Глава 5. Контролируемые сделки: понятие и виды

5.1. "Контролируемые сделки" -

новое понятие российского налогообложения

Федеральный закон N 227-ФЗ ввел в НК РФ совершенно новый термин - контролируемые сделки. При этом специального определения этому термину законодатели почему-то не дали, а определили его через перечисление этих сделок. Следует отметить, что определение и признаки таких сделок вызвали наиболее горячие споры при обсуждении соответствующего законопроекта.

Проанализировав текст ст. 105.14 НК РФ, можно сделать вывод, что контролируемые сделки - это сделки, в отношении которых налоговые органы вправе инициировать контроль на предмет соответствия примененных в них цен уровню рыночных цен для целей налогообложения. То есть цены по таким сделкам налоговый орган вправе проверить на предмет соответствия рыночным.

Следовательно, выявление налоговыми органами контролируемой сделки - это повод для начала соответствующей проверки.

Статья 40 НК РФ устанавливала четыре основания, по которым налоговые органы были вправе осуществлять контроль за ценами для целей налогообложения:

1) при совершении сделок между взаимозависимыми лицами;

2) при совершении товарообменных (бартерных) операций;

3) при совершении внешнеторговых сделок;

4) при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Представители налоговых органов постоянно говорили о том, что данный перечень оснований чрезвычайно мал, что позволяет налогоплательщикам только по формальным основаниям избегать налогового контроля за ценами, тем самым уклоняясь от налогообложения.

Кроме того, было много споров по поводу неопределенности термина "бартерные операции". Особую сложность на практике вызывало применение четвертого основания, т.к. формулировки "уровень цен", "непродолжительный период времени", "в ту или иную сторону" имели неоднозначное толкование.

Федеральный законодатель постарался учесть все вышеперечисленные претензии к содержанию ст. 40 НК РФ.

Прежде всего следует отметить, что ст. 105.14 "Контролируемые сделки" НК РФ вообще не содержит среди перечня оснований для проведения контроля за ценами таких оснований, как совершение сделок с "отклонением более чем на 20% от уровня цен, применяемых налогоплательщиком" и "бартерные сделки".

Кроме того, имеющиеся основания для проведения налогового контроля по сравнению со ст. 40 НК РФ значительно расширены.

Следует отметить, что ст. 105.14 НК РФ, на наш взгляд, изложена законодателем достаточно сумбурно. Проанализировав ее содержание, мы сформулировали следующие основные правила признания сделок контролируемыми.

По общему правилу контролируемые сделки - это сделки между взаимозависимыми лицами (напомним, что понятие взаимозависимых лиц содержится в гл. 14.1 НК РФ).

Из этого правила есть исключение:

- не все сделки между взаимозависимыми лицами признаются контролируемыми;

- некоторые сделки и между невзаимозависимыми лицами признаются контролируемыми.

Иными словами, в некоторых случаях сделки даже между взаимозависимыми лицами не признаются контролируемыми, а сделки между невзаимозависимыми лицами - признаются контролируемыми.

То есть законодатель разделяет чисто контролируемые сделки (сделки между взаимозависимыми лицами) и приравненные к ним сделки (т.е. сделки, имеющие тот же правовой статус, что и контролируемые сделки (пп. 1 п. 1 - пп. 3 п. 1 ст. 105.14 НК РФ): сделки с "промежуточным" звеном > 1 млрд, сделки внешнеторговые с биржевым товаром > 60 млн, сделки с "офшорным" контрагентом > 60 млн руб.).

Рассмотрим вышесказанное более подробно.