31 Марта:

┌───────────┐

Д-т счета 68 - К-т счета 19 - │18 000 руб.│ - СТОРНО на сумму НДС,

└───────────┘

относящуюся к товарам, не реализованным на 1 апреля;

Д-т счета 91 - К-т счета 19 - 18 000 руб. - сумма восстановленного НДС включена в состав прочих расходов.

Сумма восстановленного НДС в размере 18 000 руб. отражается в Декларации по НДС за I квартал 2013 г.

В аналогичном порядке восстанавливается "входной" НДС по основным средствам и нематериальным активам, приобретенным налогоплательщиком до использования права на освобождение от уплаты НДС.

В п. 8 ст. 145 НК РФ указано, что суммы НДС, принятые к вычету до использования права на освобождение по основным средствам и нематериальным активам, приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС, но не использованным для указанных операций, подлежат восстановлению после отправки налогоплательщиком уведомления об использовании права на освобождение от уплаты НДС.X

Сумма налога, подлежащая восстановлению, определяется исходя из остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов на дату получения освобождения (без учета переоценки). Восстановление этой суммы производится в последнем налоговом периоде до перехода на освобождение. Восстановленная сумма учитывается в составе прочих расходов.

Пример 8.7. С 1 апреля 2013 г. организация пользуется освобождением от уплаты НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ.X

По состоянию на 1 апреля на балансе в составе основных средств числится компьютер, остаточная стоимость которого составляет 12 000 руб.

Компьютер был приобретен в 2011 г. за 47 200 руб. (в т.ч. НДС - 7200 руб.). "Входной" НДС в сумме 7200 руб. был предъявлен к вычету. Первоначальная стоимость компьютера - 40 000 руб.

Определяем сумму "входного" НДС, относящуюся к остаточной стоимости компьютера: 12 000 руб. : 40 000 руб. x 7200 руб. = 2160 руб.

Эту сумму необходимо восстановить последним днем месяца, предшествующего получению освобождения.

В бухгалтерском учете организации в марте должны быть сделаны следующие проводки:

┌─────────┐

Д-т счета 68 - К-т счета 19 - │2160 руб.│ - СТОРНО на сумму НДС,

└─────────┘

относящуюся к остаточной стоимости компьютера по состоянию на 1 апреля;

Д-т счета 91 - К-т счета 19 - 2160 руб. - сумма восстановленного НДС включена в состав прочих расходов.

Сумма восстановленного НДС в размере 2160 руб. отражается в Декларации по НДС за I квартал 2013 г.

По мнению Минфина России, налог нужно восстанавливать и в том случае, если до получения освобождения по ст. 145 НК РФ объект основных средств использовался организацией в операциях, облагаемых и не облагаемых НДС (Письмо Минфина России от 12.04.2007 N 03-07-11/106).X

8.7. Восстановление НДС по объектам недвижимости

По всем объектам основных средств, за исключением объектов недвижимости, НДС восстанавливается по правилам, установленным в п. 3 ст. 170 НК РФ.X

Если же в составе основных средств налогоплательщика есть объекты недвижимости, то при восстановлении НДС по таким объектам необходимо руководствоваться особым порядком, который закреплен в п. 6 ст. 171 НК РФ и действует с 1 января 2006 г.X

Он применяется в отношении всех объектов недвижимости <*> (купленных, построенных своими силами либо силами сторонних подрядчиков), НДС по которым в момент приобретения был предъявлен к вычету.X

--------------------------------

<*> За исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов.

Если объект недвижимости начинает использоваться для осуществления операций, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ (т.е. операций, не облагаемых НДС), то ранее принятые к вычету суммы НДС нужно восстановить.X

Восстановление налога осуществляется не единовременно, а в течение нескольких лет в соответствии со следующими правилами.

1. Налог восстанавливается в течение 10 лет, начиная с года, в котором по объекту было начато начисление амортизации. По окончании каждого календарного года в течение указанных десяти лет налогоплательщик обязан отражать восстановленную сумму налога в Декларации по НДС за последний налоговый период каждого календарного года из десяти.

2. Расчет суммы налога, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы налога, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, не облагаемых налогом и указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ, в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год <*>.X

--------------------------------

<*> Исчисление суммы НДС, подлежащей восстановлению, производится пропорционально доле выручки от реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, в общей сумме выручки. Такой порядок применяется даже в том случае, когда организация имеет точные данные о том, какая часть площади объекта используется для необлагаемых операций. Данные о размере площади объекта, используемой для необлагаемых операций, для расчета суммы НДС, подлежащей восстановлению, не важны (Письмо Минфина России от 21.09.2010 N 03-07-11/384).X

3. Сумма налога, подлежащая восстановлению, в стоимость объекта недвижимости не включается, а учитывается в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ <**>.X

--------------------------------

<**> Если объект частично используется в деятельности, переведенной на ЕНВД, то восстановленная сумма налога, на наш взгляд, налоговую базу по налогу на прибыль не уменьшает (см. сноску на с. 175).X

4. Восстанавливать НДС не нужно в отношении основных средств, которые полностью самортизированы или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного налогоплательщика прошло не менее 15 лет.

5. Сумма налога, подлежащая восстановлению в данном конкретном году, отражается в книге продаж в последнем месяце этого года (в декабре). В этих целях в книге продаж регистрируется бухгалтерская справка-расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению и уплате в федеральный бюджет за текущий календарный год (п. 14 Правил ведения книги продаж - Приложение N 5 к Постановлению N 1137).X

Примечание. Порядок восстановления НДС, установленный п. 6 ст. 171 НК РФ, действует в отношении только тех объектов недвижимости, которые начали амортизироваться после 1 января 2006 г.X

Соответствующие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 13.04.2006 N 03-04-11/65.X

Обратите внимание! Предусмотренный п. 6 ст. 171 НК РФ порядок восстановления НДС по объектам недвижимости, действующий с 1 января 2006 г., не позволяет одновременно применять положения п. 6 ст. 171 и п. 4 ст. 170 НК РФ.X

Это значит, что с 2006 г. приобретаемые (строящиеся) объекты недвижимости не участвуют в раздельном учете "входного" НДС.

Если приобретенный (строящийся) объект планируется использовать одновременно в операциях, облагаемых НДС и освобожденных от налогообложения, то "входной" НДС по этому объекту принимается к вычету в полном объеме в общеустановленном порядке (т.е. без распределения между облагаемыми и не облагаемыми НДС операциями). В дальнейшем, в процессе использования объекта, заявленный к вычету НДС восстанавливается по правилам, предусмотренным п. 6 ст. 171 НК РФ.X

Соответствующие разъяснения можно найти в Письме ФНС России от 28.11.2008 N ШС-6-3/862@.X

Проиллюстрируем приведенные правила на конкретном примере.

Пример 8.8. Организация в 2010 г. приобрела административное здание для осуществления деятельности, облагаемой НДС и освобожденной от налогообложения. Стоимость здания - 118 000 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 000 руб.). Весь "входной" НДС в 2010 г. был предъявлен к вычету. Здание начало амортизироваться в налоговом учете в 2010 г.

В данном случае восстановление налога по зданию осуществляется в течение 10 лет, начиная с 2010 по 2019 г. включительно.

Общая сумма выручки в 2010 г. составила 28 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 2 000 000 руб.

Общая сумма выручки за 2011 г. - 30 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 1 500 000 руб.

Общая сумма выручки за 2012 г. - 35 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 4 200 000 руб.

Сумма налога, подлежащая восстановлению в каждом году, определяется как одна десятая суммы налога, принятой к вычету, в доле, приходящейся на необлагаемые операции за этот год.

Сумма налога, подлежащая восстановлению:

в 2010 г. - 126 000 руб. (18 000 000 руб. : 10 лет x (2 000 000 руб. : 28 000 000 руб.));

в 2011 г. - 90 000 руб. (18 000 000 руб. : 10 лет x (1 500 000 руб. : 30 000 000 руб.));

в 2012 г. - 216 000 руб. (18 000 000 руб. : 10 лет x (4 200 000 руб. : 35 000 000 руб.)).

Ежегодно (с 2010 по 2019 г.), в декабре каждого года, после проведения соответствующих расчетов, организация восстанавливает сумму "входного" НДС и включает ее в расходы. Эта сумма отражается в книге продаж за IV квартал.

В частности, в декабре 2012 г. в бухгалтерском учете необходимо сделать проводки:

┌────────────┐

Д-т счета 68 - К-т счета 19 - │216 000 руб.│ - СТОРНО на сумму НДС,

└────────────┘

подлежащую восстановлению;

Д-т счета 91 - К-т счета 19 - 216 000 руб. - восстановленная сумма НДС включена в состав расходов.

Обратите внимание! В связи с наличием в гл. 21 НК РФ особых правил восстановления НДС по объектам недвижимости возник вопрос о том, как восстанавливать НДС по объектам недвижимости при переходе на УСН или ЕНВД. По общим правилам, приведенным в п. 3 ст. 170 НК РФ, или по специальным, закрепленным в п. 6 ст. 171 НК РФ?X

Представители налоговых органов считают, что при переходе на УСН налог должен быть восстановлен единовременно по правилам, предусмотренным п. 3 ст. 170 НК РФ (Письма ФНС от 13.12.2012 N ЕД-4-3/21229, Минфина России от 05.06.2007 N 03-07-11/150). Правомерность этой позиции подтверждена Постановлением Президиума ВАС от 01.12.2011 N 10462/11.X

Такую же позицию чиновники занимают и в отношении перехода на ЕНВД, но только в части тех объектов недвижимости, которые в полном объеме будут использоваться в деятельности, переведенной на ЕНВД.

Если же объект недвижимости будет использоваться одновременно как в деятельности, облагаемой налогами по общей системе, так и в деятельности, облагаемой ЕНВД, то НДС по такому объекту нужно восстанавливать по правилам, предусмотренным п. 6 ст. 171 НК РФ (см. Письмо ФНС России от 02.05.2006 N ШТ-6-03/462@).X

Обратите внимание! Установленный п. 6 ст. 171 НК РФ порядок восстановления НДС применяется во всех случаях, когда объект недвижимости начинает использоваться в облагаемых и не облагаемых НДС операциях. При этом совсем не важно, какова доля расходов по операциям, не облагаемым НДС, в общей сумме расходов. Правило "пяти процентов", установленное абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ, в данном случае не применяется, и налог нужно восстанавливать, даже если объект в течение года использовался при совершении только одной операции, не облагаемой НДС.X

Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 21.06.2012 N 03-07-10.X

Примечание. С 1 октября 2011 г. п. 6 ст. 171 НК РФ обязывает восстанавливать налог не только по расходам на приобретение (строительство) объектов недвижимости, но и по расходам на их реконструкцию (модернизацию).X

Восстановление сумм НДС по расходам на реконструкцию (модернизацию) производится в течение 10 лет, начиная с года, в котором осуществляется начисление амортизации с измененной в связи с реконструкцией (модернизацией) первоначальной стоимости объекта.

Порядок расчета суммы НДС, подлежащей восстановлению в каждом конкретном году, аналогичен порядку восстановления НДС по объектам недвижимости, рассмотренному выше (см. с. 193).X

Заметим, что, хотя требование о восстановлении НДС по расходам на реконструкцию (модернизацию) объектов недвижимости появилось в п. 6 ст. 171 НК РФ только после 1 октября 2011 г., налоговые органы настаивали на необходимости такого восстановления уже давно (см. Письмо ФНС России от 10.04.2009 N ШС-22-3/279@).X

Пример 8.9. В условиях примера 8.8 предположим, что в 2012 г. организация провела работы по реконструкции здания. Стоимость выполненных подрядчиком работ - 5 900 000 руб. (в том числе НДС - 900 000 руб.). Работы были завершены в августе 2012 г. Соответственно, в августе организация увеличила первоначальную стоимость здания на 5 000 000 руб., а сумму НДС по выполненным строительно-монтажным работам в размере 900 000 руб. заявила к вычету.X

Амортизация по увеличенной первоначальной стоимости начисляется с 1 сентября 2012 г. В соответствии с п. 6 ст. 171 НК РФ организации придется восстанавливать заявленный к вычету НДС по расходам на реконструкцию в течение 10 лет - с 2012 по 2021 г.X

Сумма НДС, подлежащая восстановлению в декабре 2012 г., составит 10 800 руб. (900 000 руб. : 10 лет x (4 200 000 руб. : 35 000 000 руб.)).

С учетом правил, закрепленных в п. 6 ст. 171 НК РФ, вполне возможна ситуация, когда организация реконструирует объект недвижимости, который был приобретен после 1 января 2006 г. и по которому уже осуществляется восстановление НДС в порядке, предусмотренном п. 6 ст. 171 НК РФ.X

В этом случае после завершения реконструкции (модернизации) организации придется восстанавливать НДС и по самому объекту недвижимости, и по расходам на его реконструкцию (модернизацию).

При этом восстановление НДС по объекту недвижимости производится в течение 10 лет с момента его ввода в эксплуатацию, а восстановление НДС по реконструкции (модернизации) - в течение 10 лет с момента завершения реконструкции (модернизации).

Примечание. Если на время реконструкции (модернизации) объект недвижимости выводится из состава амортизируемого имущества и не используется в деятельности организации один год или несколько полных календарных лет, то за эти годы сумма НДС к восстановлению по этому объекту не определяется.

При этом после ввода реконструированного объекта в эксплуатацию сумма НДС к восстановлению рассчитывается следующим образом.

Из общей суммы НДС, заявленной к вычету при приобретении (строительстве) объекта, вычитается произведение 1/10 этой суммы и количества лет, прошедших с момента начала начисления амортизации по зданию по год, предшествующий моменту вывода объекта из эксплуатации в связи с реконструкцией. Полученный результат делим на количество лет, оставшихся до истечения десятилетнего срока восстановления НДС, установленного п. 6 ст. 171 НК РФ, начиная с года, в котором реконструированный объект снова начал амортизироваться.X

Заметим, что указанные нормы появились в п. 6 ст. 171 НК РФ с 1 октября 2011 г.X

Однако и до этой даты налоговые органы настаивали именно на таком подходе. Совершенно аналогичные указания изложены в Письме ФНС России от 10.04.2009 N ШС-22-3/279@.X

Пример 8.10. В условиях примера 8.8 предположим, что здание было поставлено на реконструкцию в ноябре 2011 г. Реконструкция была завершена в августе 2013 г. На период реконструкции здание было исключено из состава амортизируемого имущества. Амортизация по нему вновь начала начисляться с 1 сентября 2013 г.X

В данном случае здание не использовалось в деятельности организации один полный календарный год - 2012 г.

Соответственно, восстановление налога в 2010 и 2011 гг. производится так же, как и в примере 8.8. В 2012 г. налог не восстанавливается.X

В декабре 2013 г. снова делается расчет суммы к восстановлению.

Сначала определяем сумму налога, исходя из которой будет рассчитываться сумма к восстановлению:

18 000 000 руб. (сумма вычета) - 1 800 000 руб. (сумма, приходящаяся на 2010 г.) - 1 800 000 руб. (сумма, приходящаяся на 2011 г.) = 14 400 000 руб.

Полученную сумму делим на количество лет, оставшихся до истечения 10-летнего срока восстановления (с 2013 по 2019 г.):

14 400 000 руб. : 7 лет = 2 057 143 руб.

Эта сумма теперь и будет браться для ежегодного расчета суммы налога к восстановлению пропорционально выручке.

Предположим, что по итогам 2013 г. выручка составила 24 000 000 руб., в том числе от необлагаемых операций - 2 400 000 руб.

Таким образом, в декабре 2013 г. организация должна восстановить налог по зданию в сумме 205 714,3 руб. (2 057 143 руб. x (2 400 000 руб. : 24 000 000 руб.)).

Для отражения информации о восстановлении "входного" НДС по объектам недвижимости и по расходам на реконструкцию (модернизацию) недвижимости в Декларации по НДС предусмотрено специальное Приложение N 1 к разд. 3 "Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за отчетный год и предыдущие отчетные годы".X

Это Приложение заполняется один раз в год и представляется в налоговый орган в составе Декларации по НДС за последний налоговый период соответствующего года.X

Приложение заполняется по всем объектам недвижимости, по которым начисление амортизации было начато после 1 января 2006 г., а также по всем реконструкциям (модернизациям), подпадающим под действие п. 6 ст. 171 НК РФ.X

При наличии у организации в составе основных средств нескольких объектов недвижимости, начисление амортизации по которым начато после 1 января 2006 г., Приложение заполняется отдельно по каждому из них.X

Если организация восстанавливает НДС как по самому объекту недвижимости, так и по расходам на его реконструкцию (модернизацию), то в состав Декларации по НДС придется включать два Приложения N 1 к разд. 3: одно по самому объекту недвижимости, а второе по расходам на его реконструкцию (модернизацию).X

В каждом Приложении рассчитывается сумма НДС, подлежащая восстановлению по данному конкретному объекту недвижимости (по данной конкретной реконструкции) (графа 4 строки 080).X

Сумма, подлежащая восстановлению за отчетный год, переносится в разд. 3 Декларации по НДС, составленной за последний налоговый период года.X

Обратите внимание! При наличии в составе основных средств объектов недвижимости, амортизация по которым начала начисляться после 1 января 2006 г., налогоплательщик обязан ежегодно заполнять соответствующие приложения, независимо от того, использовал он в данном конкретном году эти объекты для осуществления не облагаемых НДС операций или нет.

Если объект недвижимости не использовался при осуществлении не облагаемых НДС операций, то в графах 2 - 4 (в которых производится расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению) по строке 080 ставятся прочерки.X

8.8. Восстановление НДС в иных ситуациях

В п. 3 ст. 170 НК РФ четко перечислены ситуации, в которых налогоплательщик обязан восстанавливать суммы "входного" НДС, которые ранее правомерны были заявлены им к вычету.X

К числу таких ситуаций отнесено и использование товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в операциях, не облагаемых НДС.

Однако на практике основная доля споров между налогоплательщиками и налоговыми органами касается ситуаций, когда товары (основные средства) перестают использоваться в деятельности, облагаемой НДС (при этом совсем не обязательно, что они начинают использоваться в деятельности, не облагаемой НДС).

Что это за ситуации?

Они всем известны. Например, списание (ликвидация) основных средств с остаточной стоимостью, не равной нулю. Или списание испорченных либо похищенных товаров.

Во всех этих (и аналогичных им) ситуациях налоговики всегда требовали и продолжают требовать, чтобы налогоплательщики восстанавливали "входной" НДС, ранее принятый к вычету.

В Письме Минфина России от 29.03.2012 N 03-03-06/1/163 сформулирован такой подход: налог на добавленную стоимость подлежит восстановлению в случаях, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства, не используются для операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС.X

Восстанавливать НДС, по мнению Минфина России, нужно во всех случаях выбытия имущества, когда это выбытие не связано с реализацией или безвозмездной передачей. К таким случаям чиновники относят:

- выбытие в связи с потерей, порчей, боем, хищением, стихийным бедствием и др. (Письмо Минфина России от 01.11.2007 N 03-07-15/175 доведено до сведения налоговых органов Письмом ФНС России от 20.11.2007 N ШТ-6-03/899@);X

- ликвидацию основных средств до окончания срока амортизации (Письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-07-11/61 и от 29.01.2009 N 03-07-1/22).X

В Письме Минфина России от 22.11.2007 N 03-07-11/579 указано, что суммы налога, подлежащие восстановлению при ликвидации основных средств, исчисляются исходя из остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.X

Аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 07.12.2007 N 03-07-11/617. При этом в нем указано, что восстановленные суммы НДС, на основании пп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, учитываются в целях налогообложения прибыли в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ;X

- списание недостач, выявленных при инвентаризации (Письмо Минфина России от 06.05.2006 N 03-03-04/1/421).X

При этом дальнейшая судьба восстановленного НДС зависит от причин недостачи.

Если утрата товара вызвана, например, пожаром (что подтверждается документально), то стоимость утраченных товаров учитывается при налогообложении прибыли в составе внереализационных расходов (пп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ). В этом случае и восстановленный налог может быть учтен при налогообложении прибыли в качестве потерь от пожаров (см. упомянутое выше Письмо Минфина России).X

Если же товарные потери вызваны естественными причинами, то при налогообложении прибыли они учитываются только в пределах норм естественной убыли. Соответственно, восстановить налог нужно пропорционально всей стоимости утраченных товаров (Письмо Минфина России от 21.04.2006 N 03-03-04/1/369), но учесть при налогообложении прибыли, скорее всего, удастся только часть восстановленного НДС (в пределах норм);X

- использование товаров (работ, услуг) для производства, не давшего продукции (Письмо Минфина России от 29.03.2012 N 03-03-06/1/163).X

Отметим, что все приведенные выше разъяснения Минфина России не соответствуют Налоговому кодексу, о чем свидетельствует огромное количество судебных решений, вынесенных в пользу налогоплательщиков.X

Судьи при рассмотрении споров о необходимости восстановления НДС исходят из того, что перечень оснований для восстановления налога содержится в п. 3 ст. 170 НК РФ. Этот перечень является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.X

Списание имущества с баланса в п. 3 ст. 170 НК РФ не упоминается.X

Поэтому если имущество (основные средства, товары, материалы) изначально приобреталось для осуществления операций, облагаемых НДС, то вычет был заявлен правомерно. Последующее списание этого имущества не влечет за собой необходимости восстанавливать налог.

Еще в 2011 г. появилось Решение ВАС РФ, в котором подтверждается, что списание товаров с истекшими сроками годности (реализации) к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относится. Поэтому налогоплательщик в этом случае не должен восстанавливать НДС, который ранее был правомерно принят к вычету (Решение ВАС РФ от 19.05.2011 N 3943/11).X

В Постановлении ФАС Московского округа от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10 сделан вывод о том, что недостача товара, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в п. 3 ст. 170 НК РФ, не относятся. Поэтому НДС, правомерно заявленный к вычету, восстанавливать не требуется.X

Рассматривая другой спор, тот же суд указал, что списание части продукции в брак также не отнесено к числу случаев, в которых требуется восстанавливать ранее принятый к вычету НДС (Постановление ФАС Московского округа от 20.05.2011 N КА-А40/4227-11).X

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 10.05.2011 N А55-17395/2010 указано на то, что перечень оснований для восстановления налога, указанный в п. 3 ст. 170 НК РФ, является закрытым. В нем отсутствуют такие основания для восстановления, как списание и уничтожение товарно-материальных ценностей в результате недостачи, потери, пожара, порчи и т.п.X

Поскольку выбытие товарно-материальных ценностей (готовой продукции) в результате недостачи, потери, порчи, пожара не меняет изначальной цели их приобретения, то у налоговых органов отсутствуют правовые основания для требования о восстановлении принятых ранее к вычету сумм налога на добавленную стоимость при утрате материальных ценностей.

Аналогичные выводы можно найти в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 18.07.2012 N А45-15075/2011, ФАС Московского округа от 26.02.2013 N А40-62341/12-115-418, от 31.01.2013 N А41-19560/12, ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2012 N А56-165/2012, ФАС Центрального округа от 18.10.2012 N А35-10180/2011.X

Больше всего споров на практике возникают в связи с выбытием основных средств, у которых остаточная стоимость к моменту выбытия не равна нулю.

Суды всех округов единодушно признают, что в п. 3 ст. 170 НК РФ нет такого основания для восстановления НДС, как списание недоамортизированных объектов основных средств.X

Например, ФАС Волго-Вятского округа признал, что Налоговый кодекс не содержит положений, обязывающих налогоплательщика восстановить и уплатить в бюджет суммы НДС, уплаченные и предъявленные к возмещению при приобретении основных средств, в случае утраты этих основных средств в результате форс-мажорных обстоятельств (пожара) (Постановление от 06.06.2007 N А11-6204/2006-К2-18/388 <*>).X

--------------------------------

<*> Правомерность этого решения подтверждена Определением ВАС РФ от 19.12.2007 N 17090/07.X

Аналогичные решения принимаются и в других округах, причем независимо от того, по каким причинам происходит выбытие недоамортизированных объектов (см. Постановления ФАС Дальневосточного округа от 02.11.2011 N Ф03-4834/2011, ФАС Западно-Сибирского округа от 08.06.2009 N Ф04-3363/2009(8255-А45-34), ФАС Московского округа от 23.03.2012 N А40-51601/11-129-222, ФАС Поволжского округа от 27.01.2011 N А55-7952/2010, ФАС Северо-Западного округа от 01.12.2008 N А56-7410/2008, ФАС Уральского округа от 12.05.2009 N Ф09-2827/09-С2, ФАС Северо-Кавказского округа от 23.11.2012 N А32-36919/2011).X

Нельзя не сказать, что нам все же удалось найти одно решение, вынесенное судом в пользу налогового органа. В Постановлении ФАС Поволжского округа от 03.04.2009 N А65-13677/2008 <*> указано, что ранее принятые к вычету суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам, ликвидированным до окончания срока амортизации, подлежат восстановлению. Но, как нам кажется, этот вывод совершенно справедлив для той конкретной ситуации, которая была рассмотрена судом, поскольку в этом деле речь идет об основных средствах (скважинах), которые были ликвидированы еще до ввода в эксплуатацию и, соответственно, вообще не использовались в операциях, облагаемых НДС.X

--------------------------------

<*> ВАС РФ не нашел оснований для пересмотра данного дела (Определение ВАС РФ от 11.06.2009 N ВАС-7189/09).X

Итак, Налоговый кодекс не обязывает вас восстанавливать правомерно принятые к вычету суммы НДС в ситуациях, которые явно в п. 3 ст. 170 НК РФ не указаны.X

В частности, вы не должны восстанавливать налог при списании недоамортизированных основных средств, похищенных или испорченных товаров, неликвидных материалов.

Однако налоговые инспекторы на местах, которые руководствуются в своей работе не Налоговым кодексом РФ, а исключительно разъяснениями вышестоящих налоговых органов, при проведении проверок будут настаивать на восстановлении.X

Поэтому во всех перечисленных ситуациях вам необходимо самостоятельно принимать решение о восстановлении либо невосстановлении НДС (в зависимости от того, насколько вы готовы к спору с налоговым органом, который, вполне возможно, придется решать в суде).