22.6. Облік господарських операцій на підприємствах громадського харчування

22.6.1. Загальні засади організації бухгалтерського обліку у сфері громадського харчування

Порядок відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій у сфері громадського харчування регламентується Методичними рекомендаціями щодо впровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у сфері громадського харчування і побутових послуг, гармонізованих з міжнаро­дними стандартами, затвердженими наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 17 червня 2003 р. № 157. Методичні рекоме­ндації висвітлюють питання методології бухгалтерського обліку згідно з П(С)БО.

Питання організації бухгалтерського обліку у сфері громадського харчу­вання вирішується власником або уповноваженим органом (посадовою особою) відповідно до законодавства та установчих документів. Підприємство (підпри­ємець) самостійно визначає облікову політику, форму бухгалтерського обліку, затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і реєстрів аналітичного обліку, об'єкти і періодич­ність проведення інвентаризації активів і зобов'язань.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, форми і перелік яких визначаються нормативними актами. Інформа­ція, що міститься у прийнятих на облік первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку, у регістрах синтетичного та аналітичного обліку. Підприємства для узагальнення інформації ведуть облік на рахунках від­повідно до Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'я­зань і господарських операцій підприємств і організацій та Інструкції про його застосування, які затверджені наказом Міністерства фінансів від 30.11.99 № 291

Суб'єкти малого підприємництва у сфері громадського харчування можуть використовувати спрощену форму бухгалтерського обліку відповідно до Поло­ження про спрощену форму бухгалтерського обліку суб'єктів малого підприємни­цтва, затвердженого наказом Міністерства фінансів від 30.09.98 № 196. Порядок ведення спрощеної форми бухгалтерського обліку встановлено Вказівками про склад та порядок заповнення облікових регістрів малими підприємствами, затвер­дженими наказом Міністерства фінансів від 31.05.96 № 112. Малі підприємства самостійно обирають варіант ведення спрощеної форми бухгалтерського обліку просту або з використанням регістрів обліку майна малого підприємства. Малі підприємства можуть використовувати План рахунків бухгалтерського обліку ак­тивів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій суб'єктів малого підприєм­ництва, який затверджено наказом Міністерства фінансів від 19.04.2001 № 186.

Завданнями обліку запасів товарів є:

• організація системи документування руху запасів, обліку їх у коморі і звітності матеріально відповідальних осіб перед бухгалтерією;

• синтетичний і аналітичний облік запасів у бухгалтерії;

• контроль за рухом, станом запасів та збереженням власності підприєм­ства.

22.6.2. Облік руху сировини та товарів на складах ( в коморі)

Запаси товарів на підприємствах громадського харчування обліковуються в бухгалтерії у сумарно-грошовому виразі за обліковими цінами, а в місцях їх збе­рігання — у натурально-вартісному виразі. Продукти і товари для виготовлення продукції громадського харчування зберігаються на складах ( в коморі).

Облікова ціна товарів, рівень націнки і ціна продажу визначаються підпри­ємством самостійно і обумовлюються в наказі про облікову політику підприємс­тва. Обліковою ціною товарів в коморах закладів громадського харчування може бути первісна вартість або ціна продажу.

Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і ор­ганізацій, затвердженої наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291, облік руху сировини та товарів на складах підприємств громадського харчування здій­снюється на субрахунку 281 „Товари на складі", за дебетом якого відображаєть­ся збільшення кількості сировини та купованих товарів та їх вартості, за креди­том — зменшення.

Відповідно до П(С)БО 9 „Запаси" придбані або вироблені запаси товарів і сировини зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю. Первіс­ною вартістю запасів товарів і сировини може бути:

• собівартість запасів (фактичні витрати), що придбані за плату;

• собівартість виготовлених власними силами запасів;

• справедлива вартість запасів, одержаних від засновників як внесок до статутного капіталу чи безоплатно або в результаті обміну на подібні за умови, що балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедли­ву вартість одержаних запасів;

• балансова вартість переданих запасів, придбаних у результаті обміну на подібні.

Відповідно до ПБО 9 „Запаси" первісною вартістю запасів, придбаних за плату, є собівартість запасів, що складається з таких фактичних витрат:

• сум, що сплачуються відповідно до договору постачальнику, за винятком непрямих податків;

• сум ввізного мита;

• сум непрямих податків у зв'язку з придбанням запасів, які відшкодовуються підприємству;

• транспортно-заготівельних витрат (витрат на заготівлю запасів, оплату тарифів (фрахту) за вантажно-розвантажувальні роботи і транспортуван­ня запасів усіма видами транспорту до місця їх використання, включаючи витрати за страхування ризиків транспортування запасів);

• інших витрат, безпосередньо пов'язаних із придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Не включаються в первісну вартість сировини, товарів і продуктів харчування: наднормативні збитки і нестачі запасів; витрати за користування позиками; витрати на збут; загальногосподарські й інші подібні витрати, що безпосередньо не пов'язані з придбанням і доставкою запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

Зазначені витрати належать до витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

При вибутті запасів з комори в структурний підрозділ— виробництво, бу­фет, кафе та інші структурні підрозділи оцінку їх необхідно здійснювати за одним із методів, обумовлених П(С)БО 9:

• ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;

• середньозваженої собівартості;

• собівартості перших за часом надходження запасів (далі — FIFO);

• собівартості останніх за часом надходження запасів (далі — LIFO);

• нормативних затрат;

• ціни продажу.

Слід пам'ятати, що для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тіль­ки один із методів.

На основі нижченаведеного прикладу відобразимо застосування найбільш використовуваних методів

Метод середньозваженої собівартості. Згідно з цим методом оцінка прово­диться щодо кожної одиниці запасів шляхом ділення сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів, які були на початок звітного місяця, і одер­жаних запасів у звітному місяці.

Собівартість відпущеного товару, визначеного згідно з методом середньо­зваженої собівартості, становить:

33-9,69 = 319,75 грн.

При цьому залишок у коморі за середньозваженою собівартістю становить у грошовій оцінці:

12-9,69 = 116,25 грн.

Метод FIFO. Відповідно до цього методу списуються за фактичною собіварті­стю у хронологічному порядку: спочатку списуються товари, які надійшли до ко­мори в першу чергу, потім — у другу і так далі з урахуванням вартості залишків. У першу чергу списується залишок товарів у кількості 10 кг, вартість якого становить:

10 ■ 9 = 90,0 грн.

Потім списуються товари, що були прийняті упродовж місяця, у кількості 23 кг, вартість яких становить:

З 1 партії: 20 • 9,8 = 196,0 грн. З 2 партії: 3 • 10 = 30,0 грн.

Таким чином, списано 33 кг на суму:

90,0 + 196,0 + 30 = 316,0 грн.

На кінець звітного періоду на складі залишилося 12 кг масла на суму 120,0 грн.

Метод LIFO. Згідно з цим методом списуються товари за фактичною собіва­ртістю останніх за часом надходження товарів. Таким чином, в першу чергу спи­суються товари, які надійшли останніми, у кількості 15 кг, їх вартість становить:

15-10= 150,0 грн.

Потім списуються товари, які надійшли передостанніми. При цьому необ­хідно списати 18 кг за вартістю 9,8 грн., яких не вистачає до 33 кг:

18-9,8 = 176,4 грн.

Таким чином, списано 33 кг на суму:

150,0+176,4 = 326,4 грн.

На кінець місяця залишилось 12 кг. на суму 109,6 грн., у тому числі 10 кг по 9грн. і 2кг по 9,8 грн.

На дату балансу запаси товарів відображають в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю і чистою вартістю реалізації.

Якщо підприємство громадського харчування реалізує страви та напівфабрикати через структурні підрозділи та іншим підприємствам і для формування ціни продажу використовує єдиний рівень націнок, то в такому випадку облік товарів в коморах ведуть за цінами продажу.

Облік товарів у коморі за первісною вартістю підприємства громадського харчування ведуть за умови, що реалізація продукції і товарів у структурних підрозділах підприємства здійснюються за ціною продажу, до складу якої включено різні рівні націнки.

У податковому обліку вартість товарів і сировини за правилом “першої події” включається до складу валових витрат на підставі пп. 5.1.2 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» відповідно до складу цієї статті до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв’язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продукції (робіт, послуг).

Відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість» підприємства громадського харчування – платники податку на додану вартість – у разі придбання товарів за наявності податкової накладної мають право на податковий кредит. Зазначені підприємства під час формування первісної вартості товарів і тари, які закуповуються, відображають їх купівельну за дебетом рахунку 28 “Товари” без ПДВ. Відповідно до пп. 7.4.5 ст. 7 Закону про ПДВ, не дозволяється включення до податкового кредиту будь–яких витрат щодо сплати податку, що не підтверджені податковими накладними чи податковими деклараціями.

Приклад 22.4. Для купівлі сільськогосподарської продукції з каси підприємства громадського харчування підзвітній особі видано 2300 грн. На доставку транспортом сільськогосподарської продукції витрачено 100 грн.

У бухгалтерському обліку необхідно зробити так:

Якщо закупівля сільськогосподарської продукції здійснюється безпосеред­ньо на місці її вирощування (виробництва), то в угоді купівлі-продажу, яка офор­мляється двостороннім закупівельним актом у письмовій формі або закупівель­ними відомостями покупця, повинні бути вказані: місце укладення угоди, прізвище, ім'я, по батькові продавця, його ідентифікаційний номер, дані з Державного акта (довідки) щодо права власності (користування) землею, назва продукції, ціна оди­ниці продукції

В обліку буде зроблено такі записи:

Дотримання цієї процедури дозволить підприємству не утримувати податок з фізичних осіб при виплаті коштів за придбану сільськогосподарську продукцію. Підприємства-переробники, закупівельники сільськогосподарської продукції про виплачені фізичним особам суми доходів повідомляють податкові органи у вста­новленому порядку.

Облік продуктів і товарів у коморі за продажними цінами передбачає, що продукти і товари, що надійшли на склад, оприбутковуються за ціною їх реалі­зації покупцям. Вона включає: купівельну вартість, торгову націнку, податок на додану вартість. Розмір торгової націнки підприємство громадського харчування встановлює самостійно з урахуванням своїх витрат і попиту на продукцію.

Облік сум транспортно-заготівельних витрат (далі — ТЗВ) згідно з П(С)БО може бути організовано одним з таких способів: шляхом включення сум ТЗВ безпосередньо до складу первісної вартості товарів або шляхом ведення обліку сум ТЗВ на окремому субрахунку. У першому випадку при оприбуткуванні това­рів суми транспортних витрат підлягають безпосередньому розподілу між конкре­тними одиницями придбаних запасів пропорційно вартісному, кількісному або ваговому критерію. Для підприємств громадського харчування такий порядок обліку сум ТЗВ не характерний.

Облік транспортно-заготівельних витрат підприємства громадського харчу­вання ведуть на субрахунку 289 „Транспортно-заготівельні витрати". На даному субрахунку відображають загальну суму транспортно-заготівельних витрат, які не включені до собівартості придбаних запасів товарів. Сума транспортно-заготіве­льних витрат, що узагальнена на даному субрахунку, щомісяця розподіляється між сумою залишку запасів на кінець звітного місяця і сумою запасів, що вибули (вико­ристані, реалізовані, безоплатно передані тощо) за звітний місяць. Сума транспор­тно-заготівельних витрат, яка відноситься до запасів товарів, що вибули, визнача­ється як добуток середнього відсотка транспортно-заготівельних витрат і вартості запасів, що вибули, з відображенням її на тих самих рахунках обліку, у кореспон­денції з якими відображено вибуття цих запасів. Середній відсоток транспортно-заготівельних витрат визначається діленням суми залишків транспортно-заготіве­льних витрат на початок звітного місяця і транспортно-заготівельних витрат за звітний місяць на суму залишку запасів на початок місяця і запасів, що надійшли за звітний місяць.

При цьому витрати на транспортування запасів склали 75 грн., крім цього ПДВ— 15 грн.

Передусім слід визначити, що сума ТЗВ припадає на окремі види запасів. Підприємство здійснює розподіл ТЗВ пропорційно вартості придбаних запасів. Так, з 75 грн. ТЗВ припадає:

• на товари — 50 грн. (75 грн. : 3000 грн. х 2000 грн.);

• на виробничі запаси — 25 грн. (75 грн. : 3000 грн. х 1000 грн.);

Після такого розподілу суми ТЗВ, що відповідають кожному виду запасів, підлягають віднесенню на відповідні субрахунки обліку ТЗВ, що відкриваються до рахунків обліку запасів, з подальшим обліком у встановленому порядку.

Облік транспортно-заготівельних витрат, понесених на придбання товарів, відображається наступним чином:

І нші транспортні витрати, що не пов'язані з придбанням товарів (наприклад, ви­трати на повернення постачальнику згідно з укладеним договором тари, в якій постав­лявся товар на торговельне підприємство, транспортні витрати, пов'язані зі збутом товарів покупцям, транспортні витрати, понесені у зв'язку з внутрішніми перевезення­ми по підприємству тощо) не стосуються до первісної вартості придбаних товарів і відображаються в бухгалтерському обліку безпосередньо у складі витрат звітного пе­ріоду (у випадку якщо транспортування здійснювалося транспортом підприємства роз­дрібної торгівлі — по Дт 92, 93, 94 і Кт 203, 66, 65; у разі якщо транспортні послуги надавалися сторонніми організаціями, — по Дт 92, 93, 94 і Кт 631).

Облік наявності та руху тари під товарами і порожньої тари ведуть на субраху­нку 284 „Тара під товарами". Підприємства громадського харчування можуть вести облік тари за середніми цінами, які встановлюються керівництвом підприємства за видами (групами) тари і цінами на тару. Різниця між цінами придбання і середніми обліковими цінами на тару відноситься на субрахунок 285 „Торгова націнка".

Облік тари відображають у такий спосіб:

Для обліку націнки використовують субрахунок 285 „Торгова націнка" За кредитом субрахунка 285 відображають збільшення сум націнок, за дебетом — їх зменшення. Якщо обліковою ціною комори є вартість продажу за дебетом субра­хунку 281 „Товари на складі", у кореспонденції з субрахунком 285 „Торгова на­цінка" відображають суму націнки підприємства і суму ПДВ.

Типові проведення показані нижче:

Відображення інших операцій з надходження товарів на склад (комору) під­приємства громадського харчування здійснюється так

Відпуск товарів з комори у виробництво (кухню) до філій, буфетів, дрібно-I роздрібної мережі записують за кредитом рахунку 281 „Товари на складі" і дебетом відповідних рахунків: 23 „Виробництво", 282 „Товари в торгівлі". Якщо і обліковою ціною товарів у коморі є купівельна вартість, то формування вартості ;| продажу товарів у підрозділах підприємства відображають бухгалтерськими записами за дебетом рахунків 23 „Виробництво", 282 „Товари в торгівлі" і за кредитом рахунку 285 „Торгова націнка" на суму націнки відповідного підрозділу і суму ПДВ.

Відображення на рахунках бухгалтерського обліку основних операцій після і вибуття товарів з комори подано в таблиці.