Отчет о прибылях и убытках

Выручка – Переменные расходы = Маржинальный доход – Постоянные расходы = Прибыль

Рисунок 16.3- Организация сводного учета затрат и калькулирования себестоимости

при системе «директ-костинг»

При системе директ-костинга схема построения отчетов о доходах многоступенчатая. В них содержатся, по крайней мере, два финансовых показателя: маржинальный доход и прибыль. Прибыль организации в этом случае определяется как разница между маржинальным доходом и суммой постоянных затрат. Величину мар­жинального дохода можно определить и как сумму постоянных расходов и прибыли. В отчете о финансовых результатах, составляемом при системе директ-костинга, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции. Еще одно важное достоинство системы состоит в том, что ограничение себестоимости продукции лишь переменными расходами позво­ляет упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко уменьшившегося числа статей затрат: себестоимость становится «более обозримой», а отдельные затраты — лучше контролируемыми. Чем больше контролируемых объектов, тем сильнее рассеивается внимание между ними, тем слабее становится контроль.

Директ-костинг дает возможность оперативнее контролировать постоянные расходы, так как часто в процессе контроля за себестоимостью используются нормативные (стандартные) затраты или гибкие сметы, т.е. директ-костинг организуется в сочетании со стандарт-костом. Стандарт – это количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат на производство единицы продукции, услуг, работ; «кост» – денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции. Применяя принципы стандарт-коста в системе директ-костинга, устанавливают нормы на постоянные затраты. Основным контрольным показателем данной системы учета является отклонение от стандарта. В основе же контроля гибких смет лежит разделение затрат на постоянные и переменные. При системе учета полной себестоимости часть нераспределенной суммы накладных расходов переходит из одного периода в другой, поэтому контроль за ними ослабевает. Директ-костинг помогает снизить трудоемкость распределения накладных расходов.

16.6 Примеры калькулирования полной и сокращенной себестоимости в управленческом учете

Предприятие производит основные три вида продукции: книжные полки, наборы дачной мебели, наборы ку­хонной мебели. В таблице 16.10 представлены исходные данные: выручка от реализации продукции без налогов, исходя из рыночных цен, косвенные расходы и прямые затраты за месяц. Определим наиболее рентабельный вид изделия с распределением косвенных расходов по изделиям пропорционально затратам труда на их изготовление: книжные полки — 0,2 ч/шт., набор дачной мебели — 0,6 ч/шт.; набор кухонной мебели − 0,9 ч/шт.; всего− 1,7ч/шт.

Рассчитываем коэффициент распределения косвенных расходов пропорционально общей трудоемкости: 16400:1,7=9647.

Далее определяем сумму косвенных расходов по изделиям: 9647×0,2=1929; 9647×0,6=5788; 9647×0,9=8682.

Таблица 16.10- Калькулирование полной себестоимости продукции с распределением косвенных расходов по изделиям пропорционально затра­там труда на их изготовление

Показатель	Всего	В том числе
		полки книжные	дачная мебель	кухонная мебель
1.Прямые затраты, тыс. руб.	24650	9150	6650	8850
2.Косвенные расходы, тыс. руб.	16400	1929	5788	8682
3.Всего затраты, тыс. руб. (стр.1+стр.2)	41050	11079	12438	17532
4.Выручка от реализации, тыс. руб.	45650	14850	13800	17000
5.Прибыль (убыток), тыс. руб.(стр.4-стр.5)	4600	3771	1362	-532
6.Рентабельность (-убыточность) (к полным затратам), %(стр.5:стр.3×100%)	11,2	34,0	11,0	-3,03

Из расчета видно, что более трудоемкое изделие привлекает на себя и соответственно большую сумму косвенных расходов, что и приводит в сравнении с рыночной ценой к убыточности кухонной мебели. На основе калькулирования полной себестоимости традиционным методом предприятие может увеличить, если это позволяет спрос, как наиболее рентабельной продукции выпуск книжных полок за счет снятия с производства наборов кухонной мебели. Но тогда и прибыльная продукция снижает свою рентабельность, так как себестоимость оставшихся изделий увеличится на сумму косвенных расходов приходящихся на кухонную мебель. В ходе поиска ответа на вопрос, сохранять или закрывать действующее производство по выпуску кухонной мебели изменим базу распределения косвенных расходов пропорционально прямым затратам, произведем полный расчет и определим наиболее рентабельный вид продукции: коэффициент распределения = 16400:24650=0,6653; 0,6653×9150=6088; 0,6653×6650=4424; 0,6653×8850=5888.

Таблица 16.11- Калькулирование полной себестоимости продукции с распределением косвенных расходов по изделиям пропорционально прямым затратам

Показатель	Всего	В том числе
		полки книжные	дачная мебель	кухонная мебель
1.Прямые затраты, тыс. руб.	24650	9150	6650	8850
2.Косвенные расходы, тыс. руб.	16400	6088	4424	5888
3.Всего затрат, тыс. руб. (стр.1+стр.2)	41050	15238	11074	14738
4.Выручка от реализации, тыс. руб.	45650	14850	13800	17000
5.Прибыль (убыток), тыс. руб. (стр.4-стр.5)	4600	-388	2726	2262
6.Рентабельность (-убыточность) (к полным затратам), %(стр.5:стр.3×100%)	11,2	-2,6	24,6	15,3

В данном случае более материалоемкая продукция (основная доля в прямых затратах материальные затраты) привлекла к себе большую сумму косвенных расходов и прибыльная продукция при расчете себестоимости с распределением косвенных расходов пропорционально трудовым затратам становится убыточной. Расчеты показывают, что при одних и тех же показателях в целом по предприятию мы имеем разные результаты прибыльности одних и тех же изделий, т.е. индивидуальная себестоимость их искажается.

В поисках наращивания объема продаж продукции может быть рассмотрен вариант распределения косвенных расходов по каждому виду продукции пропорционально маржинальному доходу. Разница между выручкой от реализации продукции и прямыми затратами называется маржинальным доходом или суммой покрытия (покрываются косвенные расходы и прибыль), или валовой маржой. Определяем коэффициент общей суммы косвенных расходов к валовой марже в целом по предприятию: 16400:21000=0,78095. Используя данный коэффициент распределения, определяем долю косвенных расходов в валовой марже каждого вида изделия: 0,78095×5700=4451; 0,78095×7150=5584; 0,78095×8150=6365.

Таблица 16.12- Калькулирование полной себестоимости с распределением косвенных

расходов пропорционально маржинальному доходу

Показатель	Всего	В том числе
		Полки книжные	Дачная мебель	Кухонная мебель
1.Выручка от реализации продукции, тыс.руб.	45650	14850	13800	17000
2. Прямые затраты, тыс. руб.	24650	9150	6650	8850
3.Валовая маржа, тыс. руб. (стр. 1- стр.2)	21000	5700	7150	8150
4. Косвенные расходы, тыс. руб. (16400:стр.3всего ×стр.3 по видам изделий)	16400	4451	5584	6365
5. Всего затрат, тыс. руб.(стр.4+стр.2)	41050	13601	12234	15215
6. Прибыль, тыс. руб. (стр.1-стр.5)	460	1249	1568	1789
7.Рентабельность, % (стр.6:стр.5×100)	11,2	9,2	12,8	11,7

Представленный подход к распределению косвенных расходов расширяет степень свободы в использовании одного из рычагов увеличения прибыли и позволяет предприятию формировать наиболее эффективную стратегию присутствия на рынках. При использовании в расчетах показателя валовой маржи производственная программа может измениться кардинальным образом. При таком методе калькулирования «убыточная» продукция становится прибыльной, и служба сбыта имеет возможность при наличии спроса кухонной мебели и книжных полок увеличить объем их продаж. От этого предприятие только выиграет, так на единицу продукции косвенные расходы снизятся и, следовательно, предприятие увеличит общую прибыль предприятия.

Поскольку предприятия стремятся к самостоятельности в вопросах установления цены, центр тяжести в калькуляционной работе можно перенести с трудоемких расчетов по распределению косвенных расходов и определению точной себестоимости конкретных изделий на прогнозно-аналитические действия, определяя сокращенную себестоимость. На данном методе калькулирования основана концепция так называемых дополнительных затрат (предельных), которая распространена в аналитической практике стран с развитой рыночной экономикой в области принятия управленческих решений. Косвенные расходы также входят в текущие затраты предприятия, но они не включаются в себестоимость, а покрываются валовой маржой.

Таблица 16.13- Калькулирование себестоимости изделий на основе сокращенных затрат

Показатель	Всего	В том числе
		полки книжные	дачная мебель	кухонная мебель
1.Выручка от реализации, тыс. руб.	45650	14850	13800	17000
2.Прямые затраты, тыс. руб.	24650	9150	6650	8850
3.Валовая маржа, тыс. руб. (стр.1- стр.2)	21000	5700	7150	8150
4. Рентабельность (стр.3:стр.2×100%)	85,2	62,3	107,5	92,1

На основе сокращенной себестоимости устанавливается так называемый «краткосрочный нижний предел цены». Установленная таким образом цена обеспечивает предприятию нулевой маржинальный доход. Применение метода сокращенных затрат дает возможность более четко организовать их планирование, учет и контроль и таким образом управлять затратами, проводить эффективную ценовую политику, выявлять наиболее выгодные (высокорентабельные) для предприятия виды продукции по разнице между рыночной ценой и переменными затратами. Для предприятия при определении программы производства главной остается проблема: сколько производить и сколько продавать изделий в зависимости от цены и затрат на его производство. Для определения порога рентабельности рассмотрим количественные ограничения изменения производственной программы с помощью операционного анализа.

Таблица 16.14- Количественные ограничения изменения производственной программы с помощью основных показателей операционного анализа

Показатель	Всего	в том числе
		полки	дачная мебель	кухонная мебель
Выручка от реализации, тыс. руб.	45650	14850	13800	17000
Выручка от реализации, %	100	32,5	30,2	37,3
Косвенные затраты (пропорцио­нально выручке от реализации по каждому изделию), тыс. руб.	16400	5335	4958	6107
Прямые затраты, тыс. руб.	24650	9150	6650	8850
Валовая маржа, тыс. руб.	21000	5700	7150	8150
Валовая маржа к выручке, %	46,0	40,0	52,0	48,0
Порог рентабельности, тыс. руб.	35652	13337	9534	12781
Справочно: Алгоритм расчета порога рентабельности	16400:46× 100	5335:40× 100	4958:52× 100	6107:48× 100
Запас финансовой прочности, тыс. руб.	9998	1170	4268	4219
Справочно: алгоритм расчета запаса финансовой прочности, тыс. руб	45650-35652	14850-13337	13800-9534	17000-12781
То же, %	22	7,9	30,9	24,8
Сила операционного рычага, %	4,5	12,7	3,2	4,0
Справочно: алгоритм расчета операционного рычага	100:22	100:7,9	100:30,9	100:24,8

Порог рентабельности или точка равновесия, или безубыточный объем продаж показывают, сколько нужно произвести и реализовать продукции, чтобы возместить постоянные затраты. Точка равновесия определяется делением суммы постоянных затрат на разность между ценой единицы продукции и переменными (прямыми) затратами. При многопродуктовом производстве, как в нашем случае, безубыточный объем продаж или порог рентабельности определяется не в натуральных единицах, а в стоимостном выражении: выручка критическая (порог рентабельности) = сумма постоянных затрат (косвенных): долю маржинальной прибыли в выручке.

Зона безопасности показывает, на сколько процентов фактическая выручка больше или меньше критической. Взаимосвязь между объемом производства, постоянными (косвенными) и переменными затратами выражается показателем производственного левериджа (операционного рычага). Эффект операционного рычага, измеряющего силу его воздействия на финансовый результат, определяют отношение темпов прироста прибыли от реализации продукции к темпам прироста объема продаж. В нашем случае по результатам операционного анализа лучше всего выглядят группы дачной и кухонной мебели с высокими процентами валовой маржи и, следовательно, низкими показателями предпринимательского риска. Каждый процент прироста объема продаж при сложившейся структуре затрат обеспечивает прирост операционной прибыли по полкам − 12,7%, по дачной мебели − 3,2%, по кухонной мебели −4%.

Большему риску подвержен тот товар, у которого выше операционный рычаг. При этом надо иметь в виду, что положительный эффект достигается только при наращивании объемов производства и продаж и после преодоления точки безубыточности. Предприятие, имеющее более высокий уровень операционного рычага, быстрее преодолевает точку безубыточности. Напротив, при высоком удельном весе постоянных затрат точка безубыточности преодолевается значительно позднее. «В связи с этим, пока предприятие не обеспечило безубыточность своей операционной деятельности, высокий коэффициент операционного рычага будет являться дополнительным грузом на пути к достижению точки безубыточности». Но после преодоления этой критической точки прирост прибыли значительнее у того предприятия, у которого выше операционный рычаг. Зато при спаде производства оно окажется быстрее в зоне убытков. Следовательно, точка безубыточности, точка экономического равновесия, зона безопасности предприятия являются очень ценными индикаторами эффективности работы предприятия и риска убыточности. Отсюда следует и основная цель рыночного анализа затрат - выявить оптимальное соотношение между затратами и доходами, что является важнейшим условием выживания и благополучия предприятия, которое должно контролировать свои затраты, так как самое незначительное их увеличение приводит к снижению прибыли.