совокупностью сле-

дующих признаков: зачисление денежных средств на счет клиента от боль-

шого количества других резидентов со счетов, открытых в банках Россий-

ской Федерации, с последующим их списанием; списание денежных средств со счета в срок, не превышающий двух дней со дня их зачисления; регуляр-

ность проведения в течение длительного периода времени (как правило, не менее трех месяцев); уплата налогов или других обязательных платежей в бюджетную систему с банковских счетов не осуществляется или осуществ-

ляется в размерах, не превышающих 0,5% от дебетового оборота по таким счетам1.

Особый интерес представляют выделяемые ЦБ РФ признаки транзит-

ного характера операций, выявленные по итогам анализа и обобщения прак-

тики работы кредитных организаций, которые могут служить ориентиром для поиска значимой информации для установления фактов совершения мнимых и притворных сделок в процессе осуществления преступной дея-

тельности в кредитно-финансовой сфере. В частности, речь идет об активном использовании клиентами счетов, характеризующихся тем, что списание де-

нежных средств не превышает трех миллионов рублей в месяц (в том числе в счет уплаты коммунальных услуг, аренды недвижимого имущества, а также иных платежей, связанных с деятельностью клиента), операции носят нере-

гулярный характер, уплата налогов или других обязательных платежей в бюджет не осуществляется или осуществляется в размерах, не превышающих

0,5% от дебетового оборота по такому счету, при этом размер сумм НДФЛ,

уплачиваемых с заработной платы работников, может свидетельствовать о занижении реальных сумм заработной платы (налогооблагаемой базы).

1 См.: Письмо Банка России от 31.12.2014 № 236-Т «О повышении внимания кредитных организаций к отдельным операциям клиентов» // Вестник Банка России. 2015. ‒ № 1; Методические рекомендации о повышении внимания кредитных организаций к отдельным операциям клиентов: утв. Банком России 02.02.2017 № 4-МР // Вестник Банка России. 2017. ‒ № 15.

38

Значимым обстоятельством является и типовая характеристика клиен-

тов – обладателей подобных счетов, которым присущи два или более из ука-

занных ниже признаков:

а) размер уставного капитала равен или незначительно превышает минимальный размер уставного капитала, установленный законом для созда-

ния юридического лица соответствующей организационно-правовой формы;

б) учредитель (участник) клиента, его руководитель и (или) лицо,

осуществляющее ведение бухгалтерского учета клиента, совпадают в одном лице;

в) в качестве адреса постоянно действующего исполнительного органа клиента (в случае его отсутствия ‒ иного органа или лица, имеющих право действовать от имени клиента без доверенности) указан адрес, в отношении которого имеется информация ФНС России о расположении по такому адре-

су также иных юридических лиц;

г) постоянно действующий исполнительный орган клиента, иной ор-

ган или лицо, имеющее право действовать от имени клиента без доверенно-

сти, отсутствует по адресу, сведения о котором содержатся в едином госу-

дарственном реестре юридических лиц.

При этом ЦБ РФ отмечает, что начало активного использования кли-

ентами данных банковских счетов может совпадать со сменой учредителей

(участников) клиента и (или) изменением его фирменного наименования и

(или) адреса и (или) места нахождения, а также «может объясняться» закры-

тием банковских счетов клиентов в иных кредитных организациях в рамках реализации программы управления риском легализации (отмывания) дохо-

дов, полученных преступным путем, и финансирования терроризма, в том числе по причине использования этих банковских счетов в целях проведения по ним транзитных операций1.

1 См.: Методические рекомендации о подходах к управлению кредитными организациями риском легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, и финансирования терроризма: утв. Банком России 21.07.2017 № 18-МР) // Вестник Банка России.

2017. ‒№ 63.

39

Распространение практики использования технологий дистанционного доступа к банковскому счету клиента в преступных целях побудило Банк России в дополнение к рекомендациям, приведенным в письме Банка России от 27.04.2007 № 60-Т «Об особенностях обслуживания кредитными организациями клиентов с использованием технологии дистанционного доступа к банковскому счету клиента (включая интернет-банкинг)», рекомендовать кредитным организациям включать в договоры, предусматривающие обслуживание клиента с использованием технологии дистанционного доступа к банковскому счету (включая интернет-банкинг) и создающие для уполномоченного лица (лиц) такого клиента возможность распоряжаться денежными средствами, находящимися на счете, используя аналог собственноручной подписи, коды, пароли и иные средства, право кредитной организации по приостановлению услуг в части использования клиентом технологии дистанционного доступа к банковскому счету (включая интернет-банкинг), а также их возобновлению при условии личного обращения в кредитную организацию физического лица, исполняющего функции единоличного исполнительного органа клиента, представления им объяснений о причинах начала активного использования счета, подтверждаемых соответствующими договорами (контрактами) и (или) иными документами, а также обновления сведений о клиенте, представителе клиента, выгодоприобретателе, бенефициарном владельце, включая сведения, предусмотренные пунктами 2.6 и 2.7 приложения 2 к Положению Банка России от 15.10.2015 № 499-П «Об идентификации кредитными организациями клиентов, представителей клиента, выгодоприобретателей и бенефициарных владельцев в целях противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма», а также рассмотрения вопроса о запросе у клиента документов с расчетом сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных им в качестве налогового агента как минимум за последний отчетный период, документов (в том числе, в виде выписок с банковских счетов, открытых клиенту в других кредитных организациях), подтверждающих исполнение клиентом своей

40

обязанности по уплате налогов или других обязательных платежей в бюд-

жетную систему Российской Федерации, оплату коммунальных услуг, аренд-

ных платежей за недвижимое имущество и иных платежей, связанных с дея-

тельностью клиента, и анализа представленных клиентом документов. Кроме того, рекомендовано в случае начала активного использования клиентом банковского счета реализовывать право принимать обоснованные и доступ-

ные в сложившихся обстоятельствах меры по определению источников про-

исхождения денежных средств и (или) иного имущества клиента, а также принимать решения об отказе в выполнении распоряжений о совершении операции.

Заслуживают внимания также выделяемые ЦБ РФ дополнительные признаки, характеризующие деятельность клиентов, осуществляющих тран-

зитные операции, в том числе то, что: со счета не производятся выплаты за-

работной платы работникам клиента, а также связанные с ними перечисления по НДФЛ и страховым взносам, либо производимые платежи не соответ-

ствуют среднесписочной численности сотрудников клиента и (или) свиде-

тельствуют о занижении реальных сумм заработной платы; фонд заработной платы сотрудников клиента установлен из расчета ниже официального про-

житочного минимума; по счету осуществляется уплата НДФЛ, но не уплачи-

ваются страховые взносы; остатки денежных средств на счете отсутствуют либо незначительны по сравнению с объемами операций, обычно проводи-

мыми клиентом по счету; основания платежей, производимых по счету кли-

ента, не имеют отношения к затратам, присущим хозяйствующим субъектам,

занимающимся заявленными клиентом при открытии/ведении счета видами деятельности; отсутствует связь между основаниями преобладающих объе-

мов зачисления денежных средств на счет клиента и основаниями последу-

ющего их списания; происходит резкое увеличение оборотов по счету клиен-

та, превышение заявленного при открытии (ведении) счета клиентом макси-

мального оборота денежных средств; со счета не производятся платежи в рамках ведения хозяйственной деятельности клиента (например, арендные