Учет расходов

Большинство хозяйственных операций, осуществляемых предприятием в процессе хозяйственной деятельности, влечет за собой возникновение расходов.

Основными методологическими документами, которые регламентируют понятия о расходах и их отражение в учете являются Закон Украине «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»; Положение (стандарты) бухгалтерского учета (ПБУ) 1 «Общие требования к финансовой отчетности», ПБУ – 16 «Затраты»; «План бухгалтерских счетов»; Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций (с изменениями и дополнениями).

В общих положениях ПБУ 16 отмечено, что настоящее Положение применяется предприятиями и организациями независимо от форм собственности (кроме банков и бюджетных учреждений).

Учет расходов в строительных организациях организуется в соответствии ПБУ 16 в сочетании с методологическими принципами формирования информации, определенными ПБУ 18 «Строительные контракты».

Термины, приведенные в ПБУ 16 имеют следующее значения:

Элементы расходов – совокупность экономически однородных расходов;

Прямые расходы – расходы, которые могут быть отнесены непосредственно к конкретному объекту расходов экономически целесообразным путем.

Нормальная мощность – ожидаемый средний объем деятельности, который может быть достигнут при условиях обычной деятельности предприятия в течение нескольких лет или операционных циклов с учетом запланированного обслуживания производства.

Объект расходов – продукция, работы, услуги или вид деятельности предприятия, требующие определения связанных с их производством (выполнением) расходов.

Так в Законе Украины о бухгалтерском учете и финансовой отчетности есть разделы, которые определяют такие понятия, как «начисление и соответствие доходов и затрат», «историческая (фактическая) себестоимость»; в ПБУ 1 дается формулировка понятия расходы. Расходы – это уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, что приводит к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала за счет его изъятия или распределения собственниками). Наиболее полно раскрывается понятие о расходах в П(С)БУ 16, которое имеет подразделы – общие положения, определение расходов, состав расходов и раскрытие информации о расходах в примечаниях к финансовой отчетности.

Из определения расходов видно, что они могут происходить в виде:

а) уменьшения активов в отчетном периоде;

б) увеличения обязательств.

К расходам, которые вызывают выбытие активов относятся:

• использование материальных ценностей для производственных нужд, ремонта, в административных целях;

• амортизация необоротных материальных и нематериальных активов;

• потери от обесценивания оборотных и уценки необоротных активов;

• недостачи, потери, прочий ущерб ТМЦ;

• оказание материальной помощи и благотворительные взносы;

• прочие расходы, связанные с уменьшением активов.

Расходы, связанные с увеличением обязательств включают в себя:

- начисление заработной платы, отчислений на социальное страхование, налогов, сборов, обязательных платежей;

• начисление платы за работы и услуги (коммунальные, охрана, транспортные, за аренду) и др.

• прочие начисления, связанные с ростом обязательств предприятия.

Расходы признаются таковыми в том отчетном периоде, в котором их осуществление привело к возникновению доходов. Если их в отчетном периоде невозможно сопоставить с доходами того же периода, то они списываются как затраты в том периоде, в котором возникли. Речь идет о расходах будущих периодов и обеспечении будущих расходов и платежей. Расходы, которые обеспечивают получение доходов в нескольких отчетных периодах, отражаются путем постепенного начисления (амортизация необоротных активов).

Ряд операций, ведущих к уменьшению активов, согласно ПБУ, не признаются расходами, в т.ч.:

• платежи по договорам комиссии, агентским соглашением и другим аналогичным договорам;

• предварительная оплата запасов, работ, услуг;

• выданные авансы;

• прочее уменьшение активов или увеличение обязательств, которые не приводят к уменьшению собственного капитала;

• прочие подобные расходы.

В Плане счетов для учета затрат предназначены счета классов 8 «Расходы по элементам» и 9 «Расходы деятельности», а в Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета приведены варианты учета расходов на отдельных субсчетах восьмого и девятого классов счетов.

Предприятиям дано право самостоятельно выбрать вариант учета расходов. Инструкцией о применении плана счетов предусмотрены следующие варианты:

1. С использованием счетов класса 8 и класса 9;

2. С использованием счетов только класса 9;

3. С использованием счетов только класса 8.

Следует помнить, что для четкой организации учета затрат важное значение имеет их классификация. Частично такая классификация представлена в подразделе «Состав расходов» ПБУ 16. Там выделены следующие виды расходов (табл. 14).

Детальнее все расходы показаны на счетах и субсчетах классов 8 «Расходы по элементам» и 9 «Расходы деятельности» Плана счетов бухгалтерского учета.

Таблица 16.2. Классификация видов расходов.

Виды затрат	Состав затрат
1	2
1. Производствен-ные расходы	1.1. Прямые расходы
	1.2. Общепроизводственные расходы. В том числе: 1.2.1. Переменные расходы
	1.2.2. Постоянные расходы
2. Административ-ные расходы	2.1. Общехозяйственные расходы
	2.2. Общие корпоративные расходы (организационные и др.)
	2.3. Расходы на служебные командировки
	2.4. Расходы на амортизацию основных средств, необоротных активов общехозяйственного назначение и т.п.
	2.5. Прочие расходы
3. Расходы на сбыт	3.1. Расходы на упаковку готовой продукции, товаров
	3.2. Расходы на ремонт тары
	3.3. Оплата работы продавцам, рабочим, которые обеспечивают сбыт
	3.4. Прочие расходы
4. Прочие операци-онные расходы	4.1. Расходы на исследование
	4.2. Себестоимость реализованной иностранной валюты
	4.3. Себестоимость реализованных производственных запасов
	4.4. Расходы от обесценения запасов
	4.5. Недостачи и расходы от порчи ценностей
	4.6. Признанные штрафы, пени, неустойки
	4.7. Прочие расходы
5. Финансовые расходы	5.1. Проценты за кредит
	5.2. Прочие финансовые расходы
6. Потери от участия в капи-тале	6.1. Потери от инвестиций в ассоциированные предприятия
	6.2. Потери от общей деятельности
	6.3. Потери от инвестиций в дочерние предприятия
7. Прочие расходы	См. субсчета счета 97 в Плане счетов
8. Налоги на прибыль	См. субсчета счета 98 в Плане счетов
9. Чрезвычайные расходы	9.1. Расходы от стихийных бедствий
	9.2. Расходы от технологических катастроф
	9.3. Прочие расходы

Следует отменить, что расходы соответственно ПБУ 1 и Плану счетов делятся на затраты по элементам (Класс счетов 8) и по видам деятельности (Класс счетов 9).

Выделяются такие расходы по элементам:

1. Материальные расходы (80);

2. Расходы на оплату труда (81);

3. Отчисление на социальные мероприятия (82);

4. Амортизация (83);

5. Прочие операционные расходы (84);

6. Прочие расходы (85).

Каждый из этих счетов имеет субсчета. Учет расходов по элементам нужен для заполнения второго раздела Отчета о финансовых результатах (форма 2), а также для сбора информации по отдельным видам расходов для последующего их планирования. Следует отметить, что все счета класса 8 – транзитные, они не имеют сальдо, а расходы, которые учитываются на этих счетах, списываются на счета производственных и других расходов. Например, отпущены материалы на производство изделий – Дт 801 «Расходы сырья и материалов» – Кт 201 «Сырье и материалы» и сразу делается бухгалтерская проводка для включения этих затрат в производственную себестоимость – Дт 23 «Производство» – Кт 801 «Расходы сырья и материалов» на такую же сумму. Если учитываются косвенные затраты, связанные с производством, то вместо счета 23 «Производство» используется счет 91 «Общепроизводственные расходы». На протяжении месяца косвенные затраты собираются на счете 91 «Общепроизводственные расходы», а в конце месяца их общая сумма списывается на счет 23 «Производство» для распределения по видам изделий. Критериями такого распределения могут быть доля прямых материальных затрат или затрат на оплату труда, а также доля всех прямых расходов, отнесенных на остальные виды продукции.

В состав общепроизводственных расходов включаются:

• расходы на управление производством;

• амортизация основных средств и нематериальных активов общепроизводственного назначения;

• расходы на содержание, эксплуатацию, ремонт, страхование, операционную аренду основных средств и прочих необоротных активов общепроизводственного назначения;

• расходы на усовершенствование технологии производства, отопления, освещение, водоснабжение и прочее содержание производственных помещений;

• расходы на обслуживание производственного процесса, на охрану труда, технику безопасности, охрану природной среды и прочие расходы общепроизводственного назначения.

Общепроизводственные расходы делятся на постоянные и переменные (подробно об учете производственных расходов см. в разделе «Учет производственных расходов»).

Расходы, которые не связаны с производством, учитываются на счетах:

92 – Административные расходы

93 – Расходы на сбыт

94 – Прочие расходы операционной деятельности

95 – Финансовые расходы

96 – Расходы от участия в капитале

97 – Прочие расходы

98 – Налог на прибыль

99 – Чрезвычайные расходы.

Каждый из этих счетов имеет субсчета, которые приведены в Плане бухгалтерских счетов. На протяжении отчетного периода по дебету этих субсчетов ведется учет затрат нарастающим итогом. В конце периода общая сумма затрат по любому из субсчетов списывается на соответствующие субсчета счета 79 «Финансовые результаты» проводкой – Дт 79 – Кт 92-99. Таким образом счета класса 9 закрываются и сальдо не имеют.

К административным расходам относятся общехозяйственные расходы, направленные на обслуживание и управление предприятием, в т.ч.:

• общие корпоративные расходы (организационные, представительские и т.п.);

• расходы на обслуживание, командировки и содержание аппарата управления;

• расходы на содержание основных средств и прочих необоротных активов общехозяйственного назначения;

• расходы на связь (почтовые, телеграфные, телефонные и др.);

• налоги, сборы, обязательные платежи, которые не включаются в производственную себестоимость;

• прочие расходы общехозяйственного назначения.

Расходы на сбыт связаны с расходами упаковочных материалов для затаривания продукции и товаров, на ремонт тары, оплату труда работникам торговли и обеспечивающим сбыт, на рекламу и исследование рынка, на предпродажную подготовку товаров и другие, обеспечивающие сбыт продукции и сферу товарного обращения. В торговых организациях в состав расходов на сбыт включаются издержки обращения.

В состав прочих операционных расходов включаются расходы, обусловленные субсчетами к счету 94 - их 10 и они приведены в Плане бухгалтерских счетов (Приложение А).

К финансовым расходам относятся расходы на проценты (за пользование кредитами полученными, по облигациям выпущенным, по финансовой аренде и т.п.) и прочие расходы, связанные с привлечением заемного капитала.

В состав прочих расходов включаются все остальные, которые не связаны непосредственно с производством или реализацией товаров (работ, услуг). Их детализация представлена на субсчетах к счету 97 в Плане бухгалтерских счетов.

Налоги на прибыль признаются расходами согласно ПБУ 17 «Налог на прибыль».

Чрезвычайные расходы включаются в финансовую отчетность за вычетом суммы, на которую уменьшается налог на прибыль от деятельности предприятия в результате убытков от чрезвычайных событий.

В некоторых случаях, согласно Инструкции по применению Плана счетов, могут дебетоваться и другие счета в корреспонденции с кредитом счетов класса 9.

Финансовый результат – это конечный результат деятельности предприятия. Он характеризуется суммой прибыли или убытка и отражается в балансе в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 2 «Баланс» в первом разделе пассива по статье «нераспределенная прибыль (нераспределенный убыток)».