Тема 6. «Учет процесса производства»

1. Понятие расходов и классификация производственных затрат.

2. Синтетический учет затрат.

3. Учет затрат на производство продукции по статьям калькуляции.

4. Учет и распределение расходов по обслуживанию производства и управлению.

5. Учет затрат вспомогательных производств.

6. Учет расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов и платежей.

7. Учет и инвентаризация НЗП.

1. Процесс производства – основополагающий процесс хозяйственной деятельности любого предприятия. В учетную политику предприятия закладывается порядок учета затрат на производство через систему счетов бухгалтерского учета и классификация группы затрат.

Основными задачами БУ затрат на производство являются:

• своевременное, полное и достоверное отражение фактических затрат на производство и сбыт продукции;

• исчисление (калькулирование) фактической себестоимости отдельных видов и всего объема товарной продукции;

• предоставление управленческим структурам предприятия информации, необходимой для управления производственным процессом и принятия решений;

• контроль за экономным и рациональным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия актива и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников. Расходы организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочим расходам. Затраты на производство продукции относятся к расходам по обычным видам деятельности

В соответствии с задачами и в целях выполнения управленческих и контрольных функций учет затрат на производство осуществляется в нескольких разрезах, в связи с чем производственные затраты можно классифицировать по следующим признакам:

1. По месту возникновения затрат (производствам, цехам, участкам…) и по характеру производства (основное, вспомогательное).

Для контроля за составом затрат и местом их возникновения необходимо знать не только, что затрачено в процессе производства, но и на какие цели эти затраты произведены, т.е. учитывать затраты по направлениям, по отношению к технологическому процессу. В разрезе такого признака затраты группируются по видам производств.

Основное производство – то, в котором осуществляется непосредственно процесс производства продукции, предназначенной для реализации.

Под вспомогательным производством понимают производства, которые не связаны непосредственно с производством основной продукции, а обслуживают его, например, цеха по обеспечению основного производства различными видами энергии, инструментами, запасными частями для ремонта оборудования; подразделения, производящие ремонт, оказывающие транспортные услуги и т.п.

2. По экономическим элементам затраты предприятия на производство продукции складываются из следующих элементов:

- материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

- затраты на оплату труда;

- отчисления на социальные нужды;

- амортизация основных средств;

- прочие затраты

Затраты по экономическим элементам включают разные виды затрат, сгруппированные на соответствующих балансовых счетах. В частности, расход материалов определяется по кредиту счета 10 «Материалы», расходы на оплату труда – по кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и т.п.

3. По способу включения в себестоимость тех или иных видов продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные затраты.

Прямые затраты – те, которые на основе первичных документов можно отнести к затратам определенного вида продукции, работ, услуг (материалы, заработная плата рабочих…)

Косвенные затраты – те, которые одновременно относятся к нескольким видам продукции, работ, услуг (освещение, отопление, работу машин и оборудования….). Их включают в себестоимость продукции (работ, услуг) при определении общей суммы по окончании месяца путем распределения.

Такой учет затрат позволяет анализировать себестоимость по ее составным частям и по некоторым видам продукции. В составе себестоимости продукции прямые затраты, как правило, подразделяют по элементам, а косвенные образуют комплексные статьи, которые состоят из затрат, включающих в себя несколько элементов (общепроизводственные расходы включают ряд элементов: зарплата администрации цеха, амортизация оборудования…)

4. По отношению к технологическому процессу затраты на производство можно подразделить на основные затраты и накладные, к которым относятся затраты на обслуживание производства и затраты на управление производством. В составе последних отдельно, по единым статьям, учитывают расходы на управление цехами (общепроизводственные расходы) и на управление предприятием в целом (общехозяйственные расходы)

5. По связи с технико-экономическими факторами, и главным образом с объемом производства, затраты можно разделить на условно-переменные и условно-постоянные затраты.

Условно-переменные затраты нормируются на единицу продукции: их размер увеличивается или уменьшается в относительно пропорциональном соответствии с изменением объема выпуска продукции. Например, к условно-переменным затратам относятся затраты на основные материалы, заработная плата производственных рабочих.

Условно-постоянные затраты – затраты, абсолютная величина которых лимитируется по цеху или предприятию в целом и не находится в прямой зависимости от объема выполнения производственной программы, например, расходы на освещение и отопление помещений или заработная плата управленческого персонала.

6. По периодичности возникновения затраты подразделяются на текущие и единовременные затраты. К текущим расходам относятся расходы, имеющие частую периодичность, к единовременным (однократным) – расходы на подготовку и освоение выпуска новых видов продукции, расходы, связанные с пуском новых производств и др.

7. По участию в процессе производства затраты подразделяются на производственные и коммерческие затраты.

К производственным относят все расходы, связанные с изготовлением товарной продукции и образующие ее производственную себестоимость. Внепроизводственные (коммерческие) расходы связаны с реализацией продукцией. Производственные и внепроизводственные расходы образуют полную себестоимость продукции.

8. Для планирования и учета расходы, связанные с производством и реализацией продукции, работ, услуг, группируют по статьям калькуляции. Это позволяет формировать производственную и полную себестоимости производимой продукции. Затраты по статьям калькуляции по своему составу шире элементных, так как учитывают характер и структуру производства, создавая базу для определения цены создаваемой продукции и экономического анализа. Типовую группировку расходов по статьям калькуляции можно представить в следующем виде:

1. Сырье и материалы;

2. Возвратные отходы (вычитаются);

3. Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;

4. Топливо и энергия на технологические цели;

5. Заработная плата производственных рабочих;

6. Отчисления на социальные нужды;

7. Расходы на подготовку и освоение производства;

8. Амортизационные отчисления

9. Общепроизводственные расходы;

10. Общехозяйственные расходы;

11. Потери от брака;

12. Прочие производственные расходы;

13. Коммерческие расходы

2. Для обеспечения учета всех затрат в рамках приведенной выше классификации, распределения их между хозяйственными процессами, производствами, видами продукции, создана система счетов БУ. Каждое предприятие, исходя из специфики своей хозяйственной деятельности, должно выбрать ту или иную совокупность счетов для учета затрат.

Затем, исходя из классификации затрат и действующего Плана счетов БУ, необходимо закрепить основные элементы учета затрат в учетной политике предприятия, то есть определить основные счета, используемые для определения себестоимости продукции, а также виды производств, виды деятельности, виды калькуляций, которые формируются по данным определенных бухгалтерских счетов.

В системе счетов бухгалтерского учета для учета затрат используются следующие синтетические счета:

Счет 20 «Основное производство» - предназначен для учета прямых затрат основного производства;

Счет 23 «Вспомогательное производство» - предназначен для учета прямых затрат вспомогательного производства;

Счет 25 «Общепроизводственные расходы» - предназначен для учета косвенных затрат основного производства и затрат по обслуживанию основного производства;

Счет 26 «Общехозяйственные расходы» - предназначен для учета затрат на управление производством;

Счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» - предназначен для учета прямых затрат на обслуживающие производства и хозяйства (служебный жилищный фонд, производственные столовые и др.).

Также используются счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 28 «Брак в производстве» и 97 «Расходы будущих периодов».

3. В себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия включаются затраты, связанные с использованием в процессе производства природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и пр. затраты на ее производство и реализации, в частности:

• затраты на подготовку и освоение производства;

• затраты, непосредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства, включая материальные затраты и расходы на оплату труда работников, расходы по контролю производственных процессов и качества выпускаемой продукции;

• расходы, связанные с изобретательством и рационализаторством, изготовлением и испытанием моделей и образцов, выплатой авторских вознаграждений;

• расходы, связанные с обслуживанием производственного процесса;

• затраты по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности;

• расходы, связанные с управлением производством;

• выплаты, предусмотренные законодательством о труде за не проработанное время, оплата очередных дополнительных отпусков;

• отчисления от заработной платы работников в Пенсионный фонд РФ и др. внебюджетные фонды;

• платежи по обязательному страхованию имущества предприятия;

• затраты на воспроизводство основных производственных фондов, включаемых в себестоимость продукции в форме амортизационных отчислений;

• прочие расходы.

Кроме того, в себестоимость включаются потери от брака, потери от простоев по внутрипроизводственным причинам и от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли.

Перечень статей затрат (калькуляции), их состав и методы распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства. При этом устанавливаемая группировка затрат по статьям должна обеспечить наибольшее выделение расходов, связанных с производством отдельных видов продукции, которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость.

Сырье и материалы отпускают в производство в строгом соответствии с действующими на предприятии нормами расхода по массе, объему, площади и т.п. и оформляют лимитно-заборными картами, требованиями, накладными. Отпуск сырья и материалов в производство оформляется следующей бухгалтерской записью

Дт 20, 23, 25 Кт 10, 16

Стоимость израсходованных в производстве сырья и материалов отражается за вычетом стоимости возвратных отходов. Количество и стоимость возвратных отходов целесообразно по каждому виду продукции определять прямым путем, а при невозможности этого – распределять возвратные отходы по видам продукции пропоционально количеству и стоимости израсходованных сырья и материалов.

Возвратные отходы оформляются следующей бухгалтерской записью

Дт 10 Кт 20, 23, 25

По статье «Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций» отражают затраты на эти изделия, используемы для производства продукции, а также затраты на оплату услуг сторонних организаций производственного характера, которые могут быть прямо отнесены на себестоимость отдельных изделий. Покупные полуфабрикаты предназначены для производства конкретных изделий и обычно прямым путем относятся на эти изделия. При невозможности прямого счета покупные полуфабрикаты распределяют между изделиями способами, указанными для сырья и материалов.

По статье «Топливо и энергия на технологические цели» отражают стоимость израсходованного топлива, горячей и холодной воды, пара и т.п., непосредственно расходуемых в процессе производства продукции. Между отдельными видами продукции стоимость топлива и энергии распределяют в Ведомости распределения услуг вспомогательных производств и хозяйств на основе показателей счетчиков, приборов, а также пропорционально объему площадей и др. показателям.

Если эти расходы можно непосредственно отнести на определенные виды продукции, то в бухгалтерском учете делаются следующие записи

Дт 20, 23 Кт 10, 23, 60

Если топливо и энергия израсходованы на содержание производства и хозяйственные нужды, то они списываются в дебет счетов 25 и 26 соответственно с кредита указанных раннее счетов.

По статье «Заработная плата производственных рабочих» планируют и учитывают основную и дополнительную заработную плату производственных рабочих и ИТР, а по статье «Отчисления на социальные нужды» начисления в Пенсионный фонд, в фонды обязательного медицинского и социального страхования, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве от их заработной платы. Заработная плата производственных рабочих и отчисления от нее включаются в себестоимость отдельных видов продукции путем прямого счета, если на основании первичных документов ее можно непосредственно отнести к определенному виду продукции, в противном случае ее распределяют косвенно-пропорционально сметной ставке этих расходов на единицу продукции.

В бухгалтерском учете начисление заработной платы отражается:

Дт 20, 23, 25,… Кт 70

Отчисления от заработной платы работников в Пенсионный фонд, фонды обязательного медицинского страхования и социального страхование, а также на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве отражается

Дт 20, 23, 25,… Кт 69

Статья «Потери от брака» имеется, как правило, только в отчетных калькуляциях. Браком считаются изделия и полуфабрикаты, которые по своему качеству не соответствуют установленным стандартам, техническим условиям и договорам. Брак делится на исправимый и неисправимый, внутренний и внешний.

Себестоимость внутреннего исправимого брака определяют исходя из стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов, израсходованных на исправление брака, заработной платы рабочих, занятых исправлением брака и отчислений от нее, соответствующей доли общепроизводственных расходов. Потери от внутреннего исправимого брака определяют вычитанием из его себестоимости сумм, удерживаемых с виновных лиц.

Потери от неисправимого брака исчисляют вычитанием из его себестоимости стоимости забракованных изделий по ценам возможного использования и сумм, удерживаемых с виновных лиц.

Стоимость внешнего брака состоит из производственной себестоимости забракованной продукции, расходов на приобретение этой продукции покупателем, а также транспортных расходов при замене забракованной продукции. Штрафы, уплаченные покупателям за поставку бракованной продукции, относят на счет 91 «Прочие доходы и расходы»

Синтетический учет потерь от брака ведется на активном счете 28 «Брак в производстве». По дебету этого счета отражаются затраты по исправлению брака, а также себестоимость окончательного брака

Дт 28 Кт 20, 23 – обнаружен брак в производстве

Дт 28 Кт 10, 23, 25, 70, 69,… - затраты по исправлению брака

По кредиту счета списываются потери от брака в дебет различных счетов в зависимости от причин брака и порядка возмещения потерь

Дт 10, 20, 23, 70, 76, 94 Кт 28

Аналитический учет потерь от брака ведут в разрезе каждого цеха, виду забракованной продукции, статьям расходов.

4. К расходам по обслуживанию производства и управлению относятся расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, затраты по управлению производством и предприятием в целом. Эти виды расходов учитываются на счетах 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы» По дебету этих счетов в течение месяца отражаются соответствующие затраты, и в конце месяца по кредиту этих счетов осуществляется их списание в себестоимость производимой продукции на соответствующие статьи калькуляции пропорционально одной из выбранных баз:

- пропорционально прямой зарплате работников основного производства;

- пропорционально прямым материальным расходам;

- пропорционально прямым расходам (фактическим, нормативным или плановым)

- пропорционально массе и объему продукции

- количеству машино-часов оборудования и др.

Общехозяйственные расходы могут также списываться пропорционально трудовым показателям (человеко-дней, человеко-часов, количеству работников) основного производства. В случае если учет готовой продукции ведется по неполной (сокращенной) производственной себестоимости общехозяйственные расходы списываются в себестоимость реализованной готовой продукции. На конец месяца остатки на указанных счетах отсутствуют.

Общепроизводственные расходы в бухгалтерском учете отражаются в следующем порядке:

Дт 25 Кт 02 – начислена амортизация по основным средствам производственного назначения

Дт 25 Кт 10, 16 – отражена стоимость отпущенных материалов на общепроизводственные нужды и нужды цехов

Дт 25 Кт 70 – начислена заработная плата ИТР цехов

Дт 25 Кт 69 – произведены отчисления от заработной платы работников

Дт 25 Кт 23 – списаны затраты вспомогательного производства на нужды цехов

Дт 20 Кт 25 – списаны в себестоимость производимой продукции общепроизводственные расходы.

Общехозяйственные расходы в бухгалтерском учете отражаются в следующем порядке:

Дт 26 Кт 02 – начислена амортизация по основным средствам общехозяйственного назначения

Дт 26 Кт 10, 16 – отражена стоимость отпущенных материалов на общехозяйственные нужды и нужды заводоуправления

Дт 26 Кт 70 – начислена заработная плата ИТР предприятия и административно-хозяйственному персоналу

Дт 26 Кт 69 – произведены отчисления от заработной платы работников

Дт 26 Кт 23 – списаны затраты вспомогательного производства на общехозяйственные нужды

Дт 20 Кт 26 – списаны в себестоимость производимой продукции общехозяйственные расходы,

либо если учет готовой продукции ведется по неполной (сокращенной) производственной себестоимости:

Дт 90.2 Кт 26 – списаны общехозяйственные расходы

Расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования учитывают обычно на отдельном субсчете счета 25. Аналитический учет этих расходов ведут в разрезе каждого цеха по следующей номенклатуре статей:

1. Амортизация оборудования и транспортных средств;

2. Эксплуатация оборудования (материальные затраты, заработная плата, отчисления от нее, услуги вспомогательных производств);

3. Текущий ремонт оборудования и транспортных средств;

4. Прочие расходы

Учет расходов по обслуживанию, организации, управлению цехами и производствами учитываю на отдельном счете счета 25. Аналитический учет ведется по каждому цеху в отдельности по следующей номенклатуре статей:

1. Содержание аппарата управления цеха;

2. Содержание прочего цехового персонала;

3. Амортизация зданий, сооружений и инвентаря;

4. Содержание зданий, сооружений и инвентаря;

5. Текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря;

6. Испытания, опыты, исследования, рационализация и изобретательство;

7. Охрана труда;

8. Прочие производительные расходы;

9. Потери от простоев;

10. Недостачи и потери от порчи материальных ценностей при хранении в цехах;

11. Прочие непроизводительные расходы

Общие для всей организации расходы учитывают на счете 26 «Общехозяйственные расходы» Их аналитический учет ведут по отдельным статьям, которые группируются в четыре раздела:

1. Расходы на управление организацией (заработная плата аппарата управления организацией и отчисления от нее, командировки, содержание охраны, канцелярские, почтово-телеграфные расходы и пр.) ;

2. Общехозяйственные расходы (содержание прочего общезаводского персонала, амортизация основных средств и нематериальных активов, содержание и текущий ремонт зданий. Сооружений и инвентаря общезаводского характера и пр.);

3. Сборы и отчисления;

4. Общезаводские непроизводительные расходы (потери от простоев и порчи и недостачи материальных ценностей и пр.).

5. К вспомогательным производствам относятся энергетические и отопительные подразделения, ремонтно-механические и ремонтно-строительные подразделения, цеха производства вспомогательной продукции, транспортные цеха и др. Учет прямых затрат вспомогательных производств осуществляется на активном счете 23 «Вспомогательное производство» В дебет счета 23 относятся затраты вспомогательных производств с кредита соответствующих материальных, расчетных и денежных счетов.

Дт 23 Кт 02 – начислена амортизация по основным средствам вспомогательного производства

Дт 23 Кт 10, 16 – отражена стоимость отпущенных материалов на вспомогательное производство

Дт 23 Кт 70 – начислена заработная плата работникам вспомогательного производства

Дт 23 Кт 69 – произведены отчисления от заработной платы работников

Дт 23 Кт 23 – списаны затраты других вспомогательных производств

По окончании месяца затраты вспомогательных производств распределяются пропорционально количеству потребленных услуг или произведенной продукции в соответствующих единицах измерения на основное и вспомогательное производство, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, на затраты обслуживающих производств и хозяйств, а также на счет продаж (в зависимости от вида и условий потребления услуг и продукции вспомогательного производства)

Дт 20, 23, 25, 26, 29, 90.2 Кт 23 - списаны затраты вспомогательного производства

Счет 23 на конец месяца может иметь сальдо в размере незавершенного производства во вспомогательном производстве.

Аналитический учет затрат ведется по каждому цеху вспомогательных производств по отдельным видам продукции (услуг) и статьям затрат.

6. Расходы будущих периодов – затраты, произведенные в отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам. К ним, в частности, относятся расходы на подготовку и освоение производства, по ремонту основных средств, на оплату отпусков, на подписку на периодические издания, арендные платежи и др.

Учет расходов будущих периодов осуществляется на счете 97 «Расходы будущих периодов» По дебету этого счету отражаются расходы с кредита соответствующих материальных, расчетных и др. счетов, а по кредиту - их списание на соответствующие счета учета расходов. Списание со счета 97 осуществляется ежемесячно равными долями в течение срока на который эти расходы запланированы.

Дт 97 Кт 10, 70, 69, 76, …… - отнесены затраты на расходы будущих периодов

Дт 20, 23, 25, 26, 44 Кт 97 – списаны расходы будущих периодов на соответствующие счета учета затрат и расходов.

В целях равномерного включения некоторых видов расходов в затраты на производство продукции организации могут в установленном порядке создавать резервы предстоящих расходов и платежей. Резервы могут создаваться на оплату отпусков работникам, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и итогам работы за год, расходов на ремонт основных средств, производственных затрат по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства и др. Резервы создаются на основании смет, расчетов и др. документов. Начисления в резерв производятся ежемесячно равными долями в течение отчетного года.

Созданные резервы отражают по кредиту счета 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей» и дебету счетов издержек производства и обращения

Дт 20, 23, 25, 26, … Кт 96 - отражено создание резерва предстоящих расходов и платежей

Все расходы, на которые был создан резерв, списываются в дебет счета 96

Дт 96 Кт 10, 70, 69, …… - отражено использование резерва

В конце отчетного года по недочисленным суммам резервов составляют дополнительные бухгалтерские проводки (производят доначисления в резерв), а излишне начисленные суммы резервов сторнируют. В том случае, если какие-то работы, на которые данный резерв начислялся, не были закончены до конца отчетного года, то сумма резерва переносится на следующий отчетный год.

7. При исчислении себестоимости продукции затраты отчетного месяца корректируют на разницу в стоимости незавершенного производства (НЗП) на начало и конец месяца, т.е. к стоимости НЗП на начало месяца прибавляются затраты отчетного месяца и вычитают НЗП на конец месяца.

К НЗП относятся продукция, не прошедшая всех стадий производственного процесса, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытаний и технической приемки. Объем НЗП определяют следующими методами: фактическим взвешиванием, штучным учетом, объемным измерением, условным пересчетом, условным пересчетом, по данным партионного учета. Остатки НЗП на конец отчетного периода в массовом и серийном производстве можно оценивать в балансе по нормативной или плановой производственной себестоимости, по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Для уточнения данных о НЗП в установленные сроки производят его инвентаризацию. При инвентаризации НЗП необходимо:

- определить фактическое наличие заделов и не законченных изготовлением и сборкой изделий, находящихся в производстве;

- определить фактическую комплектность НЗП;

- выявить остаток НЗП по аннулированным заказам, а также заказов, выполнение которых приостановлено.

По каждому обособленному структурному подразделению составляют описи с указанием наименования заделов, стадии или степени их готовности, количества или объема, а по строительно-монтажным работам – с указанием объема работ по незаконченным объектам, их очередям, видам работ.

Сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, не подвергшиеся обработке, а также забракованные детали в опись НЗП не включают.

При выявлении недостач или излишков определяются причины их возникновения и виновники. По выявленным недостачам делаются следующие бухгалтерские записи:

Дт 94 Кт 20, 23 – отражены суммы недостач

Дт 73 Кт 94 – отражено возмещение недостачи за счет виновных лиц

Дт 91 Кт 94 – если виновные лица не установлены

На сумму излишков в бухгалтерском учете делается запись:

Дт 20 Кт 91 – отражены излишки