Тема 4. «Основы организации бухгалтерского учета на предприятии».

1. Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в РФ.

2. Основные правила (принципы) бухгалтерского учета.

3. Формы бухгалтерского учета.

4. Инвентаризация имущества и обязательств.

5. Учетная политика организации.

6. Бухгалтерская отчетность и ее составляющие.

1. В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете» общее правовое и методологическое руководство БУ в РФ осуществляется Правительством РФ и Министерством финансов РФ. Российская система бухгалтерского учета находится в процессе реформирования в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Программа реформирования утверждена Правительством РФ (постановление Правительства РФ от 06.03 98 № 283). Концепция развития бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ на среднесрочную перспективу одобрена Минфином РФ (приказ Минфина РФ от 01.07.2004 № 180).

Система правового и методического регулирования БУ базируется на ведение четырехуровневой системы нормативных документов.

Первый уровень – законы, указы Президента РФ, постановления Правительства РФ, устанавливающие единые правовые и методологические нормы организации и ведения БУ в РФ. Нормы, содержащиеся в других Федеральных законах и затрагивающие вопросы БУ и бухгалтерской отчетности, должны соответствовать ФЗ «О бухгалтерском учете».

Второй уровень – Положения по БУ, утверждаемы федеральными органами исполнительной власти, определяемые Правительством РФ. В настоящее время издано 25 Положений (стандартов) по бухгалтерскому учету.

Третий уровень – методические указания, инструкции, рекомендации и иные аналогичные им документы; подготавливаются и утверждаются федеральными органами, министерствами и иными органами исполнительной власти, профессиональном объединением бухгалтеров на основе и в развитие документов первого и второго уровней. Сюда относятся Планы счетов БУ финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по их применению.

Четвертый уровень – документы, которые носят обязательный характер по организации и ведению БУ на предприятия. Сюда относятся рабочие документы организаций, предназначенные для внутреннего пользования, которые утверждаются руководителем организации в пределах принятой учетной политики.

Основополагающим нормативным документом по бухгалтерскому учету является Закон «О бухгалтерском учете» от 21.11. 96 г. № 129-ФЗ (с изменениями и дополнениями от 23.07.98 г. № 123 ФЗ) Закон определяет правовые основы БУ, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести БУ и представлять финансовую отчетность.

Положения по бухгалтерскому учету можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Положения (учетные стандарты) призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском учете. В настоящее время на территории РФ приняты и действуют следующие ПБУ:

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.98г. № 34н;

• Учетная политика организации (ПБУ 1/2008), утверждено Приказом МФ РФ от 6.10.2008г. № 106н;

• Учет договоров строительного подряда (ПБУ 2/2008), утверждено Приказом МФ РФ от 24.10.2008г. № 116н;

• Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте (ПБУ 3/2006), утверждено Приказом МФ РФ от 27.11.2006г. № 154н;

• Бухгалтерская отчетность организации (ПБУ 4/99), утверждено Приказом МФ РФ от 06.07.99г. № 43н;

• Учет материально-производственных запасов (ПБУ 5/01), утверждено Приказом МФ РФ от 09.06.2001г. № 44н;

• Учет основных средств (ПБУ 6/01), утверждено Приказом МФ РФ 30.03.2001г. № 26н;

• События после отчетной даты (ПБУ 7/98), утверждено Приказом МФ РФ от 25.11.98г. № 56н;

• Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы (ПБУ 8/2010), утверждено приказом МФ РФ от 13.12.2010г. № 167н;

• Доходы организации (ПБУ 9/99), утверждено Приказом МФ РФ от 06.05.99г. № 32н;

• Расходы организации (ПБУ 10/99), утверждено Приказом МФ РФ 06.05.99г. № 33н;

• Информация о связанных сторонах (ПБУ 11/2008), утверждено Приказом МФ РФ от 29.04.2008г. № 48н;

• Информация по сегментам (ПБУ 12/2010), утверждено Приказом МФ РФ от 08.11.2010г. № 143н;

• Учет государственной помощи (ПБУ 13/2000), утверждено Приказом МФ РФ от 27.1.2000г. № 92н;

• Учет нематериальных активов (ПБУ 14/2007), утверждено Приказом МФ РФ от 27.12.2007г. № 153н;

• Учет расходов по займам и кредитам (ПБУ 15/2008), утверждено Приказом МФ РФ от 06.10.2008г. № 107н;

• Информация по прекращаемой деятельности (ПБУ 16/02), утверждено Приказом МФ РФ от 02.07.2002 г. № 66н;

• Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (ПБУ 17/02), утверждено Приказом МФ РФ от 19.11.2002г. № 115н;

• Учет расчетов по налогу на прибыль (ПБУ 18/02), утверждено Приказом МФ РФ от 19.11.2002г. № 114н;

• Учет финансовых вложений (ПБУ 19/02), утверждено Приказом МФ РФ от 10.12.2002г. № 126н;

• Информация об участии в совместной деятельности (ПБУ 20/03), утверждено Приказом Минфина РФ от 24.11.2003г. № 105н;

• Изменения оценочных значений (ПБУ 21/2008), утверждено Приказом МФ РФ от 6.10.2008 г. № 106н;

• Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности (ПБУ 22/2010), утверждено Приказом МФ РФ от 28.06.2010г. № 63н;

• Отчет о движении денежных средств (ПБУ 23/2011), утверждено Приказом МФ РФ 2.02.2011 г. № 11н;

• Учет затрат на освоение природных ресурсов (ПБУ 24/2011), утверждено Приказом МФ РФ от 6.10.2011 г. № 125н.

Кроме положений по БУ, действует более 8000 других нормативных актов и методических указаний по БУ.

Методические рекомендации (указания) призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми особенностями. Так, например, приказами Минфина РФ утверждены и действуют следующие методические указания:

• Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Утверждены Приказом Минфина РФ от 13.10.2003г. № 91н;

• Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утверждены Приказом Минфина РФ от 28.12.2001г. № 119н;

• Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утверждены Приказом Минфина РФ от 26.12.2002г. № 135н;

• Методические указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утверждено Приказом Минфина РФ от 20.05.2003г. № 44н.

Рабочие документы самого предприятия определяют особенности организации и ведения учета в нем. Основными из них являются:

• Приказ об учетной политике предприятия;

• Утвержденные руководителем формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов;

• График документооборота;

• Утвержденный руководителем Рабочий план счетов БУ, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения БУ;

• Утвержденные руководителем формы внутренней отчетности;

• Порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств.

В соответствии с Законом о бухгалтерском учете ответственность за организацию БУ на предприятиях, соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители предприятия. Руководители предприятия могут в зависимости от объема учетной работы:

• учредить бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

• ввести в штат должность бухгалтера;

• передать на договорных началах ведения БУ централизованной бухгалтерии, специализированной организации или бухгалтеру-специалисту;

• вести бухгалтерский учет лично.

Главный бухгалтер назначается на должность и освобождается от неё руководителем предприятия. Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведения БУ, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.

2. Основные правила (принципы) ведения БУ в организациях установлены Законом о бухгалтерском учете, Положением о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в РФ, Положением по БУ «Учетная политика предприятия», Планом счетов БУ и некоторыми другими нормативными документами.

Основные правила ведения БУ:

1. БУ имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте РФ - в рублях;

2. Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации;

3. БУ ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации до реорганизации или ликвидации;

4. Организация ведет БУ имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах БУ;

5. Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета;

6. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах БУ без каких либо пропусков и изъятий;

7. Текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно;

8. Основанием для записи в учетных регистрах являются первичные учетные документы, которые должны составляться в момент совершения хозяйственных операций или непосредственно после их окончания и содержать обязательные реквизиты.

Положением о БУ и отчетности установлено, что для ведения БУ в организации формируется учетная политика, в соответствии с допущениями и требованиями, установленными ПБУ «Учетная политика предприятия». Понятие «допущения» и «требования» также являются правилами ведения БУ. Понятие «допущения» примерно соответствует понятию «основополагающие бухгалтерские принципы» в западном учете. Положением об учетной политике установлены следующие допущения: имущественной обособленности организации, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики и временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Допущение имущественной обособленности- активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и других организаций.

Допущение непрерывности деятельности- организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке.

Допущение последовательности применения учетной политики- принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому.

Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности- факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

В международной учетной практике наряду с основополагающими используются и другие бухгалтерские принципы (осторожности, существенности, стоимостной оценки объектов учета и др.). В отечественной практике в качестве указанных понятий используют понятие «требования». Формируемая организациями учетная политика должна соответствовать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

Требование полноты - необходимость отражения в БУ всех фактов хозяйственной деятельности.

Требование осмотрительности - большую готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов (не допуская скрытых резервов)

Требование приоритета содержания перед формой - в БУ факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не столько из их правовой формы, сколько и экономического содержания фактов и условий хозяйствования.

Требование непротиворечивости - обуславливает необходимость тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца, показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетности на начало и конец периода.

Требование рациональности - необходимость рационального и экономного ведения БУ, исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

3. Форма бухгалтерского учета – совокупность различных учетных регистров с установленным порядком и способом записи в них. Форма учета определяется следующими признаками: количеством, структурой и внешним видом учетных регистров, последовательностью связи между документами и регистрами, а также между самими регистрами и способами записи в них.

К учетным регистрам относятся бухгалтерские книги, карточки, ведомости, журналы – ордера, а также машинограммы, полученные при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях. Под учетной регистрацией понимают запись хозяйственных операций в учетных регистрах.

В настоящее время в организациях наиболее распространены мемориально-ордерная, журнально-ордерная м автоматизированная формы учета.

При мемориально-ордерной форме учета по данным первичных или накопительных документов составляют мемориальные ордера, которые записываются в регистрационный журнал, а затем в Главную книгу. Аналитический учет ведется в карточках, записи в которых делают на основании первичных или сводных документов. По данным синтетических и аналитических счетов по окончании месяца составляют оборотные ведомости, которые сверяют между собой.

При журнально-ордерной форме учета для учета хозяйственных операций применяются журналы-ордера, записи в которых ведутся по кредитовому признаку, в ряде журналов-ордеров совмещается синтетический и аналитический учет, объединяются систематические и хронологические записи. В журналах ордерах хозяйственные операции отражаются в разрезе показателей, необходимых для контроля и составления отчета.

Журналы-ордера представляют собой свободные листы со значительным количеством реквизитов. Они открываются на месяц на один или на группу синтетических счетов. Каждый ж/о имеет определенный номер. Записи в ж/о производятся с первичных учетных документов, либо со вспомогательных ведомостей, которые служат для накапливания и группировки данных первичного учета. В ж/о производятся только кредитовые записи того синтетического счета, операции которого в нем учитываются. Месячные итоги каждого ж/о показывают общую сумму кредитового оборота учитываемого счета, и суммы дебетовых оборотов каждого корреспондирующего с ним счета.

Проверенные месячные итоги из журналов- ордеров переносят в Главную книгу. Кредитовый оборот в Главную книгу переносят из соответствующего ж/о, а обороты по дебету из разных ж/о по корреспондирующим счетам. Для проверки правильности записей в Главную книгу подсчитывают суммы оборотов и сальдо по всем счетам, составляя оборотную ведомость.

При автоматизированной форме учета на основании первичных учетных документов данные хозяйственных операций переносятся на машинные носители, а ряд хозяйственных операций регистрируется самостоятельно при оформлении первичных учетных документов автоматизированным способом с помощью используемой бухгалтерской программы. Вся входные данные обрабатываются бухгалтерской программой, и выдаются отчетные и справочные машинограммы и видеограммы.

Предприятиям малого бизнеса разрешено использовать упрощенную форму учета, при которой можно использовать всего два вида учетных регистра – Книгу учета хозяйственных операций и ведомости учета соответствующих объектов, являющихся регистрами аналитического учета.

4. Инвентаризация – проверка имущества и обязательств организации путем подсчета, обмера, взвешивания. Она является способом уточнения показателей учета и последующего контроля за сохранностью имущества организации.

Основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества, сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета, проверка полноты отражений в учете обязательств.

Инвентаризация может быть плановой или внезапной, полной или частичной. Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень проверяемых имущества и обязательств устанавливаются руководителем организации, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно:

- при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, при преобразовании (реорганизации) предприятия или его ликвидации;

- перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

- при смене материально-ответственных лиц;

- при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

- в случае чрезвычайных ситуаций.

Внезапные инвентаризации осуществляют неожиданно для материально-ответственного лица по распоряжению вышестоящих органов, руководителей организации, по требованию ревизоров, следственных и контрольных органов с целью установить наличие ценностей, за сохранность которых оно отвечает.

При проведении инвентаризации предприятие руководствуется Приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49 «Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».

Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия (рабочие инвентаризационные комиссии, ревизионная комиссия) из представителей администрации организации, работников бухгалтерской службы, других специалистов.

Перед началом инвентаризации осуществляются подготовительные мероприятия по рассортировке материальных ценностей. Все документы по приходу и расходы ценностей должны быть записаны в регистры аналитического учета. От материально-ответственных лиц необходимо получить расписку в том, что у них нет неоприходованных и не списанных в расход ценностей.

При проведении инвентаризации предприятие применяются унифицированные первичные документы, которые утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации"

Оформленные инвентаризационные описи и акты сдаются в бухгалтерию, где их проверяют, а затем сравнивают с данными бухгалтерского учета и оформляют сличительную ведомость. В сличительную ведомость записывают только те ценности, по которым выявлены излишки или недостачи, а остальные показываются в ведомости общими суммами.

По итогам проведенной инвентаризации комиссия оформляет протокол, в котором выявляются причины недостач или излишков, выявленных при инвентаризации. Протокол утверждается руководителем организации. В случае выявленных недостач или излишков на материально-ответственных лиц или на виновных накладывается взыскание по приказу руководителя организации, либо по решению суда.

Излишки имущества, выявленные при инвентаризации приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, и эта сумма относится на финансовые результаты. Недостачи имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относится на издержки производства и обращения, а сверх норм относится на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то они списываются на финансовые результаты.

5 Учетная политика организации - принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

Учетная политика формируется исходя из допущений и требований, установленных Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008)», утвержденному Приказом МФ РФ от 6.10.2008г. № 106н, и на основании Закона о бухгалтерском учете, положений по бухгалтерскому учету, плана счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций и иных нормативных документов по бухгалтерскому учету. Для целей налогового учета формируется отдельная учетная политика, исходя из требований гл. 25 Налогового кодекса РФ.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

методы оценки активов и обязательств;

правила документооборота и технология обработки учетной информации;

порядок контроля за хозяйственными операциями;

другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Принятая организацией учетная политика подлежит утверждению приказом руководителя организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от их места нахождения.

При формировании учетной политики организация должна по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета выбрать один способ из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету: способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания прибыли от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие способы

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

существенного изменения условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке, предусмотренном для учетной политики. Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

6. Бухгалтерская отчетность - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

Для того, чтобы пользователи информации могли правильно оценить и однозначно истолковать деятельность фирмы, а также сравнить финансовое состояние разных фирм, формы и содержание отчетности должны удовлетворять определенным требованиям, которые содержатся в Положении по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (утв. Приказом МФ РФ от 06.07.1999 г. №; 43н) и в приказе МФ РФ от 22 июля 2003 г. N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организаций"

Бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним и пояснительной записки, а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту.

БО должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. При формировании бухгалтерской отчетности организацией должна быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

БО организации включает показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельные балансы).

По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности, кроме отчета, составляемого за первый отчетный период, данные приводятся минимум за три года - отчетный и два, предшествующих отчетному.

Для составления БО отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода.

Бухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте Российской Федерации.

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.

Организация также должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством РФ. Промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено законодательством РФ или учредителями (участниками) организации. Общие требования к промежуточной бухгалтерской отчетности, содержание ее оставляющих, правила оценки статей определяются в соответствии ПБУ 4/99.