2. Порядок визнання й відображення у звіті його елементів

Для правильного визначення фінансового результату діяльності підприємства необхідно дотримуватися умов визнання доходів і видатків, які передбачені П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати" (п. 7-11).

Крім вимог П(С)БО 3 "Звіт про фінансові результати" необхідно досконало знати вимоги до визнання й класифікаціям доходів за П(З)БО 15 "Доходи" і видатків по П(С)БО 16 "Видатки".

Так П(С)БО 15 (пункт 6) відзначене, що не визнаються доходами такі вступи від інших осіб:

• суми непрямих податків, таких як податку на додану вартість, акцизів, інших податків і обов'язкових платежів, що підлягають перерахуванню в бюджет і позабюджетні фонди;

• суми вступів за договором комісії, агентським і іншим аналогічним договорам в інтересах комітента, принципала й таке інше;

• суми попередньої оплати продукції (товарів, робіт і послуг);

• суми авансів у рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг);

• вступу, що належать іншим особам;

• суми задатку під заставу або в погашення позички, якщо це передбачене відповідним договором;

• вступ від розміщення цінних паперів.

Важливе значення має класифікація доходів, яка поєднує їх у групи з метою відображення їх у бухгалтерському обліку й у фінансовій звітності, зокрема у Звіті про фінансові результати.

П(С)БО 15 «Дохід» (п. 7) визначає такі групи доходів:

1 група — дохід (виторг) від реалізації продукції (товарів, робіт, слуг);

II група — інші операційні доходи;

III група — фінансові доходи;

IУ група — надзвичайні доходи;

Дохід (виторг) від реалізації продукції (товарів), інших активів зізнається у випадку:

• покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані із правом власності на продукцію (товар, інший актив);

• підприємство не здійснює надалі керування й контроль над реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

• сума доходу (виторг) може бути вірогідно визначена;

• є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а видатки, пов'язані із цією операцією, можуть бути вірогідно визначені.

Дохід не зізнається, якщо видатки не підлягають достовірній оцінці.

Аванси, отримані від клієнтів і замовників, не є доходом, а визнаються зобов'язаннями.

Дохід від надання послуг, зізнається виходячи зі ступеня завершеності операції по наданню послуг на дату Балансу за умови:

- можливості достовірної оцінки доходу;

- імовірності вступу економічних вигід від надання послуг;

- можливості достовірної оцінки ступені завершеності надання послуг на дату Балансу;

- можливості достовірної оцінки видатків, здійснених для надання послуг і необхідних для їхнього завершення.

Оцінка ступеня завершеності операції по наданню послуг проводиться на підставі:

- ознайомлення з обсягами виконаної роботи;

- визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, які повинні бути надані;

- визначення питомої ваги видатків, яких одержує підприємство у зв'язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких видатків. Сума видатків, здійснених на певну дату, включає тільки ті видатки, які відображають обсяг наданих послуг на ту ж дату.

Якщо послуги укладаються у виконанні невизначеного кількості дій (операцій) за певний період часу, то дохід визначається шляхом рівномірного його нарахування за цей період ( крім випадків, коли інший метод краще визначає ступінь завершеності надання послуг).

Але якщо дохід (виторг) від надання послуг не може бути вірогідно визначений, то він відображається в бухгалтерському обліку в розмірі певних видатків, що підлягають відшкодуванню.

Якщо дохід (виторг) від надання послуг не може бути вірогідно оцінений і не існує ймовірності відшкодування понесених видатків, то дохід не зізнається, а понесені видатки визнаються видатками звітного періоду. Якщо надалі сума доходу буде вірогідно оцінена, то дохід зізнається по такій оцінці.

При визнанні доходів слід пам'ятати, що цільове фінансування може не визнаватися або визнаватися доходом.

Не зізнається цільове фінансування доходом доти, поки не існує підтвердження того, що воно буде отримано й підприємство виконає умови щодо такого фінансування. Так не визнається цільовим фінансуванням плата за користування дитячими дошкільними закладами. Вона включається до складу інших операційних доходів.

Цільове фінансування, яке отримано, визнається доходом протягом тих періодів, у яких були видатки, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.

Цільове фінансування капітальних інвестицій визнається доходом протягом періоду корисного використання відповідних об'єктів інвестування (основних коштів, нематеріальних активів і таке інше) пропорційно сумі нарахованої амортизації цих об'єктів.

Цільове фінансування, для компенсації видатків (збитків), які випробувало підприємство й фінансування для надання підтримки підприємству без установки умов його витрати й виконання в майбутньому певних заходів визнаються дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням доходу.

Дохід може визнаватися в результаті використання активів підприємства іншими сторонами. Такі види доходів можуть бути у вигляді відсотків, роялті й дивідендів.

При цьому такі доходи визнаються якщо:

- імовірний вступ економічних вигід, пов'язаних із цією операцією;

- дохід може бути вірогідно оцінений.

Відсотки визнаються в тому звітному періоді, до якого вони належать, виходячи з бази їх нарахування й строку користування відповідними активами.

Роялті визнаються на основі принципу нарахування відповідно до економічного втримуванню певного угоди.

Дивіденди визнаються в тому періоді, коли ухвалене рішення про їхню виплату.

Правила оцінки доходів визначені П(С)БО 15 "Дохід" (п.п.21- 24).

П(С)БО16 "Видатки" (п.п.5-9) визначають умови визнання або невизнання видатків.

Видатки визнаються видатками певного періоду одночасно з визнанням доходу, для одержання якого вони були здійсненні.

Видатки, які неможливо прямо зв'язати з доходом певного періоду відображаються в складі видатків того звітного періоду, у якім вони були здійсненні.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигід протягом декількох звітних періодів, то видатки визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості між відповідними періодами.

Не визнаються видатками й не включаються у Звіт про фінансові результати:

- платежі по договорах комісії, агентським угодам і іншим аналогічним договорам в інтересах комітента, принципала й таке інше;

- попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг;

- погашення отриманих позичок;

- інші зменшення активів або збільшення зобов'язань, що не відповідають ознакам, наведеним у п. 6 ПБО 16;

-видатки, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно П(С)БО.

Для заповнення Звіту про Фінансові результати використовуються номінальні (тимчасові) рахунку класів 7,8,9 Плану рахунків. До кожного субрахунку доходів передбачений відповідний субрахунок видатків, крім адміністративних видатків, видатків на збут.

Застосування принципу нарахування й відповідності доходів і видатків може бути перенесене до відвантаження. Такі варіанти визнання доходу виникають при умовах договору. Так, якщо замовник оплатив документи на продукцію, але на його прохання вона тимчасово перебуває у виробника, то в цьому випадку виробник має право визначити дохід до відвантаження цієї продукції й показати його у Звіті про фінансові результати.

Дохід пов'язаний з наданням послуг визначається за умови достовірного визначення результату виконаних послуг. При цьому може бути два варіанти.

Перший варіант - якщо послуги укладаються у виконанні не з'ясованого кількості операцій за певний період часу, то в цьому випадку дохід визначається шляхом рівномірного нарахування за цей період. Цей метод застосовується при визначенні доходу від надання послуг з навчання, ( крім короткострокових семінарів), від передплати на річні видання.

Другий варіант - якщо послуги укладаються у виконанні певних обсягів. У цьому випадку дохід зізнається з урахуванням ступеня завершення операції на дату складання Балансу. Для оцінки ступеня завершеності надання послуг не враховуються проміжні й авансові платежі, отримані від клієнтів. Оцінка ступеня завершеності надання послуг здійснюється за допомогою коефіцієнта співвідношення фактичних і оцінених видатків.

Дохід отриманий у результаті використання активів підприємства іншими сторонами, зізнається у вигляді відсотків, роялті, дивідендів.