Контрольные вопросы.

1. Что относится к прочим необоротным материальным активам?

2. Какие варианты начисления амортизации прочих необоротных материальных активов предусмотрены ПБУ 7 «Основные средства»?

3. Какие методы начисления амортизации прочих необоротных материальных активов предусмотрены ПБУ 7?

4. В чем отличие прочих необоротных материальных активов от основных средств?

5. Какие документы служат основанием для отражения в учете обязательств по финансовой аренде?

8. Учет нематериальных активов.

В современных условиях одним из видов имущества предприятия являются нематериальные активы. Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о нематериальных активах и ее раскрытии в финансовой отчетности определены П(С)БУ 8 “Нематериальные активы”.

Его положения не распространяются на гудвилл и операции с нематериальными активами, особенности учета которых определяются другими нормативными документами.

В ПБУ 8 рассмотрены:

- термины, которые использованы в стандарте и их значение;

- условия признания и оценка нематериальных активов;

- переоценка нематериальных активов;

- амортизация нематериальных активов;

- уменьшение полезности нематериальных активов;

- выбытие нематериальных активов;

- раскрытие информации о нематериальных активах в примечаниях к финансовым отчетам.

Пунктом 4 ПБУ 8 нематериальный актив определен как немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован и содержится предприятием с целью использования в течении периода больше одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, в административных целях или предоставления в аренду другим лицам.

Как видно из приведенного выше определения нематериальные активы характеризуются следующими специфическими признаками:

- не имеют материальной формы;

- могут быть идентифицированы.

К ним относятся права пользования имуществом и природными ресурсами, права на товарные знаки и торговые марки, права на изображения, полезные модели, сорта растений, породы животных, ноу-хау, права на литературные и музыкальные произведения и другие права.

Нематериальные активы могут быть приобретены или получены предприятиями. Они признаются активами и отражаются в балансе если:

- существует вероятность получения будущих экономических выгод, связанных с их использованием;

- их стоимость может быть достоверно определена.

Нематериальные активы, полученные в результате разработки, признаются активами и отражаются в балансе в случаях, если предприятие имеет:

- намерения, технические возможности и ресурсы для доведения их до состояния пригодности к использованию;

- возможность получения будущих экономических выгод от их использования или реализации;

- информацию для достоверного определения расходов, связанных с их разработкой.

При несоблюдении указанных условий расходы должны признаваться в том отчетном периоде, на протяжении которого они были осуществлены.

Не признаются нематериальными активами и включаются в расходы периода, в котором они были осуществлены:

- расходы на исследования;

- расходы на подготовку и переподготовку кадров;

- расходы на рекламу и продвижение продукции на рынке;

- расходы на создание, реорганизацию и перемещение предприятия или его части;

• расходы на повышение деловой репутации предприятия;

• стоимость изданий и расходы на создание торговых марок (товарных знаков).

Приобретенные (созданные) нематериальные активы зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость состоит из:

- стоимости приобретения (за вычетом полученных торговых скидок);

- таможенной пошлины;

- косвенных налогов, которые не подлежат возмещению;

- других расходов, непосредственно связанных с приобретением объекта, и его приведением в состояние пригодности для использования по назначению.

Оплата процентов за кредит, использованный для приобретения (создания) нематериальных активов в их первоначальную стоимость не включается.

Первоначальной стоимостью нематериальных активов, полученных в обмен на подобные объекты, считается:

1. Остаточная стоимость переданного объекта;

2. Справедливая стоимость полученного объекта, если остаточная стоимость переданного объекта окажется выше. В этом случае разница между остаточной стоимостью переданного объекта и справедливой стоимостью полученного объекта включается в состав расходов и финансового результата отчетного периода.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных в обмен (или частичный обмен) на неподобный объект, равняется справедливой стоимости переданного объекта, увеличенной или уменьшенной на сумму денежных средств или их эквивалентов, уплаченную (полученную) при обмене.

Первоначальной стоимостью безвозмездно полученных нематериальных активов является их справедливая стоимость на дату получения с учетом расходов, предусмотренных пунктом 11 ПБУ 8.

Внесенные учредителями в уставной капитал нематериальные активы приходуются по оговоренной участниками справедливой стоимости с учетом расходов, предусмотренных пунктом 11 ПБУ 8.

Нематериальные активы, полученные в результате объединения предприятий, оцениваются по их справедливой стоимости.

Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов, оплаченных общей суммой, определяется путем распределения этой суммы пропорционально справедливой стоимости каждого из приобретенных объектов.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных предприятием включает прямые затраты (материальные, на оплату труда и другие), непосредственно связанные с их созданием и приведением в состояние пригодности для использования по назначению.

Учет нематериальных активов осуществляется на счете 12 «Нематериальные активы». Этот счет относится к счетам хозяйственных средств, основной, активный.

По дебету счета отражается поступление объектов и их дооценка, а по кредиту – списание и уценка объектов.

Сальдо счета дебетовое, показывает стоимость имеющихся у предприятия нематериальных активов, и отражается справочно в первом разделе актива баланса.

Аналитический учет нематериальных активов ведется в разрезе групп, а внутри каждой группы в разрезе объектов. Группа нематериальных активов - это совокупность однотипных по назначению и условиям использования объектов. Выделяются такие группы:

- права пользования природными ресурсами (недрами, другими ресурсами природной среды, геологической и другой информацией об естественной среде и т.д.);

- права пользования имуществом (зданиями, земельными участками, права на аренду помещений и т.д.);

- права на знаки для товаров и услуг (товарные знаки, торговые марки фирменные названия и т.д.);

- права на объекты промышленной собственности (на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, сорта растений, породы животных,

Ноу-Хау, защита от недобросовестной конкуренции и т.д.);

- авторские и смежные с ними права (на литературные и музыкальные произведения, базы данных, программы для ПК и т.д.);

• незавершенные капитальные инвестиции в нематериальные активы;

• другие нематериальные активы (права на осуществление деятельности,

на использование экономических привилегий и т.д.).

Для учета каждой группы нематериальных активов к счету 12 предусмотрено шесть субсчетов (см. приложение А).

Оприходование любого объекта нематериальных активов осуществляется на основании надлежаще оформленных первичных документов. Так как нематериальные активы по характеру использования, порядку перенесения стоимости аналогичны основным средствам, то вполне приемлемым является использование типовых форм документов, предназначенных для операций с основными средствами. В частности, поступление нематериальных активов следует оформлять Актом приемки – передачи (ОС-1).

В акте, кроме наименования объекта, необходимо дать его подробное описание, а также изложить порядок использования. К акту должны прилагаться документы, которые подтверждают имущественные права на объект (патенты, свидетельства, договоры о продаже и т.д.), правильно юридически оформленные.

В процессе использования нематериальных активов начисляется амортизация. Начисление амортизации осуществляется на протяжении срока их полезного использования, которое устанавливается предприятием самостоятельно при зачислении каждого объекта на баланс, но он не должен превышать 20 лет.

При определении срока полезного использования каждого объекта нематериальных активов необходимо учитывать:

- сроки использования подобных объектов;

- возможный моральный износ;

- правовые и другие существующие ограничения и прочие факторы.

Метод начисления амортизации предприятие выбирает самостоятельно из числа предусмотренных ПБУ 7 для основных средств с учетом условий получения будущих экономических выгод. Порядок расчета амортизации нематериальных активов аналогичен такому, который предусмотрен для основных средств в ПБУ 7 “Основные средства”. Причем, из-за отсутствия материальной формы объектов нематериальных активов, их ликвидационная стоимость приравнивается нулю. Исключения составляют случаи, если:

- существует безусловное обязательство другого лица приобрести конкретный объект по окончании срока его использования;

- ликвидационная стоимость может быть определена на основе информации существующего активного рынка и ожидается, что такой рынок будет существовать по окончании срока использования данного объекта.

Амортизация нематериальных активов начисляется ежемесячно. При этом на полученные объекты она начисляется с месяца, следующего за месяцем их поступления, а на списанные прекращается с месяца, следующего за месяцем выбытия.

Если ожидаются изменения срока полезного использования объекта или условий получения будущих экономических выгод, то предприятие в конце отчетного года может пересмотреть срок его использования и метод начисления амортизации. Учет амортизации нематериальных активов ведется на счете 133 “Накопленная амортизация”. Счет 133 регулирующий к счету 12, контрактивний (пассивный). По кредиту отражается накопление амортизации, а по дебету списание. Сальдо счета кредитовое, показывает сумму накопленной амортизации имеющихся у предприятия нематериальных активов и справочно отражается в 1 разделе актива баланса.

На протяжении периода использования нематериальных активов может возникнуть необходимость их усовершенствования и переоценки. Расходы на усовершенствование, в результате осуществления которых повышаются возможности и увеличиваются сроки использования нематериальных активов, и, таким образом, увеличиваются ожидаемые экономические выгоды, относятся в дебет счета 12 “Нематериальные активы”, то есть на увеличение первоначальной стоимости конкретных объектов с кредита счета 154 “Приобретение (создание) нематериальных активов”.

Объекты, для которых существует активный рынок, предприятие может переоценивать на дату баланса по справедливой стоимости. При этом, если переоценен один из объектов какой-то группы нематериальных активов, то необходимо переоценить все другие объекты, которые входят в эту группу. В дальнейшем объекты данной группы должны переоцениваться ежегодно.

Переоценка объектов нематериальных активов осуществляется с учетом индексов переоценки. Индекс переоценки определяется путем деления справедливой стоимости объекта на его остаточную стоимость.

Сумма дооценки нематериальных активов относится на увеличение дополнительного капитала. Все последующие изменения стоимости нематериальных активов отражаются на бухгалтерских счетах с учетом предшествующих уценок или дооценок.

Если уменьшается полезность отдельных объектов нематериальных активов, то потери от этого относятся на расходы текущего отчетного периода с одновременным увеличением суммы накопленной по ним амортизации.

Списываться нематериальные активы могут в связи с:

- невозможностью дальнейшего использования или полным переносом стоимости на расходы предприятия;

- реализацией;

- передачей как взнос в уставный капитал других предприятий;

- безвозмездной передачей.

Списание нематериальных активов оформляется актами, в которых детально характеризуются объекты и указываются причины их списания. Для этой цели можно использовать акт списания (ОС – 3).

Реализация и передача другим предприятиям оформляются Актом приемки – передачи (ОС–1). На реализованные объекты также выписывается счет, который служит основанием для осуществления расчетов с покупателями. В продажную стоимость реализованных нематериальных активов включается НДС по установленной ставке.

Доход от реализации нематериальных активов отражается на счете 742 «Доход от реализации необоротных активов», а остаточная стоимость реализованных объектов и другие расходы, связанные с реализацией – на счете 972 «Себестоимость реализованных необоротных активов». В конце месяца и доход, и себестоимость реализованных объектов списываются на счет 793 «Результат прочей обычной деятельности».

Бухгалтерские записи по учету нематериальных активов и их износа

Документ	Содержание записи	Корр. счетов
		Дебет	Кредит
1	2	3	4
Счета поставщиков Акт приёмки-передачи ОС – 1 Расчётно-платёжная ведомость Расчёт бухгалтерии Накладные Акт приём-ки-передачи ОС – 1 Акт приёмки-передачи	1. Приняты к оплате счета поставщиков за нематериальные активы:
	- покупная стоимость объектов	154	63
	- НДС	641	63
	2. Зачислены приобретённые объекты в состав нематериальных активов	12	154
	3. Отражены расходы на создание програм-много обеспечения для собственных нужд:
	3.1 Начислена заработная плата программистам	154	661
	3.2 Произведены обязательные отчисления от заработной платы	154	65
	3.3 Списаны израсходованные на создание программного обеспечения материальные ресурсы	154	20
	4. Зачислено созданное программное обеспечение в состав нематериальных активов	125	154
	5. Отражено безвозмездное получение нематериальных активов:
	- по справедливой стоимости	12	424
Акт дооценки	6. Произведена дооценка нематериальных активов	12	423
Расчёт бухгалтерии	7. Начислена амортизация нематериальных активов, используемых для:
	7.1 нужд производства	23	133
	7.2 общепроизводственных нужд	91	133
	7.3 административных нужд	92	133
	7.4 сбыта продукции	93	133
Счета поставщи-ков	8. Отражён “гудвилл”, возникший при покупке предприятия:
	8.1 Положительный	191	63
	8.2 Отрицательный	63	19
Расчёт бухгалтерии	9. Отражена сумма отрицательного гудвил-ла, признанная доходом отчётного периода	19	746
Акт списания	10. Списан объект нематериальных активов в связи с невозможностью его дальнейшего использования:
	- в сумме накопленной амортизации	133	12
	- в сумме остаточной стоимости	976	12
Расчёт бухгалтерии	11. Отражена сумма НДС от остаточной стоимости ликвидированного, переданного безвозмездно объекта нематериальных активов	976	641
Примечание: такие же записи делаются в учёте при безвозмездной передаче нематериальных активов.
Счета покупате-лям	12. Отражена операция по реализации нематериальных активов:
	12.1 на договорную продажную стоимость с НДС	377	742
	12.2 на сумму НДС, подлежащую начислению в пользу бюджета	742	641
Акт списания	12.3 на сумму накопленной амортизации, начисленной к моменту реализации	133	12
	12.4 на остаточную стоимость	972	12
Справка бухгалтерии	12.5. Списаны в конце месяца: - доходы от реализации нематериальных активов	742	793
	- себестоимость реализованных немате-риальных активов	793	972

Переоценка нематериальных активов оформляется и отражается в учёте аналогично переоценке основных средств.