Міжнародний стандарт аудиту 805

«ОСОБЛИВІ МІРКУВАННЯ — АУДИТИ ОКРЕМИХ ФІНАНСОВИХ ЗВІТІВ ТА ПЕВНИХ ЕЛЕМЕНТІВ, РАХУНКІВ АБО СТАТЕЙ ФІНАНСОВОГО ЗВІТУ»

(чинний для аудитів фінансової звітності за періоди, що починаються 15 грудня 2009 р. або пізніше)

ЗМІСТ

Параграф

Вступ

Сфера застосування цього МСА 1—3

Дати набрання чинності 4

Мета 5

Визначення 6

Вимоги

Міркування при прийнятті завдання 7—9

Міркування при плануванні та проведенні аудиту 10

Міркування щодо формулювання думки та звіту 11—17

Матеріали для застосування та інші пояснювальні матеріали

Сфера застосування цього МСА Д1—Д4

Міркування при прийнятті завдання Д5—Д9

Міркування при плануванні та проведенні аудиту Д10—Д14

Міркування щодо формулювання думки та звіту Д15—Д18

Додаток 1. Приклади певних елементів, рахунків або статей фінансового звіту

Додаток 2. Приклади аудиторських звітів щодо окремого фінансового звіту та його певного елемента

Міжнародний стандарт аудиту (МСА) 805 «Особливі міркування — аудити окремих фінансових звітів та певних елементів, рахунків або статей фінансового звіту» має розглядатися разом із МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до до Міжнародних стандартів аудиту.»

МСА 805

798

Вступ

Сфера застосування цього МСА

1. Міжнародні стандарти аудиту (МСА) серій 100—700 стосуються аудиту фінансової звітності та мають бути застосованими у разі аудитів іншої історичної фінансової інформації. МСА розглядає особливі міркування щодо використання цих МСА під час аудитів окремих фінансових звітів або певного елемента, рахунку або статті фінансового звіту. Окремий фінансовий звіт або певний елемент, рахунок чи стаття фінансового звіту можуть бути складені відповідно до концептуальної основи загального призначення або концептуальної основи спеціального призначення. У разі складання відповідно до концептуальної основи спеціального призначення МСА 800¹ також використовується у зв'язку з аудитом (див. параграф Д1—Д4).

2. Цей МСА не використовується до звіту аудитора компонента, наданого в результаті роботи, виконаної щодо фінансової інформації компонента на прохання аудиторської групи із завдання для цілей аудиту фінансової звітності групи (див. МСА 600²).

3. Цей МСА не виключає вимог інших МСА; він не стосується всіх особливих міркувань, які можуть бути прийнятними у обставинах завдання.

Дати набрання чинності

4. Цей МСА чинний для аудитів окремих фінансових звітів або певних елементів, рахунків і статей фінансових звітів за періоди, що починаються з 15 грудня 2009 р. або пізніше. У разі проведення аудитів окремих фінансових звітів або певних елементів, рахунків або статей фінансових звітів, складених на конкретну дату, цей МСА чинний для аудиту такої інформації, складеної на 14 грудня 2010 р. або пізніше.

Мета

5. Метою аудитора під час застосування МСА в процесі аудиту окремої фінансової звітності або певного елемента, рахунку чи статті є належний розгляд особливих міркувань, які стосуються:

а) прийняття завдання;

б) планування та проведення цього завдання, а також

в) формулювання думки та звіту щодо окремих фінансових звітів або певного елемента, рахунку або статті.

¹ МСА 800 «Особливі міркування — аудити фінансової звітності, складеної відповідно до концептуальних основ спеціального призначення».

² МСА 600 «Особливі міркування — аудити фінансової звітності групи (включаючи роботу аудиторів компонентів)».

799

МСА 805

Визначення

6. Для цілей цього МСА посилання на:

а) елемент фінансової звітності або елемент означає елемент, рахунок або статтю фінансової звітності;

б) Міжнародні стандарти фінансової звітності — це Міжнародні стандарти фінансової звітності, видані Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку; та

в) окрему фінансову звітність або певний елемент фінансової звітності, включаючи відповідні примітки. Відповідні примітки, як правило, включають стислий виклад суттєвих облікових політик та іншої пояснювальної інформації стосовно фінансового звіту або певних елементів.

Вимоги

Міркування при прийнятті завдання

Застосування МСА

7. МСА 200 вимагає від аудитора дотримання вимог усіх МСА, які є доречними для аудиту³. У разі аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансової звітності ця вимога застосовується незалежно від того, чи залучений аудитор також до аудиту повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання. Якщо аудитор не залучений також до аудиту повного пакета фінансової звітності, він не повинен визначити, чи є можливим аудит окремого фінансового звіту або певного елемента цього фінансового звіту відповідно до МСА (див. параграф Д5—Д6).

Прийнятність концептуальної основи фінансової звітності

8. МСА 210 вимагає, щоб аудитор визначив прийнятність концептуальної основи фінансової звітності, застосованої під час складання фінансової звітності⁴. У разі аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту повинно включати, чи призведе застосування концептуальної основи фінансової звітності до подання, яке надає розкриття достатньої інформації, що дасть змогу визначеним користувачам зрозуміти інформацію, яку надає фінансовий звіт, а також вплив суттєвих операцій і подій на інформацію, надану у фінансовому звіті або його елементі (див. параграф Д7).

³ МСА 200 «Загальні цілі незалежного аудитора та проведення аудиту відповідно до Міжнародних

стандартів аудиту», параграф 18.

⁴ МСА 210 «Узгодження умов виконання завдань з аудиту», параграф 6а.

МСА 805

800

Формулювання думки

9. МСА 210 потребує, щоб узгоджені умови завдань з аудиту включали очікувану форму звіту, який надає аудитор⁵. У разі проведення аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту, аудитор має розглянути, чи є очікувана форма звіту прийнятною в таких обставинах (див. параграф Д8—Д9).

Міркування при плануванні та проведенні аудиту

10. МСА 200 вказує на те, що МСА складаються у контексті аудиту фінансової звітності; вони мають бути, як того потребують обставини, застосовані щодо аудиту іншої історичної фінансової інформації^6,7. При плануванні та проведенні аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту аудитор має застосувати усі МСА, що стосуються аудиту, як того потребують обставини при виконанні завдання (див. параграф Д10—Д14).

Міркування щодо формулювання думки та звіту

11. При формулюванні думки та звіту щодо окремого фінансового звіту або елемента фінансового звіту аудитор має застосувати вимоги МСА 700⁸, що стосуються аудиту, як того потребують обставини при виконанні завдання (див. параграф Д15—Д16).

Звітність щодо повного пакета фінансової звітності та окремого фінансового

звіту або певного елемента фінансового звіту

12. У разі, якщо аудитор має зобов'язання щодо виконання завдання з надання звіту щодо окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту у зв'язку із завданням з аудиту повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання, він має надати окремий звіт щодо кожного завдання.

13. Окремий фінансовий звіт, перевірений аудитором, або певний елемент фінансового звіту, перевірений аудитором, може бути опублікований разом із повним пакетом фінансової звітності суб'єкта господарювання, перевіреним аудитором. Якщо аудитор доходить висновку, що подання окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту не відрізняє його значною мірою від повного пакета фінансової звітності, він повинен попросити управлінський персонал виправити ситуацію. Відповідно до параграфів 15 і 16 аудитор повинен також відрізнити думку щодо окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту

⁵ МСА 210, параграф 10д.

⁶ ISA 200, параграф 2.

⁷ ISA 200, параграф 13м пояснює той факт, що термін «фінансова звітність» зазвичай має відношення до повного пакета фінансової звітності, як це визначено вимогами прийнятної концептуальної основи фінансової звітності.

⁸ МСА 700 «Формулювання думки та надання звіту щодо фінансової звітності».

801

МСА 805

та звіту щодо повного пакета фінансової звітності. Аудитор не повинен надавати аудиторський звіт, щодо окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту доти, доки відмінності не будуть доведені.

Модифікована думка, пояснювальні параграфи та параграфи з інших питань у

звіті аудитора щодо повного пакета фінансової звітності суб'єкта

господарювання

14. Якщо в аудиторському звіті надається модифікована думка щодо повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання або звіт містить пояснювальний параграф чи параграф з інших питань, аудитор визначає вплив цього чинника на аудиторський звіт щодо окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту. Якщо це є прийнятним, аудитор модифікує думку щодо окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту, або включає пояснювальний параграф чи параграф з інших питань у аудиторський звіт відповідно (див. параграф

Д17).

15. Якщо аудитор вважає за потрібне вислосити негативну думку або відмову від висловлення думки щодо повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання в цілому, МСА не дозволяє йому включати немодифіковану думку у той самий аудиторський звіт щодо окремого фінансового звіту, який є частиною цієї фінансової звітності, або певного елемента, який є частиною цього фінансового звіту⁹, оскільки така немодифікована думка вступає в суперечність з негативною думкою або відмовою від надання думки щодо повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання в цілому (див. параграф Д18).

16. Якщо аудитор вважає за потрібне висловити негативну думку або відмову від надання думки щодо повного пакета фінансової звітності в цілому, але в контексті окремого аудиту певного елемента, що включений до такої фінансової звітності, він, однак, вважає прийнятним висловити немодифіковану думку щодо такого елемента, то аудитор повинен зробити це тільки у таких випадках, коли:

а) аудитору дозволено це зробити відповідно до законодавства;

б) така думка висловлюється в аудиторському звіті, який не друкується разом із аудиторським звітом, що містить негативну думку або відмову від надання думки, та

в) певний елемент не є значною частиною повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання.

17. Аудитор не висловлює немодифіковану думку щодо окремого фінансового звіту повного пакета фінансової звітності, якщо він вже висловив негативну думку або відмову від надання думки щодо повного

⁹ МСА 705 «Модифікації думки у звіті незалежного аудитора», параграф 15.

МСА 805

802

пакета фінансової звітності в цілому. Таке буває у тому разі, якщо аудиторський звіт щодо окремого фінансового звіту не опубліковується разом із аудиторським звітом, який містить негативну думку або відмову від надання думки. Таке буває тому, що окремий фінансовий звіт є

значною частиною цієї фінансової звітності.

* * *

Матеріали для застосування та інші пояснювальні матеріали

Сфера застосування цього МСА (див. параграф 1)

Д1. МСА 200 визначає термін «історична фінансова інформацію» як інформацію про економічні події, що відбулися в минулі періоди, або про економічні умови чи обставини на певний момент часу, виражених у фінансових показниках стосовно конкретного суб'єкта господарювання. Первинною основою для такої інформації є облікова система суб'єкта господарювання¹⁰.

Д2. МСА 200 визначає термін «фінансова звітність» як структуроване подання історичної фінансової інформації, включаючи відповідні примітки, які призначені повідомляти про економічні ресурси або забов'язання суб'єкта господарювання на певний момент часу, або про зміни у них за певний період часу відповідно до концептуальної основи фінансової звітності. Зазвичай цей термін означає повний пакет фінансової звітності, визначений за вимогами застосованої концептуальної основи¹¹.

Д3. МСА написані у контексті аудиту фінансової звітності¹²; у разі потреби їх слід адаптувати за обставин, якщо вони застосовуються до аудиту іншої історичної фінансової інформації, такої як окремий фінансовий звіт або певний елемент фінансового звіту. Цей МСА надає підтримку в цьому відношенні. (Додаток 1 містить приклади такої іншої історичної фінансової інформації.)

Д4. Завдання з надання достатньої впевненості, крім аудиту історичної фінансової інформації, виконуються відповідно до Міжнародного стандарту завдань з надання впевненості (ISAE) 3000¹³.

¹⁰МСА 200, параграф 13е.

¹¹ МСА 200, параграф 13ж.

¹²МСА 200, параграф 2.

¹³ISAE 3000 «Завдання із надання впевненості, крім аудиту або огляду історичної фінансової інформації».

803

МСА 805

Міркування при прийнятті завдання

Застосування МСА (див. параграф 7)

Д5 МСА 200 потребує від аудитора дотримання: а) відповідних етичних вимог, включаючи вимоги щодо незалежності, які стосуються завдань з аудиту фінансової звітності; б) усіх МСА, які є доречними для аудиту. Стандарт також потребує від аудитора дотримання кожної вимоги будь-якого МСА, крім випадків за обставин аудиту, якщо весь МСА не є доречним або вимога не є доречною, оскільки вона залежить від умови, якої не існує. За виняткових обставин аудитор може вважати за потрібне відступити від доречної вимоги МСА, виконуючи альтернативні

14

процедури для досягнення мети цієї вимоги¹⁴.

Д6. Дотримання вимог МСА стосовно аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту може бути недоречним, якщо аудитор не виконує також завдання з аудиту повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання. У такому разі аудитор часто не має такого самого розуміння суб'єкта господарювання та сфери його діяльності, включаючи його систему внутрішнього контролю, як і аудитор, який здійснює аудит повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання. Аудитор також не має аудиторських доказів щодо загальної якості облікових записів або іншої облікової інформації, яка має бути отримана під час аудиту повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання. Відповідно аудитору можуть знадобитися майбутні докази з метою підтвердження аудиторських доказів, отриманих з облікових записів. У випадку здійснення аудиту певного елемента фінансового звіту деякі МСА вимагають проведення аудиторської роботи, яка може не відповідати елементу, що перевіряється аудитом. Наприклад, хоча вимоги МСА 570¹⁵ напевно є доречними в існуючих обставинах виконання аудиту переліку дебіторської заборгованості, її дотримання може бути недоречним через потребу в аудиторських зусиллях. Якщо аудитор доходить висновку, що аудит окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту відповідно до МСА може бути недоречним, він може обговорити з управлінським персоналом, чи зможе бути більш доречним інший вид завдання.

Прийнятність концептуальної основи фінансової звітності (див. параграф 8)

Д7. Окремий фінансовий звіт або певний елемент фінансової звітності може бути складений відповідно до застосованої концептуальної основи фінансової звітності, що Грунтується на концептуальній основі фінансової звітності, встановленій уповноваженою та визнаною організацією, яка розроблює стандарти, щодо складання повного пакета

¹⁴МСА 200, параграфи 14, 18, та 22—23.

¹⁵МСА 570 «Безперервність».

МСА 805

804

фінансової звітності (наприклад, Міжнародні стандарти фінансової звітності). Якщо це має місце, визначення прийнятності застосованої концептуальної основи може включати розгляд того, чи містить така концептуальна основа усі вимоги концептуальної основи, на якій вона Грунтується, що є доречним при поданні окремого фінансового звіту або певного елемента фінансової звітності, що надає адекватні розкриття.

Формулювання думки (див. параграф 9)

Д8. Форма думки, висловлення аудитором, залежатиме від застосованої концептуальної основи фінансової звітності та будь-якого застосованого законодавчого або нормативного акта¹⁶. Згідно з МСА 700¹⁷:

а) у разі висловлення немодифікованої думки щодо повного пакета фінансової звітності, складеної відповідно до концептуальної основи достовірного подання, в аудиторській думці, якщо інше не вимагається законодавством або нормативним актом, використовується одне з наведених нижче формулювань, які вважаються рівноцінними:

1. фінансова звітність відображає достовірно у всіх суттєвих аспектах .... відповідно до [застосована концептуальна основа фінансової звітності]; або

2. фінансова звітність надає достовірну та справедливу інформацію про .... відповідно до [застосована концептуальна основа фінансової звітності]; та

б) у разі висловлення немодифікованої думки щодо повного пакета фінансової звітності, складеної відповідно до концептуальної основи дотримання вимог, в аудиторській думці зазаначається, що фінансова звітність складена у всіх суттєвих аспектах відповідно до [застосована концептуальна основа фінансової звітності].

Д9. У разі аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту використана концептуальна основа фінансової звітності може не чітко визначати подання фінансового звіту або елемента фінансової звітності. Це може відбуватися, якщо використана концептуальна основа фінансової звітності встановлена вповноваженою та визнаною організацією, яка розробляє стандарти складання повного пакета фінансової звітності (наприклад, Міжнародні стандарти фінансової звітності). Отже, аудитор розглядає, чи очікувана форма думки є прийнятною у зв'язку із використаною концептуальною основою фінансової звітності. Чинники, які можуть вплинути на розгляд аудитора того факту, чи використовувати формулювання «відображає достовірно, у всіх суттєвих аспектах» чи «надає достовірну та справедливу інформацію» в аудиторському звіті, містять таке:

¹⁶МСА 200, параграф 8.

¹⁷МСА 700, параграфи 35—36.

805 МСА 805

• Чи застосована концептуальна основа фінансової звітності обмежується прямо чи опосередковано складанням повного пакета фінансової звітності.

• Чи окремий фінансовий звіт або певний елемент фінансової звітності:

о повністю відповідає кожній із цих вимог концептуальної основи, доречної щодо окремого фінансового звіту або певного елемента, а також подання фінансового звіту або елемента, включаючи відповідні примітки.

о якщо потрібно досягти справедливого подання чи розкриття, що перебувають за межами розкриттів, яких потребує концептуальна основа, або у виняткових обставинах відхиляється від вимог концептуальної основи.

Рішення аудитора щодо очікуваної форми думки є питанням професійного судження. На нього може вплинути той факт, чи застосування формулювання «відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах» або «надає достовірну та справедливу інформацію» в аудиторській думці щодо окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту, складених відповідно до концептуальної основи достовірного подання, є загальноприйнятими в окремих юрисдикціях.

Міркування при плануванні та проведенні аудиту (див. параграф. 10)

Д10. Доречність кожного МСА потребує уважного розгляду. Навіть якщо тільки конкретний елемент фінансового звіту є предметом аудиту, такі МСА, як МСА 240¹⁸ , МСА 550¹⁹ та МСА 570, є в принципі доречними. Причина цього полягає в тому, що елемент може бути викривлений у результаті шахрайства, впливу операцій із пов'язаними сторонами або в разі неправильного застосування припущення щодо безперервної діяльності відповідно до застосованої концептуальної основи фінансової звітності.

Д11. Крім того, МСА розробляються в контексті аудиту фінансової звітності; вони мають бути застосовані, як того потребують обставини під час застосування до аудиту окремої фінансової звітності або певного елемента фінансового звіту²⁰. Наприклад, письмові запевнення управлінського персоналу щодо повного пакета фінансової звітності будуть замінені на письмові запевнення щодо подання фінансового звіту або елемента відповідно до застосованої концептуальної основи фінансової звітності.

¹⁸ МСА 240 «Відповідальність аудитора, що стосується шахрайства, при аудиті фінансової

звітності».

¹⁹МСА 550 «Пов'язані сторони».

²⁰МСА 200, параграф 2.

МСА 805

806

Д12. Під час аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту у зв'язку з аудитом повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання аудитор може бути спроможним застосовувати аудиторські докази, отримані як частина аудиту повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання, в аудиті фінансового звіту або елемента. Проте МСА потребують від аудитора планування та проведення аудиту фінансового звіту або елемента з метою отримання достатніх прийнятних аудиторських доказів, на яких Грунтується думка щодо фінансового звіту або його елемента.

Д13. Окремий фінансовий звіт, який міститься в повному пакеті фінансової звітності, а також багато елементів цієї фінансової звітності, включаючи відповідні примітки, є взаємозв'язаними. Відповідно під час аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту аудитор може бути неспроможним розглядати фінансовий звіт та елемент окремо. Отже, аудитору може бути потрібно виконати процедури щодо взаємозв'язаних статей, щоб досягнути мети аудиту.

Д14. Крім того, рівень суттєвості, визначений для окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту, може біти нижчим, ніж рівень суттєвості, визначений для повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання; ці чинники вплинуть на характер, своєчасність та обсяг аудиторських процедур, а також оцінку невиправлених викривлень.

Міркування щодо формулювання думки та звіту (див. параграф 11)

Д15. МСА 700 вимагає від аудитора під час формулювання думки виконати оцінку того, чи фінансова звітність надає адекватні розкриття, що дають змогу визначеним користувачам зрозуміти вплив суттєвих операцій і подій на інформацію, надану у фінансовій звітності²¹. У разі аудиту окремого фінансового звіту або певного елемента фінансового звіту важливо, щоб фінансовий звіт або певний елемент фінансового звіту, включаючи відповідні примітки, з урахуванням вимог застосованої концептуальної основи фінансової звітності надавали адекватні розкриття, які дадуть можливість визначеним користувачам зрозуміти інформацію, а також вплив суттєвих операцій і подій на інформацію, надану у фінансовому звіті або елементі.

Д16. Додаток 2 цього МСА містить приклади аудиторських звітів щодо окремого фінансового звіту та певного елемента фінансової звітності.

Модифікована думка, пояснювальні параграфи та параграфи з інших питань у

звіті аудитора щодо повного пакета фінансової звітності суб'єкта

господарювання (див. параграф. 14—15)

Д17. Навіть якщо модифікована думка щодо повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання, пояснювальний параграф або параграф з інших питань не мають відношення до перевіреного аудитом

²¹ МСА 700, параграф 13д.

807

МСА 805

фінансового звіту або перевіреного аудитом елемента, аудитор може вважати доречним зробити посилання на модифікацію у параграфі з інших питань в аудиторському звіті щодо фінансової звітності або щодо елемента через те, що він вважає це доречним для розуміння користувачів перевіреного аудитом фінансового звіту або перевіреного аудитом елемента, або відповідного аудиторського звіту (див. МСА 706)²².

Д18. В аудиторському звіті щодо повного пакета фінансової звітності суб'єкта господарювання дозволено висловлення відмови від надання думки стосовно результатів операцій та руху грошових коштів, якщо це доречно, та висловлення немодифікованої думки про фінансовий стан, оскільки відмова від висловлення думки діє виключно щодо результатів операцій та руху грошових коштів, а не фінансової звітності в цілому²³.

²² МСА 706 «Пояснювальні параграфи та параграфи з інших питань у звіті незалежного аудитора», параграф 6

²³ ISA 510 «Перші завдання: залишки на початок періоду» (параграф Д8) та МСА 705 (параграф Д16). МСА 805

Додаток 1

(див. параграф Д3)

Приклади окремих елементів, рахунків або статей фінансового звіту

Дебіторська заборгованість, резерв на сумнівну дебіторську заборгованість, запаси, зобов'язання за нараховані пільги щодо приватного пенсійного забезпечення, відображена у звіті вартість ідентифікованих нематеріальних активів або зобов'язання за «понесені, але не відображені» претензії у страховому портфелі, включаючи відповідні примітки.

• Перелік зовнішніх активів та доходу з приватного пенсійного забезпечення, включаючи відповідні примітки.

• Перелік чистих матеріальних активів, включаючи відповідні примітки.

• Перелік витрат стосовно оренди власності, включаючи пояснювальні примітки.

• Перелік участі в прибутку або бонуси співробітникам, включаючи пояснювальні примітки.

ДОДАТОК 1 до МСА 805

Додаток 2

(див. параграф. Д16)

Приклади звітів аудитора щодо окремого фінансового звіту та певного елемента фінансового звіту

• Приклад 1. Аудиторський звіт щодо окремого фінансового звіту, складеного відповідно до концептуальної основи загального призначення (для цілей цього прикладу — концептуальної основи достовірного подання).

• Приклад 2. Аудиторський звіт щодо окремого фінансового звіту, складеного відповідно до концептуальної основи спеціального призначення (для цілей цього прикладу — концептуальної основи достовірного подання).

• Приклад 3. Аудиторський звіт щодо певного елемента, рахунку або статті фінансового звіту, складеного відповідно до концептуальної основи спеціального призначення (для цілей цього прикладу — концептуальної основи дотримання вимог).

ДОДАТОК 2 до МСА 805 816

Приклад 1

Обставини включають таке:

• Аудит балансу (тобто окремого фінансового звіту).

• Баланс був складений управлінським персоналом суб'єкта господарювання відповідно до вимог концептуальної основи фінансової звітності у юрисдикції X стосовно складання балансу.

• Використана концептуальна основа фінансової звітності — це концептуальна основа достовірного подання, розроблена з метою задовольнити загальну потребу широкого кола користувачів у фінансовій інформації.

• Умови аудиторського завдання відображають описання відповідальності управлінського персоналу за фінансову звітність у МСА 210.

• Аудитор визначає, що застосування формулювання «відображає достовірно, в усіх суттєвих аспектах» є прийнятним у аудиторській думці.

ЗВІТ НЕЗАЛЕЖНОГО АУДИТОРА [Належний адресат]

Ми провели аудит балансу компанії ABC станом на 31 грудня 20X1 р., а також стислий виклад суттєвих облікових політик та іншої пояснювальної інформації (далі — фінансовий звіт).

Відповідальність управлінського персоналу¹ за фінансовий звіт

Управлінський персонал несе відповідальність за складання і достовірне подання доданого фінансового звіту згідно з вимогами концептуальної основи фінансової звітності у юрисдикції Х, які мають відношення до складання такого фінансового звіту, та за такий внутрішній контроль, який управлінський персонал визначає потрібним для того, щоб забезпечити складання фінансового звіту, який не містить суттєвих викривлень внаслідок шахрайства або помилки.

Відповідальність аудитора

Нашою відповідальністю є висловлення думки щодо цього фінансового звіту на основі результатів нашого аудиту. Ми провели аудит відповідно до Міжнародних стандартів аудиту. Ці стандарти вимагають від нас дотримання відповідних етичних вимог, а також планування й виконання аудиту для отримання достатньої впевненості, що фінансові звіти не містять суттєвих викривлень.

⁴ Або інший термін, прийнятний у контексті законодавчої бази окремої юрисдикції.

811 ДОДАТОК 2 до МСА 805

Аудит передбачає виконання процедур для отримання аудиторських доказів щодо сум і розкриття у фінансових звітах. Вибір процедур залежить від судження аудитора, включаючи оцінку ризиків суттєвих викривлень фінансових звітів внаслідок шахрайства або помилки. Виконуючи оцінку цих ризиків, аудитор розглядає заходи внутрішнього контролю, що стосуються складання та достовірного подання суб'єктом господарювання фінансового звіту, з метою розробки аудиторських процедур, які відповідають обставинам, а не з метою висловлення думки щодо ефективності внутрішнього контролю суб'єкта господарювання². Аудит включає також оцінку відповідності використаної облікової політики, прийнятність облікових оцінок, зроблених управлінським персоналом, та оцінку загального подання фінансового звіту.

Ми вважаємо, що отримали достатні і прийнятні аудиторські докази для висловлення нашої думки.

Висловлення думки

На нашу думку, фінансовий звіт достовірно, в усіх суттєвих аспектах відображає фінансовий стан компанії ABC станом на 31 грудня 20X1 р. відповідно до вимог концептуальної основи фінансової звітності у юрисдикції Х, які мають відношення до складання такої фінансової звітності.

[Підпис аудитора]

[Дата аудиторського звіту]

[Адреса аудитора]

² В обставинах, коли аудитор також несе відповідальність за висловлення думки щодо ефективності системи внутрішнього контролю у зв'язку з аудитом фінансової звітності, це речення має бути таким: «Виконуючи оцінку цих ризиків, аудитор розглядає заходи внутрішнього контролю, що стосуються складання та достовірного подання фінансових звітів суб'єкта господарювання, з метою розробки аудиторських процедур, які відповідають обставинам.»

ДОДАТОК 2 до МСА 805

812

Приклад 2

Обставини включають таке:

• Аудит звіту про грошові надходження та витрати (тобто окремого фінансового звіту).

• Фінансовий звіт складений управлінським персоналом суб'єкта господарювання відповідно до основи бухгалтерського обліку грошових надходжень та витрат з метою відповіді на запит про інформацію щодо руху грошових коштів, отриманих від кредитора. Управлінський персонал може зробити вибір концептуальної основи фінансової звітності.

• Використана концептуальна основа фінансової звітності — це концептуальна основа достовірного подання, розроблена з метою задовольнити потребу конкретних користувачів у фінансовій інформації³.

• Аудитор визначає, що застосування виразу «виражає достовірно, в усіх суттєвих аспектах» є прийнятним в аудиторській думці.

• Розповсюдження та використання аудиторського звіту не обмежені.

ЗВІТ НЕЗАЛЕЖНОГО АУДИТОРА [Належний адресат]

Ми провели аудит звіту про грошові надходження та витрати компанії ABC, що додається, за рік, що закінчився 31 грудня 20X1 р., а також стислого викладу суттєвих облікових політик та іншої пояснювальної інформації (далі — фінансовий звіт). Фінансовий звіт було складено управлінським персоналом із використанням основи бухгалтерського обліку грошових надходжень та витрат, описаної у примітці X.

Відповідальність управлінського персоналу⁴ за фінансовий звіт

Управлінський персонал несе відповідальність за складання і достовірне подання фінансового звіту, що додається, згідно з основою бухгалтерського обліку грошових надходжень та витрат, описаної в примітці X; це визначає той факт, що основа бухгалтерського обліку грошових надходжень та витрат є прийнятною з метою складання фінансового звіту в існуючих обставинах, а також за такий внутрішній контроль, який управлінський персонал визначає потрібним для того, щоб забезпечити складання фінансового звіту, який не містить суттєвих викривлень внаслідок шахрайства або помилки.

³ МСА 800 містить вимоги та посібник щодо форми та змісту фінансової звітності, складеної

відповідно до концептуальної основи спеціального призначення.

⁴ Або інший термін, прийнятний у контексті законодавчої бази окремої юрисдикції.

813

ДОДАТОК 2 до МСА 805

Відповідальність аудитора

Нашою відповідальністю є висловлення думки щодо цього фінансового звіту на основі результатів нашого аудиту. Ми провели аудит відповідно до Міжнародних стандартів аудиту. Ці стандарти вимагають від нас дотримання відповідних етичних вимог, а також планування й виконання аудиту для отримання достатньої впевненості, що фінансова звітність не містить суттєвих викривлень.

Аудит передбачає виконання процедур для отримання аудиторських доказів щодо сум і розкриття у фінансовому звіті. Вибір процедур залежить від судження аудитора, включаючи оцінку ризиків суттєвих викривлень фінансового звіту внаслідок шахрайства або помилки. Виконуючи оцінку цих ризиків, аудитор розглядає заходи внутрішнього контролю, що стосуються складання та достовірного подання суб'єктом господарювання фінансового звіту, з метою розробки аудиторських процедур, які відповідають обставинам, а не з метою висловлення думки щодо ефективності внутрішнього контролю суб'єкта господарювання. Аудит включає також оцінку відповідності використаної облікової політики, прийнятність облікових оцінок, зроблених управлінським персоналом, та оцінку загального подання фінансової звітності.

Ми вважаємо, що отримали достатні та відповідні аудиторські докази для висловлення нашої думки.

Висловлення думки

На нашу думку, фінансовий звіт достовірно, в усіх суттєвих аспектах відображає грошові надходження та витрати компанії ABC за рік, що закінчився 31 грудня 20X1 р., відповідно до основи бухгалтерського обліку грошових надходжень та витрат, описаної в примітці X.

Основа бухгалтерського обліку

Не модифікуючи нашу думку, ми звертаємо Вашу увагу на примітку X до фінансового звіту, в якій зазначена основа бухгалтерського обліку. Фінансовий звіт був складений з метою надання інформації кредитору XYZ. Звіт не може використовуватися для інших цілей.

[Підпис аудитора]

[Дата аудиторського звіту]

[Адреса аудитора]

ДОДАТОК 2 до МСА 805

814

Приклад 3

Обставини включають таке:

• Аудит зобов'язань за понесені, але не відображені претензії в страховому портфелі (тобто елемента, рахунку або статті фінансового звіту).

• Фінансова інформація була підготовлена управлінським персоналом суб'єкта господарювання відповідно до положень фінансового звіту, встановлених регуляторним органом з метою дотримання його вимог. У управлінського персоналу немає права вибору концептуальної основи фінансової звітності.

• Використаною концептуальною основою фінансової звітності є концептуальна основа дотримання вимог, розроблена з метою задовольнити потреби конкретних користувачів у фінансовій інформації⁵.

• Умови аудиторського завдання відображують описання відповідальності управлінського персоналу за фінансовий звіт у МСА 210.

• Розповсюдження аудиторського висновку є обмеженим.

ЗВІТ НЕЗАЛЕЖНОГО АУДИТОРА [Належний адресат]

Ми провели аудит переліку зобов'язань за понесені, але не відображені претензії страхової компанії ABC, що додається, станом на 31 грудня 20X1 р. (перелік). Перелік був складений управлінським персоналом на основі [опишіть положення фінансового звіту, встановлені регуляторним органом].

Відповідальність управлінського персоналу⁶ за фінансовий звіт

Управлінський персонал несе відповідальність за складання переліку відповідно до [опишіть положення фінансової звітності, встановлені регуляторним органом], а також за такий внутрішній контроль, який управлінський персонал визначає потрібним для того, щоб забезпечити складання переліку, який не містить суттєвих викривлень внаслідок шахрайства або помилки.

Відповідальність аудитора

Нашою відповідальністю є висловлення думки щодо цього переліку на основі результатів нашого аудиту. Ми провели аудит перевірку відповідно до Міжнародних стандартів аудиту. Ці стандарти вимагають від нас дотримання

⁵ МСА 800 містить вимоги та посібник щодо форми та змісту фінансової звітності, складеної

відповідно до концептуальної основи спеціального призначення.

⁴ Або інший термін, прийнятний у контексті законодавчої бази окремої юрисдикції.

815

ДОДАТОК 2 до МСА 805

відповідних етичних вимог, а також планування й виконання аудиту для отримання достатньої впевненості, що перелік не містить суттєвих викривлень.

Аудит передбачає виконання процедур для отримання аудиторських доказів щодо сум і розкриття у переліку. Вибір процедур залежить від судження аудитора, включаючи оцінку ризиків суттєвих викривлень переліку внаслідок шахрайства або помилки.

Виконуючи оцінку цих ризиків, аудитор розглядає заходи внутрішнього контролю, що стосуються складання та достовірного подання суб'єктом господарювання переліку, з метою розробки аудиторських процедур, які відповідають обставинам, а не з метою висловлення думки щодо ефективності внутрішнього контролю суб'єкта господарювання. Аудит включає також оцінку відповідності використаної облікової політики, прийнятність облікових оцінок, зроблених управлінським персоналом, та оцінку загального подання переліку.

Ми вважаємо, що отримали достатні та відповідні аудиторські докази для висловлення нашої думки.

Висловлення думки

На нашу думку, фінансова інформація у переліку зобов'язань за понесені, але не відображені претензії страхової компанії ABC станом на 31 грудня 20X1 р. складена достовірно, в усіх суттєвих аспектах відповідно до [опишіть положення фінансової звітності, встановлені регуляторним органом].

Основа бухгалтерського обліку та обмеження щодо розповсюдження

Не модифікуючи нашу думку, ми звертаємо Вашу увагу на примітку X до переліку, в якій зазначена основа бухгалтерського обліку. Перелік був складений з метою надання допомоги страховій компанії ABC у дотриманні вимог регуляторного органу DEF. В результаті цього звіт не може використовуватися для інших цілей. Наш звіт призначений виключно для страхової компанії ABC та регуляторного органу DEF і не може бути розповсюдженим між іншими сторонами, ніж страхова компанія ABC або регуляторний орган DEF.

[Підпис аудитора]

[Дата аудиторського звіту]

[Адреса аудитора]

ДОДАТОК 2 до МСА 805

816