Тема 3. Технология проведения аудита

3.1. Основные этапы аудита

Анализ экономической литературы и общение с практиками ауди­та свидетельствуют о различных критериях, положенных в основу классификационного признака того или иного этапа аудита. В ряде случаев это объясняется тем, что, например, планирование осуществ-| ляется как при подготовке аудита на первоначальной стадии, так и в ходе непосредственного аудита в связи с выявлением обстоятельств, которые не были учтены при разработке плана аудита. Согласно п. 20 j Национальных правил аудиторской деятельности «Цели и общие прин-1 ципы аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности» основными эта­пами проведения аудита являются:

1. планирование аудита;

2. получение аудиторских доказательств;

3. документирование аудита;

4. обобщение выводов;

5. формирование и выражение мнения о бухгалтерской (финансо­вой) отчетности аудируемого лица.

Отметим, такое деление является достаточно условным, так как, например, планирование и документирование осуществляются с мо­мента проведения преддоговорных отношений с заказчиком аудитор­ских услуг и до сдачи оформленного аудиторского заключения.

По мненшо автора, условно можно выделить следующие этапы аудита:

• подготовка к проведению аудиторской проверки;

• выполнение аудиторских процедур и их фиксация в рабочей документации аудитора;

• формирование и представление аудиторского заключения о бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

Однако непосредственно аудит можно представить в виде не­скольких этапов (стадий) (рис. 6).

1 этап	Планирование и разработка аудиторского подхода
^щ^
2 этап	Тестирование средств контроля и процедуры проверки на существенность хозяйственных операций
3 этап	Аналитические процедуры и подробное тестирование сальдо счетов
	г
4 этап	Завершение аудита и составление аудиторского заключе­ния

Рис. 6. Этапы аудита

Для того чтобы правильно и рационально провести аудит, бухгал­терскую отчетность разбивают на сегменты (элементы). В рамках этих сегментов определяются цели, достигнув которых, аудитор сможет вы­разить мнение о достоверности отчетности. Для достижения цели аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности в международной прак­тике применяются два подхода к организации процесса аудита: пообъ­ектный и циклический.

При пообъектном подходе выделяемые сегменты аудита фактиче­ски совпадают с объектами бухгалтерского учета. Это значит, что хо­зяйственные операции тестируются с точки зрения обособленного по­лучения доказательств в отношении отдельных счетов бухгалтерского учета. Такой подход широко используется в отечественном аудите. Однако следует заметить, что в соответствии с принципом экономич­ности такой подход нельзя признать оптимальным, так как одну и ту же хозяйственную операцию тестируют дважды: один раз в корреспон­денции с дебетом какого-то счета, а другой - с кредитом.

Например, руководитель группы в качестве сегментов аудита вы­делил статьи в бухгалтерской отчетности: «Расчеты с персоналом по оплате труда», «Расчеты по налогам и сборам» и «Основное производ­ство» и распределил их между различными аудиторами - членами группы. Для подтверждения достоверности этих статей следует про­тестировать сальдо и обороты по счетам бухгалтерского учета 70 «Рас­четы с персоналом по оплате труда», 68 «Расчеты по налогам и сбо­рам» и счета 20 «Основное производство». Как видим, эти сегментымогут быть взаимосвязаны между собой, но каждый из аудиторов тес­тирует и собирает доказательства достоверности без увязки с результа­тами работы других.

В зарубежной практике активно применяют циклический подход, при котором в качестве сегмента аудита выделяют следующие циклы

(рис. 7). /

Хозяйственные операции, связанные с заготовлени­ем материально-производственных запасов, приоб­ретением и созданием внеоборотных активов (за исключением осуществления финансовых вложе­ний) и приводящие к возникновению кредиторской задолженности

Цикл приобретения

Цикл производства

Цикл продаж, полу-' чения доходов и формирования фи­нансовых результа­тов

Цикл оплаты

Цикл использования прибыли и формиро­вания капитала

Цикл инвестирова-

Рис. 7. Взаимосвязь циклов и хозяйственных операций

Хозяйственные операции, связанные с процессом потребления элементов производства с целью созда­ния готовой продукции

Хозяйственные операции, связанные с продажей готовой продукции, прочих активов и приводящие к образованию задолженности, а также операции по получению операционных доходов и осуществле­нию расходов, связанных с ними, которые приводят либо к образованию задолженности (как кредитор­ской, так и дебиторской), либо к оттоку денежных средств и иных активов

Хозяйственные операции, связанные с движением наличных и безналичных денежных средств, а также погашением задолженности как путем оплаты, (де­нежными и иными средствами), так и путем зачета взаимных требований

Хозяйственные операции, связанные с использовани­ем прибыли, а также формированием капитала

Хозяйственные операции, связанные с осуществле­нием долгосрочных и краткосрочных вложений

Выделяя в циклах хозяйственных операций типовые проводки и подвергая их направленному тестированию, можно оптимизировать затраты труда и времени для проведения аудита. Например, если тес­тируются кредитовые записи по организации и оплате труда, то одно­временно тестируются дебетовые записи корреспондирующих счетов (т.е. счета учета затрат).

Такой подход применяют в первую очередь по двум направлени­ям: тестирование дебетовых записей на предмет завышения и тестиро­вание кредитовых записей на предмет занижения. На практике целесо­образно применять комбинирование описанных подходов, так как не­типичные проводки и хозяйственные операции следует тестировать как при пообъектном подходе.